要旨
按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但其已提供相當擔保者，應解除其限制。其實施辦法，由行政院定之。」在中○民國境內居住之個人或在中○民國境內之營利事業……欠繳應納稅捐或關稅，在行政救濟程序終結前，個人在新台幣七十五萬元以上，營利事業在新台幣一百五十萬元以上者，稅捐稽徵機關或海關得報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅營利事業負責人出境。」分別為稅捐稽徵法第二十四條第三項及限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第二條定有明文。又按「依本辦法限制出境者，有左列情形之一者，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制：一、已繳清依本辦法限制出境時全部欠稅及罰鍰者。二、經向稅捐稽徵機關或海關依法提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。三、經行政救濟及處罰程序終結，確定之欠稅及罰鍰合計金額未滿第二條第一項所定之標準者。四、依本辦法限制出境時之全部欠稅及罰鍰，已逾法定徵收期間者。五、欠稅之公司組織已依法解散清算，且無賸餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者。六、欠稅人就其所欠稅款已依破產法規定之和解或破產程序分配完結者。」為限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第五條所規定。又對於已提起行政救濟之欠稅案件，究應否限制欠稅人出境，財政部經八十五年八月十五日以台財稅字第八五一九一五○三六號函重行核釋處理原則，個人或營利事業欠繳應納稅捐，而提起行政救濟者，在行政救濟終結前，原則上應免予限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境，但有左列情形之一，且合於「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」第二條第三項規定之限制出境標準者，應予限制出境：(一) 納稅義務人經復查決定仍有應納稅額， 而未繳納半數或提供相當擔保而提起訴願，經審酌確有限制出境之必要者。 (二) 欠稅人或欠稅營利事業之負責人有潛逃國外，或隱匿或移轉財產以逃避稅捐執行之跡象者。本案原告於八十一年度向大○長城公司進貨，支付該公司貨款共計二七、二八二、七四二元 (含營業稅一、三六四、一三七元) ，惟僅取得該公司開立之發票二、九一一、九三七元 (不含稅) ，列報進項成本，餘二三、○七一、六二六元未依規定取得進項憑證，另銷貨時亦未依規定開立統一發票及申報銷售額，逃漏營業稅一、四○六、八○六元。案經財政部賦稅署稽核組查獲，有檢具原告之談話筆錄、財產目錄、付款支票明細表及稽核組稽核報告等資料影本為證，函移嘉義縣稅捐稽徵處審理違章成立，除依法核定補徵營業稅一、四○六、八○六元外，另分別依營業稅法第五十一條第三款規定按所漏稅額處七倍罰鍰計九、八四七、六○○元(計至百元止) 及稅捐稽徵法第四十四條規定就其未依規定給與及未依規定取得憑證經查明認定之總額五一、二○七、七五五元 (未取得二三、○七一、六二六元、未給與二八、一三六、一二九元) 處百分之五罰鍰計二、五六○、三八八元，共計裁處罰鍰一二、四○七、九八八元。原告不服，依法提起行政救濟，惟於訴願時因未依當時之規定繳納復查決定應納稅額之 二分之一稅款或提供相當於稅款之擔保 (及至八十五年七月二十五日止，欠繳營業稅、滯納金及利息合計金額達一一、六三一、五八八元 )，核已達限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第二條第三項規定。除經嘉義縣稅捐稽徵處八十五年六月二十五日移送嘉義地方法院強制執行外，並以八十五年七月三十日八五嘉縣稅法字第八五二二六五一二號函報被告轉請內政部警政署入出境管理局限制原告出境。