要旨
股份有限公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法第二條第二款所稱之生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用，必係於既有技術生產成品以外，對生產技術或提供勞務技術有所改進，已超乎生產單位原有功能而有助於該事業之發展者，始得供為抵減稅額之用。 參考法條：促進產業升級條例 第 6 條 (79.12.29) 公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌支出適用投資抵減辦法 第 2 條 (82.10.29)
案由
行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第一七號原 告 健光實業股份有限公司 代 表 人 莊健培 被 告 財政部臺灣省中區國稅局 右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年九月二十三日台八七訴字第四七二一五號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文
原告之訴駁回。 事 實 緣原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，關於研究與發展支出抵減稅額部分，不服被告之初查核定，申經復查結果，未獲變更，提起訴願、再訴願，亦遭駁回，乃提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次： 原告起訴意旨略謂︰按行為時促進產業升級條例第六條第一項及二項規定：「為促進產業升級需要，公司得在左列用途下支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後四年內抵減之：一、投資於自動化設備或技術。二、在本條例實施日起五年內，購置防治污染設備或技術。三、投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出。前項投資抵減，其每一年度得抵減稅額，以不超過該公司當年度應納營利事業所得稅額百分之五十為限。但最後年度抵減金額，不在此限。」以及股份有限公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法第二條規定：「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消費器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購置之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、金額支付一定比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。七、委託國內大專院校或研究機構研究或聘請大專院校教授或研究機構人員之費用。八、其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。二、原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出新台幣（下同）一二、一八五、九○四元，可抵減稅額二、○二二、三五三元，均依上列條例之意旨，創立獨立之研究單位，聘請專屬人員從事產品之研究與發展之工作。惟原處分機關初查時對該可抵減稅額全部刪除，經訴願、再訴願均以「以促進產業升級條例有關研究發展投資抵減規定之立法精神，旨在鼓勵企業對生產技術之基礎研究與發展，以突破我國產業在邁向現代化技術密集產業之瓶頸，對於現有產品或技術之經常性改良、變更、補強等程序以迎合客戶需求，自非研究發展獎勵範疇」。認定原告之研究發展支出係為配合汽車製造廠商所推出之新車車型，而修改現有產品或參考同業產品進行模型製作、編定生產流程及標準組立零件等費用，核非研究發展獎勵範疇，駁回原告之主張。三、查原告之產品在國內尚有多家競爭廠商，而在此多家競爭廠商中原告之產品特受普遍客戶之青睞以及外銷生產汽車先進之日本國等，並且銷售量值年年節節高昇（有歷年來比較損益表為證）。此乃原告受「促進產業升級條例」之鼓勵成立獨立之研究單位，聘用專屬人員研究發展之成果。完全符合「促進產業升級條例」之立法理由。因此對於原告之研究發展費用認為係「對現有產品或技術之經常性改良、變更、補強等程序以迎合客戶需求，自非研究發展獎勵範疇」之說法似有自定標準，故意扼殺政府獎勵之美意。請撤銷原處分及訴願、再訴願決定，飭原處分機關核准認列原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，關於研究發展支出抵減稅額二、○二二、三五三元。 被告答辯意旨略謂︰一、按「為促進產業升級需要，公司得在左列用途項下支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後四年度內抵減之：一、投資於自動化生產設備或技術。