要旨
按金錢之借貸與贈與，客觀上均係當事人之一方將金錢所有權移轉於他方，所不同者在於當事人雙方如何約定，如約定將來他方須返還同額金錢者即為借貸，如約定無償給與者則為贈與；唯後者始為贈與稅課徵之標的。按當事人主張之事實須負舉證責任，倘所提之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張為真實，本院三十一年判字第五十三號判例著有明文。原告對於借貸關係之存在自須負與舉證責任。本件金錢授受之雙方為父女至親，原告主張借貸關係未能提出書面契約，固合於社會之常情，惟原告仍須以其他之證據證明借貸關係存在。 參考法條：遺產及贈與稅法 第 5 條 (89.01.26)
案由
行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第一九五三號原 告 陳 海 被 告 財政部臺灣省北區國稅局 右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年三月二十九日台八八訴字第一二五一二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文
原告之訴駁回。 事 實 原告於民國（下同）八十三年八月十五日提領新台幣（下同）一七、四○○、○○○元繳付其女陳素珍投資億旺建設股份有限公司（以下簡稱億旺公司）之股票款，被告機關以其係以自己之資金無償為他人購置財產，乃依行為時遺產及贈與稅法第五條第三款規定，核定其贈與額為一七、四○○、○○○元，併計本年度前次贈與額四○一、四○○元，核定贈與總額為一七、八○一、四○○元，淨額為一七、三五一、四○○元，發單課徵贈與稅四、八五一、八一○元。原告不服，申經復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次： 原告起訴意旨及補充理由略謂：按消費借貸，因金錢或其他代替物之交付，而生效力。」民法第四百七十五條定有明文。而金錢借貸關係是否存在，其舉證責任依最高法院八十一年度台上字第二三七二號判決：「當事人主張有金錢借貸關係存在，須就其發生所須具備之特別要件即金錢之交付及借貸意思表示一致負舉證之責任。」，至金錢借貸關係成立後，對於金錢借貸之返還，民法另有明文，要不能遽以金錢借貸之返還情形，推翻前已存在之借貸法律關係效力，乃屬當然。本件原告之女陳素珍早年旅居美國，於當地從事房地產投資，八十年起亦開始向國內投資房地產業務，有關對國內投資之資金，則由其自美國匯入其母陳翁錦雀之銀行帳戶，委由原告及陳翁錦雀代為處理，此有陳素珍於八十年二月間自美國American International Bank 匯款至陳翁錦雀之銀行帳戶共計美金五○○、○○○元（相當於新台幣一四、○○○、○○○元）之匯款文件附可稽，為被告所不否認；又八十三年八月間，陳素珍因於國內投資籌設億旺公司，急需繳納股款，適陳翁錦雀為陳素珍處理投資事務而設於萬通銀行之帳號000－000－000－0000－0號資金不夠，乃徵得原告同意並於八 十三年八月十五日自萬通銀行提領一七、四○○、○○○元代陳素珍繳納股款，旋以陳素珍投資回存之資金，於同年九月一日自上開陳翁錦雀帳戶轉出一五、○三九、三七○元，先用於償還原告向萬通銀行之部分借款本金及利息，此有銀行往來資料可按，亦為被告所不否認（餘額本金二、四○○、○○○元，已在同年九月六日及十五日返還，詳後述）。據上以觀，本件陳素珍在國內投資確係事實，而陳素珍因投資億旺公司資金不夠而向原告借款，及被告查得原告於八十三年八月十五日提領一七、四○○、○○○元時，該借款一五、○○○、○○○元部分巳早在二週後返還，亦均係事實，則原告與陳素珍間既已意思表示一致，亦有金錢交付之證據（被告已肯認），且借款更在被告查得前已返還，揆諸上開最高法院之闡釋，此一私法上之借貸關係即屬存在，殊無可疑，依法應予保護，自無首揭遺產及贈與稅法第五條第三款所指以自己之資金，無償為他人購置財產者，應以贈與論，核課贈與稅之問題。