嗣經原告以中華飼料行業經嘉義縣政府核准歇業並註銷商業登記為由，逕向被告申請解除限制出境，被告則以「原告所獨資經營之中○飼料行，於嘉義縣稅捐稽徵處查獲其違章漏稅事實並予以補稅裁處罰鍰處分後，該行即向嘉義縣政府辦理歇業手續，並登記所有之小自汽車向嘉義區監理所辦理繳銷手續，另積極處理銀行存款，以致原告及其獨資經營之中○飼料行目前已無任何財產可供執行，顯有刻意規避執行，認有繼續限制原告出境之必要」，因而否准原告解除出境之申請，於法尚無不合。原告主張中○飼料行為營利事業主體屬法人兼自然人人格，並向主管機關辦理登記，得為權利義務主體，該行依所得稅法第七十五條規定由其執行清算程序，並經債權人報明債權登記及通知參與分配受償，嘉義縣稅捐稽徵處以八十五年八月十二日嘉義縣稅分四字第八五○一一三八九號函復該行欠繳營業稅一、六三六、○七六元及罰鍰一一、○○一、一八二元，依稅捐稽徵法第六條規定應優先受償，原告以支票分配嘉義縣稅捐稽徵處，雖尚不足清償租稅債權，清算期內中○飼料行已無財產可供變現繳足，顯見財產不足清償負債，租稅債權得予註銷，經踐行所得稅法及公司法規定向法院宣告破產，法人人格即消滅，原告之職務已了結，應解除出境限制云云。然查中○飼料行係獨資商號非屬法人，不具法人人格，應以獨資經營之自然人為主體，使用商號名稱，僅為營業上便利，無訴法上當事人能力，原告所稱中○飼料行為法人，為權利義務主體，尚不足採。原告於嘉義縣稅捐稽徵處審理中○飼料行違章成立，予補稅裁罰後，隨即向嘉義縣政府辦理歇業手續，旋於八十五年一月二十日將該行小自汽車辦理繳銷牌照手續〔嘉義縣稅捐稽徵處卷附臺灣省公路局嘉義區監理所 (一) 八十五－四一三－三 (四三九) 號〕，函並積極處理銀行存款 (同卷附八十五年九月二十五日第一商業銀行朴子分行及八十五年九月二十六日嘉義縣朴子市農會欠稅人金融機構存款調查回報書) ，以致原告及其所獨資經營之中○飼料行已無任何財產可供執行 (歸戶財產查詢清單) ，顯係刻意規避稅捐執行，基於稅款之保全及維謢租稅核課之公平，被告否准其解除出境限制之申請，並無不合，訴願決定及再訴願決定遞予維持原處分並無違誤，原告起訴意旨難謂有理由，應予駁回。 參考法條：稅捐稽徵法 第 6、24、44 條 (82.07.16) 限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法 第 2、5 條(73.07.10) 營業稅法 第 51 條 (84.08.02) 所得稅法 第 75 條 (84.01.27)
案由
行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第七二九號原 告 王李玉璘 被 告 財政部 右當事人間因入出境事件，原告不服行政院中華民國八十七年一月十三日台八十七訴字第○一七六二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文
原告之訴駁回。 事 實 緣原告為中華飼料行之負責人，該行於八十一年度向大成長城股份有限公司（以下簡稱大成長城公司）進貨，金額計新台幣（下同）二七、二八二、七四二元（含稅），僅取得該公司開立之統一發票二、九一一、九三七元（不含稅）列報進項成本，餘二三、○七一、六二六元未依規定取得進項憑證，另銷貨時亦未依規定開立統一發票及申報銷售額，涉嫌漏報銷售額二八、一三六、一二九元（依進貨資料按同業利潤標準毛利率換算），逃漏營業稅一、四○六、八○六元。案經財政部賦稅署查獲，於八十四年十二月十五日以台財稅字第八四一七二○○六七號函請嘉義縣稅捐稽徵處審理違章成立，核定補徵營業稅一、四○六、八○六元，並處罰鍰一二、四○七、九八八元（嘉縣稅違字第八五○○二二號處分書）。中華飼料行不服，提起行政救濟，惟於訴願時因未依規定繳納復查決定應納稅額二分之一稅款或提供相當稅款之擔保，經該處移送台灣嘉義地方法院強制執行，並以該行欠繳稅捐一、六三一、五八八元（含本稅、滯納金及利息），依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（以下簡稱限制出境辦法）第二條第三項及行為時稅捐稽徵法第二十四條規定，以八十五年七月三十日八五嘉縣稅法字第八五二二六五一二號函報被告以八十五年八月十日台財稅字第八五○四八四七○八號函轉內政部警政署入出境管理局（以下簡稱境管局）限制原告出境（境管局八十五年十二月十七日(85)境愛字第五一六九六號函稱僅建電腦檔案註記）。嗣原告以中華飼料行業經嘉義縣政府八十五年六月十八日八五府建商字第八五○○四○一二號函核准歇業並註銷商業登記，向被告申請解除出境限制。