二、在本條例實施日起五年內，購置防治污染設備或技術。三、投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出。前項投資抵減，其每一年度得抵減總額，以不超過該公司當年度應納營利事業所得稅額百分之五十為限。但最後年度抵減金額，不在此限。」為行為時促進產業升級條例第六條第一項及第二項所規定。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購置之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、金額支付一定比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。七、委託國內大專院校或研究機構研究或聘請大專院校教授或研究機關研究人員之費用。八、其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。」為行為時股份有限公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法（以下簡稱投資抵減辦法）第二條所規定。二、原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出一二、一八五、九○四元，可抵減稅額二、○二二、三五三元。本局初查，以其係生產汽車用後視鏡，其產品開發依所檢送研究報告之記載，係應汽車製造廠商之車型，配合生產所需之後視鏡，並與之協調克服製作問題，核為配合市場需求而將現有產品之規格或製程作例行性調整與修正，無實際之研究與發展整體計畫，且原料耗用並無相關紀錄可供勾稽核對，致用途不明；生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用，僅附有非生產單位所製作之技術檢討會紀錄，且無支出費用明細表及改進具體成效說明，與投資抵減辦法規定不合，乃否准抵減稅額，並駁回其復查之申請。訴願、再訴願決定均持相同論見，予以維持。三、原告訴稱之研發費用支出，僅係為配合汽車製造廠所推出之新車車型，而修改現有產品或參考同業產品進行模型製作、編定生產流程及標準組立零配件等費用，核非研究發展獎勵範疇。至於原告訴稱其產品具市場競爭力，銷售年年高昇，乃是受「促進產業升級條例」鼓勵研究發展之成果等語，仍無法證明其所謂研發支出，符合投資抵減辦法規定，且未提出具體說明及證明文件，核不足採。基上論結：原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請判決駁回原告之訴。
理由
按「為促進產業升級需要，公司得在左列用途項下支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額，當年度不足抵減時，得在以後四年度內抵減之：一、投資於自動化生產設備或技術。二、在本條例實施日起五年內，購置防治污染設備或技術。三、投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出。前項投資抵減，其每一年度得抵減總額，以不超過該公司當年度應納營利事業所得稅額百分之五十為限。但最後年度抵減金額，不在此限。第一項各款投資抵減之適用範圍、施行期限及抵減率，由行政院定之，並每二年檢討一次。」為行為時促進產業升級條例第六條所規定。又依行政院訂定之行為時股份有限公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法（以下稱投資抵減辦法）第二條規定：「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、金額支付一定比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。七、委託國內大專院校或研究機構研究或聘請大專院校教授或研究機關研究人員之費用。八、其他經中央目的事業主管機構及財政部專案認定屬研究與發展之支出。」準此可知，公司得以其投資於研究與發展之支出，適用投資抵減之獎勵者，限於其支出係為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之目的，並符合投資抵減辦法第二條所列八款之費用始可。本件原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出一二、一八五、九○四元，其項目包括（一）研究發展單位專業研究人員之薪資六、二九○、四二九元。（二）生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用三、○六○、七九九元。（三）專供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用（研究費、消耗品、模具費）一、七九一、六六四元。（四）專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金一、○四三、○一二元。可抵減稅額為二、○二二、三五三元。