乃被告既明知此一借款之交付及其查得前亦早已返還之事證下，竟猶以陳翁錦雀八十三年九月一日自萬通銀行轉帳至原告帳戶之一五、○三九、三七○元，仍難證實陳翁錦雀萬通銀行帳戶各筆款項來源，確屬陳素珍所有云云資為論駁，顯不無以金錢借貸之返還情形，據為推翻本件借貸之法律關係確已存在之事實；而其對於原告所提出之論據，復不予正面審酌，提出其不同之見解與證據，一再僅憑己見，率以贈與論核課，殊亦有出於臆測，未憑證據認定事實之不法，均難謂於法有合。又陳素珍向原告借款係一七、四○○、○○○元，被告稱原告於復查時主張借款一五、○○○、○○○元，顯係誤解。至該借款一七、四○○、○○○元，除如前項所陳返還之本金一五、○○○、○○○元外，餘額二、四○○、○○○元係於八十三年九月六日及十五日分別自上開陳翁錦雀設於萬通銀行之帳戶提領現金二、三○○、○○○元及一○○、○○○元返還，有陳翁錦雀萬通銀行之往來資料可查，此原告於訴願及再訴願程序時亦分別提出，惟一再訴願決定機關，均予忽。縱不論此一差額二、四○○、○○○元，確已有返還之事證，然被告再執此一部分否認原告所主張之借貸關係，並擅按遺產及贈與稅法第五條第三款以贈與論核課，顯亦有以金錢借貸返還之情形，推翻原已成立之借貸法律關係，殊難謂合，一再訴願決定機關不予置理，自不符行政救濟之本旨，難昭折服。又再訴願決定書認為：「陳素珍君旅居美國，其投資國內房地產之資金予自美國匯入其母陳翁錦雀君銀行帳戶，由其母及再訴願人（原告）代為處理，為再訴願人所自陳，而陳素珍自美國匯入其母陳翁錦雀銀行帳戶之資金究有若干投資於國內房地產，其母銀行帳戶尚有若干資金，再訴願人並未提示詳細資金流程資料供核」（再訴願決定書理由倒數第五行以下）認原告所訴不足採乙節。惟按本件原告係就系爭款項之借貸關係，指述陳素珍之投資款係由國外匯入其母陳翁錦雀銀行帳戶，則本件原告與陳素珍間之借貸款項，由陳翁錦雀代為償還，亦無違民法第三百十一條「債之清償，得由第三人為之。」之規定。而本件借貸關係發生時，陳素珍於國內投資億旺公司應納股款為一七、四○○、○○○元，其母陳翁錦雀銀行帳戶僅餘八、九九七元，均屬事實，陳素珍借款支應當屬必要，至陳素珍其餘究有若干投資於國內房地產，係屬另為投資理財之範圍，要與本件系爭款項之爭議，在於究屬借貸關係抑屬遺產及贈與稅法第五條第三款應以贈與論者無。從而原告對本件借貸關係，既已就其發生所須具備之特別要件善盡舉證責任如前，且查被告在調查發現原告於八十三年八月十五日提領系爭款項一七、四○○、○○○元為陳素珍繳付億旺公司股票時，該款項亦早在同年九月一日、九月六日及九月十五日返還完畢，益足證此一借貸關係存在之事實，乃再訴願決定機關對原告所提證據置之不理，殊有未合。復按「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」鈞院六十一年度判字第七十號著有判例；又「原告對於自己主張之事實已盡證明之責任，被告對其主張，如抗辯其不實並提出反對之主張者，則被告對其反對之主張，亦應負證明之責，此為舉證責任分擔之原則。」最高法院十八年上字第二八五五號亦著有判例，被告於答辯理由二指稱：「為查明陳翁錦雀八十三年九月一日自萬通銀行轉帳至原告帳戶之一五、○三九、三七○元是否確係陳素珍所屬款項，而非匯款人（陳翁錦雀）與收款人（原告）間資金往來乙節，本局於八十六年七月二十三日以北區國稅法第八六○二九五○二號函請原告提示資金流程證明。原告雖提出補充說明及萬通銀行帳戶影本供核，惟仍難以證實陳翁錦雀萬通銀行帳戶各筆款項來源，確屬陳素珍所有」部分。關於此點被告並未依舉證責任分配原則，舉證以實其說，竟仍以「原告雖提出補充說明及萬通銀行帳戶影本供核，惟仍難以證實陳翁錦雀萬通銀行帳戶各筆款項來源，確屬陳素珍所有。」