被告以八十五年十月二十九日台財稅字第八五一一六○四○一號函復，略以據嘉義縣稅捐稽徵處查明仍有繼續限制出境之必要等語。原告據向被告提起訴願。原告旋以被告逾三個月未為訴願決定，依訴願法第二十一條規定，於八十六年六月十七日逕向行政院提起再訴願。嗣被告於八十六年七月二十一日作成台財訴字第八六二二四九九六八號訴願決定駁回其訴願。原告並據於八十六年八月二日補送再訴願理由，原告復以行政院雖將再訴願決定期限延長二個月後，仍逾二個月未為再訴願決定為由，向本院提起行政訴訟，行政院於八十七年一月十三日作成台八十七訴字第○一七六二號再訴願決定駁回其再訴願，茲摘敘兩造訴辯意旨如次： 原告起訴意旨略謂︰一、查獨資商號之經營以自然人為主體，作為法律上的自然人要求他必須是具有「人格」即成為權利義務主體的資格，為此他又必定享有「能力」包括民事權利能力和民事行為能力。但有關獨資商號之經營亦屬法人兼具自然人人格，法人指具有民事權利能力和民事行為能力，與自然人行使權利義務相同。因此獨資商號（即中華飼料行）係屬法人兼具自然人之法律上的獨立人格，其法人具備條件如下：⑴依法設立，即必須經國家之主管機關認可而成立之組織。⑵有必要的資產，並能獨立支配財務，以及具有經營業務活動能力和對價本身之債務權利。⑶有自己的名稱、組織機構和登記營業場地。⑷能夠獨立承擔民事責任，以自己的名稱參加民事活動和訴訟。⑸綜上所述，獨資商號具有營利事業組織之能力，為法人人格主體之法律行為具備條件，本案中華飼料人其法人主體存在性，不容置疑。二、次查獨資商號之營利事業登記證，業經主管機關（即嘉義縣政府）准予歇業登記並註銷原領事業登記證在案。其法人主體既經註銷，法人人格即歸於消滅（財政廳 ‧８‧ 財稅四第六二六八五號令）。三、營利事業如屬獨資（即本案）或合夥組織時，應依商業登記法第八條、第十四條及第十七條規定向主管機關（即嘉義縣政府）將其資本額等事項申請辦理登記後始得開業，登記之事項有變更時，應申請為變更登記，營業終止時，並應為歇業登記。既然中華飼料行准予歇業登記，則其租稅債權得予註銷，為此請求解除原告王李玉璘出境限制，於法有據。並將原處分及訴願決定、再訴願決定均撤銷，以維權益等語。 被告答辯意旨略謂︰一、按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但其已提供相當擔保者，應解除其限制。其實施辦法，由行政院定之。」在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業．．．欠繳應納稅捐或關稅，在行政救濟程序終結前，個人在新台幣七十五萬元以上，營利事業在新台幣一百五十萬元以上者，稅捐稽徵機關或海關得報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」分別為稅捐稽徵法第二十四條第三項及限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第二條定有明文。又對於已提起行政救濟之欠稅案件，究應否限制欠稅人出境，依本部八十五年八月十五日台財稅第八五一九一五○三六號函釋規定，個人或營利事業欠繳應納稅捐，而提起行政救濟者，在行政救濟終結前，原則上應免予限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境，但有左列情形之一，且合於限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」第二條第三項規定之限制出境標準者，應予限制出境： (一) 納稅義務人經復查決定仍有應納稅額，而未繳納半數或提供相當擔保而提起訴願，經審酌確有限制出境之必要者。 (二) 欠稅人或欠稅營利事業之負責人有潛逃國外，或隱匿或移轉財產以逃避稅捐執行之跡象。二、查本案原告於八十一年度向大成長城公司進貨，支付該公司貨款共計二七、二八二、七四二元（含營業稅一、三六四、一三七元），惟僅取得該公司開立之發票二、九一一、九三七元（不含稅），列報進項成本，餘二三、○七一、六二六元未依規定取得進項憑證，另銷貨時亦未依規定開立統一發票及申報銷售額，逃漏營業稅一、四○六、八○六元。