被告初查，認原告係生產汽車用後視鏡，其產品開發依所檢送研究報告之記載，係應汽車製造廠商之車型，配合生產所需之後視鏡，並與之協調克服製作問題，核為配合市場需求而將現有產品之規格或製程作例行性調整與修正，無實際之研究與發展整體計畫，且原料耗用並無相關紀錄可供勾稽核對，致用途不明；生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用，僅附有非生產單位所製作之技術檢討會議錄，且無支出費用明細表及改進具體成效說明，與投資抵減辦法規定不合，乃否准抵減稅額。原告不服，以其依規定設有研發單位，並備妥文件附於申報書，符合行為時促進產業升級條例第六條之規定云云，申經復查決定，以原告所謂研發，係根據汽車製造廠商提供之樣品或圖樣，進行後視鏡之零件組裝，或配合其指示將現有產品予以翻新修整以符合市場需求，並經製作模具、治具、畫製承認圖送交汽車製造廠商確認後量產，雖翻新產品期間有針對若干試製缺失提出改善或執行，惟皆屬量產前例行性之準備工作（確認製作流程、零組件、開模模具、產品規格等），且係針對客戶要求之規格製作，尚非新產品之研發，且無整體性之研究計畫及目標，原核定否准抵減稅額，並無違誤，乃未准變更。原告以系爭研究發展費用係屬研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術、改善製程所支出之費用，符合行為時促進產業升級條例第六條之規定；又任何研發勢須以市場為指標、取樣、試作實為新產品開發所必須，為實質開發之先導步驟，其歷年來研發成果豐碩，所開發完成量產之產品備受國內外車廠讚譽與採用，謂其研究開發與促進產業升級無關，難令甘服云云，訴經財政部訴願決定及行政院再訴願決定，以促進產業升級條例有關研究發展投資抵減規定之立法精神，旨在鼓勵企業對生產技術之基礎研究與發展，以突破我國產業在邁向現代化技術密集產業之瓶頸，對現有產品或技術之經常性改良、變更、補強等程序以迎合客戶需求，自非研究發展獎勵範疇。系爭研究發展支出係原告為配合汽車製造廠商所推出之新車車型，而修改現有產品或參考同業產品進行模型製作、編定生產流程及標準組立零配件等費用，核非研究發展獎勵範疇，原處分否准認列，並無不當，遂駁回其訴願、再訴願。經核並無不合。茲原告起訴主張：渠所列報之研究發展支出係依促進產業升級條例之意旨，創立獨立之研究單位，聘請專屬人員從事產品之研究與發展之所費，是以產品雖多競爭者，仍普受客戶喜愛，銷售量日增，如以係對現有產品之改良，認非獎勵研究發展之範疇，似有自定標準，不合獎勵研究之美意。應撤銷原處分及一再訴願決定云云。惟查依原告列報之研究與發展支出項目，係屬投資抵減辦法第二條第一、二、三、五款所列之費用。除其中第二款之部分外，均屬關於研究發展單位之支出者。所謂「研究發展單位」，固不以組織上名之為研究發展之部門為必要，要必立於生產之部門以外，從事超乎既有技術水準之研創、開展，有助於產業升級者，始足當之。倘係從事依既有技術生產成品或提供服務者，乃生產之部門，縱於技術水準有所改進，有助於事業，仍不能謂係研究發展單位，自不合以研究發展單位支出列報為投資抵減項目。本件原告依其組織表，雖設有技術部，下轄技術課、初期流動課，技術課再分開發組、生產技術組；然其成員所從事者，係對現有產品或技術所為經常性之改良、變更、補強，以適合客戶之需求，屬產品量產前之例行性準備工作，已如前所論述。即須運用既有技術水準，直接提供技術服務予客戶。其所支出費用，依前述說明，不能列報為研究發展單位支出而抵減稅額。乃原告予以列報抵減，自非所許。又投資抵減辦法第二條第二款所稱之生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用，必係於既有技術生產成品以外，對生產技術或提供勞務技術有所改進，已超乎生產單位原有功能而有助於該事業之發展者，始得供為抵減稅額之用。原告雖申報有該條款之費用，惟如前所述，原告既無支出明細，以與原有之生產費用相區別，且無超乎原有生產單位功能之具體成效說明與事證，自不合列報為投資抵減辦法第二條第二款之抵減費用。又依原告之簽證會計師查核申報說明書，雖列有本期研究發展支出明細，計分研究費、薪資、加班費、租金、運費、修繕費，水電費、保險費、伙食費、什費、退休金、文具用品、折舊、書報雜誌，、什項購置、稅捐、職工福利、燃料費、訓練費、勞務費、旅費、郵電費、消耗品、模具費、廣告費，合計為一二、一八五、九○四元，與原告列報之四項目費用總額相符，然無從歸類為原告申報之項目而相互勾稽，自無從准予抵減。原告徒以其經營成效優於同業，即謂符合獎勵之旨應准抵減，尚非可採。從而復查決定維持原核定否准認列，揆諸首揭規定，尚無違誤。訴願、再訴願決定遞予維持，均無不合。起訴意旨為無理由，應予駁回。 據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十九 年 一 月 六 日行 政 法 院 第 六 庭 審 判 長 評 事 鍾 曜 唐 評 事 廖 宏 明 評 事 徐 樹 海 評 事 蔡 進 田 評 事 劉 鑫 楨 右 正 本 證 明 與 原 本 無 異 法院書記官 郭 育 玎 中 華 民 國 八十九 年 一 月 十一 日