案經本部賦稅署稽核組查獲，檢具原告之談話筆錄、財產目錄、付款支票明細表及稽核組稽核報告等資料影本，函移嘉義縣稅捐稽徵處審理違章成立，除依法核定補徵營業稅一、四○六、八○六元外，另分別依營業稅法第五十一條第三款規定按所漏稅額處七倍罰鍰計九、八四七、六○○元（計至百元止）及稅捐稽徵法第四十四條規定就其未依規定給與未依規定取得憑證經查明認定之總額五一、二○七、七五五元（未取得二三、○七一、六二六元、未給與二八、一三六、一二九元）處百分之五罰鍰計二、五六○、三八八元，共計裁處罰鍰一二、四○七、九八八元。原告不服，依法提起行政救濟，惟於訴願時因未依規定繳納復查決定應納稅額之二分之一稅款或提供相當於稅款之擔保（及至八十五年七月二十五日止，欠繳營業稅、滯納金及利息合計金額達一一、六三一、五八八元），核已達限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第二條第三項規定，除經嘉義縣稅捐稽徵處八十五年六月二十五日移送嘉義地方法院強制執行外，並以八十五年七月三十日八五嘉縣稅法字第八五二二六五一二號函報本部轉請內政部警政署入出境管理局限制原告出境。嗣經原告以中華飼料行業嘉義縣政府核准歇業並註銷商業登記為由，逕向本部申請解除限制出境。惟查原告所獨資經營之中華飼料行，於嘉義縣稅捐稽徵處查獲其違章漏稅事實並予以補稅裁罰分後，該行即向嘉義縣政府辦理歇業手續，並將登記所有之小自汽車向嘉義區監理所辦理繳銷手續，另積極處理銀行存款，以致原告及其獨資經營之中華飼料行目前已無任何財產可供執行，顯有刻意規避執行之嫌，依本部八十五年八月十五日台財稅第八五一九一五○三六號函釋意旨，仍應繼續限制原告出境，是本部依嘉義縣稅捐稽徵處八十五年十月十七日八五嘉縣稅法字第八五二三七三○三號函報，否准原告解除出境之申請，並無不合。三、另原告指稱，依行政院八十六年十月二十九日台八十六訴四一六一二號函因再訴願案審理必要，再訴願決定期限延長二個月；惟至今逾越二個月，行政院未為再訴願案作決定乙節，經查本案行政院業於八十七年一月十三日以台八十七訴字第○一七六二號作成再訴願駁回之決定在案。四、綜上所述，原告所提訴訟為無理由，請依法予以駁回，以維法制等語。
理由
按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但其已提供相當擔保者，應解除其限制。其實施辦法，由行政院定之。」在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業．．．欠繳應納稅捐或關稅，在行政救濟程序終結前，個人在新台幣七十五萬元以上，營利事業在新台幣一百五十萬元以上者，稅捐稽徵機關或海關得報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅營利事業負責人出境。」分別為稅捐稽徵法第二十四條第三項及限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第二條定有明文。又按「依本辦法限制出境者，有左列情形之一者，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制：一、已繳清依本辦法限制出境時全部欠稅及罰鍰者。二、經向稅捐稽徵機關或海關依法提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。三、經行政救濟及處罰程序終結，確定之欠稅及罰鍰合計金額未滿第二條第一項所定之標準者。四、依本辦法限制出境時之全部欠稅及罰鍰，已逾法定徵收期間者。五、欠稅之公司組織已依法解散清算，且無賸餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者。六、欠稅人就其所欠稅款已依破產法規定之和解或破產程序分配完結者。」為限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第五條所規定。又對於已提起行政救濟之欠稅案件，究應否限制欠稅人出境，財政部經八十五年八月十五日以台財稅字第八五一九一五○三六號函重行核釋處理原則，個人或營利事業欠繳應納稅捐，而提起行政救濟者，在行政救濟終結前，原則上應免予限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境，但有左列情形之一，且合於「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」第二條第三項規定之限制出境標準者，應予限制出境： (一) 納稅義務人經復查決定仍有應納稅額，而未繳納半數或提供相當擔保而提起訴願，經審酌確有限制出境之必要者。 (二) 欠稅人或欠稅營利事業之負責人有潛逃國外，或隱匿或移轉財產以逃避稅捐執行之跡象者。本案原告於八十一年度向大成長城公司進貨，支付該公司貨款共計二七、二八二、七四二元（含營業稅一、三六四、一三七元），惟僅取得該公司開立之發票二、九一一、九三七元（不含稅），列報進項成本，餘二三、○七一、六二六元未依規定取得進項憑證，另銷貨時亦未依規定開立統一發票及申報銷售額，逃漏營業稅一、四○六、八○六元。案經財政部賦稅署稽核組查獲，有檢具原告之談話筆錄、財產目錄、付款支票明細表及稽核組稽核報告等資料影本為證，函移嘉義縣稅捐稽徵處審理違章成立，除依法核定補徵營業稅一、四○六、八○六元外，另分別依營業稅法第五十一條第三款規定按所漏稅額處七倍罰鍰計九、八四七、六○○元（計至百元止）及稅捐稽徵法第四十四條規定就其未依規定給與及未依規定取得憑證經查明認定之總額五一、二○七、七五五元（未取得二三、○七一、六二六元、未給與二八、一三六、一二九元）處百分之五罰鍰計二、五六○、三八八元，共計裁處罰鍰一二、四○七、九八八元。原告不服，依法提起行政救濟，惟於訴願時因未依當時之規定繳納復查決定應納稅額之二分之一稅款或提供相當於稅款之擔保（及至八十五年七月二十五日止，欠繳營業稅、滯納金及利息合計金額達一一、六三一、五八八元），核已達限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第二條第三項規定。除經嘉義縣稅捐稽徵處八十五年六月二十五日移送嘉義地方法院強制執行外，並以八十五年七月三十日八五嘉縣稅法字第八五二二六五一二號函報被告轉請內政部警政署入出境管理局限制原告出境。嗣經原告以中華飼料行業經嘉義縣政府核准歇業並註銷商業登記為由，逕向被告申請解除限制出境，被告則以原告所獨資經營之中華飼料行，於嘉義縣稅捐稽徵處查獲其違章漏稅事實並予以補稅裁處罰鍰處分後，該行即向嘉義縣政府辦理歇業手續，並將登記所有之小自汽車向嘉義區監理所辦理繳銷手續，另積極處理銀行存款，以致原告及其獨資經營之中華飼料行目前已無任何財產可供執行，顯有刻意規避執行，認有繼續限制原告出境之必要，因而否准原告解除出境之申請，於法尚無不合。原告主張中華飼料行為營利事業主體屬法人兼自然人人格，並向主管機關辦理登記，得為權利義務主體，該行依所得稅法第七十五條規定由其執行清算程序，並經債權人報明債權登記及通知參與分配受償，嘉義縣稅捐稽徵處以八十五年八月十二日嘉縣稅分四字第八五○一一三八九號函復該行欠繳營業稅一、六三六、○七六元及罰鍰一一、○○一、一八二元，依稅捐稽徵法第六條規定應優先受償，原告以支票分配嘉義縣稅捐稽徵處，雖尚不足清償租稅債權，清算期內中華飼料行已無財產可供變現繳足，顯見財產不足清償負債，租稅債權得予註銷，經踐行所得稅法及公司法規定向法院宣告破產，法人人格即消滅，原告之職務已了結，應解除出境限制云云。然查中華飼料行係獨資商號非屬法人，不具法人人格，應以獨資經營之自然人為主體，使用商號名稱，僅為營業上便利，無訴訟法上當事人能力，原告所稱中華飼料行為法人，為權利義務主體，尚不足採。原告於嘉義縣稅捐稽徵處審理中華飼料行違章成立，予補稅裁罰後，隨即向嘉義縣政府辦理歇業手續，旋於八十五年一月二十日將該行小自汽車辦理繳銷牌照手續 [嘉義縣稅捐稽徵處卷附臺灣省公路局嘉義區監理所 ( 一 ) 八十五－四一三－三（四三九）號函〕，並積極處理銀行存款（同卷附八十五年九月二十五日第一商業銀行朴子分行及八十五年九月二十六日嘉義縣朴子市農會欠稅人金融機構存款調查回報書），以致原告及其所獨資經營之中華飼料行已無任何財產可供執行（歸戶財產查詢清單），顯係刻意規避稅捐執行，基於稅款之保全及維護租稅核課之公平，被告否准其解除出境限制之申請，並無不合，訴願決定及再訴願決定遞予維持原處分並無違誤，原告起訴意旨難謂有理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段判決如主文。 中 華 民 國 八十七 年 四 月 二十三 日行 政 法 院 第 二 庭 審 判 長 評 事 黃 綠 星 評 事 廖 政 雄 評 事 徐 樹 海 評 事 彭 鳳 至 評 事 黃 合 文 右 正 本 證 明 與 原 本 無 異 法院書記官 蘇 金 全 中 華 民 國 八十七 年 四 月 二十四 日