論辯，顯見其出於臆測推斷之情，有違前述鈞院六十一年度判字第七十號及最高法院十八年上字第二八五五號判例之本旨。被告於答辯理由三指稱：「原告自其帳戶提領金額為一七、四○○、○○○元與復查主張之一五、○○○、○○○元尚有二、四○○、○○○元之差距，原告於訴訟狀中主張於八十三年九月六日及十五日自陳翁錦雀設於萬通銀行帳戶提領現金二、三○○、○○○元及一○○、○○○元返回，並提示陳翁錦雀萬通銀行之往來資料供核，惟該二筆款項均以現金提領，難以證實為返還原告之款項」部分。查該現金提領之返還既為原告與案關當事人間所不爭之事實，被告對此事實如有異於當事人之主張，允應舉證證明原告之主張為否，始符法理，然被告仍未舉證，亦僅以「該二筆款項均以現金提領，難以證實為返還原告之款項。」為論斷，自亦顯出於臆測之詞。況縱系爭現金提領被告不予認定，惟原告復查所主張之一五、○○○、○○○元，代償原告於萬通銀行之借款，既屬實情，並為被告所不否認，至少亦應准認定該一五、○○○、○○○元確為陳翁錦雀以陳素珍之資金返還原告，而不生贈與問題，乃被告以少數現金提領難以證實為返還原告之款項為由，否定全部資金確已返還原告之實，而仍予核課贈與稅，顯與前項所揭二判例之立意不符，即無足採。請判決撤銷原處分、訴願、再訴願決定等語。 被告答辯意旨略謂︰一、按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅．．．以自己之資金，無償為他人購置財產者，其資金。．．．。」「當事人主張之事實，須負舉證責任，倘所提之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張真實。」為遺產及贈與稅法第五條第三款及行政法院三十一年判字第五十三號判例所明定。二、查本案原告主張於八十三年八月十五日向萬通銀行借款一五、○○○、○○○元代付陳素珍繳納股款，俟陳素珍存於陳翁錦雀委託處理之投資款於同年八月三十一日銀行支票到期回存陳翁錦雀萬通銀行帳戶後，即由陳翁錦雀於翌日八十三年九月一日自該銀行帳號000－000－000－0000－ 0號轉出一五、○三九、三七○元，用以清償原告於八十三年八月十五日為陳素珍代墊股款而向萬通銀行所借之本金一五、○○○、○○○元及利息支出三九、三七○元，餘款則另陸續返還云云。為查明陳翁錦雀八十三年九月一日自萬通銀行轉帳至原告帳戶之一五、○三九、三七○元是否確係陳素珍所屬款項，而非匯款人（陳翁錦雀）與收款人（原告）間資金往來乙節，被告於八十六年七月二十三日以北區國稅法第八六○二九五○二號函請原告提示資金流程證明。原告雖提出補充說明及萬通銀行帳戶影本供核，惟仍難以證實陳翁錦雀萬通銀行帳戶各筆款項來源，確屬陳素珍所有。三、原告自其帳戶提領金額為一七、四○○、○○○元與復查主張之一五、○○○、○○○元尚有二、四○○、○○○元之差距，原告於訴訟狀中主張於八十三年九月六日及十五日自陳翁錦雀設於萬通銀行帳戶提領現金二、三○○、○○○元及一○○、○○○元返回，並提示陳翁錦雀萬通銀行之往來資料供核，惟該二筆款項均以現金提領，難以證實為返還原告之款項。是所訴為無理由，請駁回原告之訴等語。
理由
一、按以自己之資金無償為他人購置財產者，其資金以贈與論，課徵贈與稅，為行為時遺產及贈與稅法第五條第三款所明定。本件原告於八十三年提領一七、四○○、○○○元，繳付其女陳素珍投資億旺公司之股票款，被告機關以其係以自己之資金無償為他人購置財產，依首揭規定核課贈與稅計四、八五一、八一○元，原告不服，申經複查，被告機關未准變更，原告猶未甘服，一再訴願均遭駁回，乃提起本件訴訟主張如事實欄所述。查原告對於前述其於八十三年八月十五日向萬通商業銀行中和分行借款一七、四○○、○○○元為其女陳素珍繳納股款之事實並不爭執，而渠另主張其女陳素珍於八十年二月間自美國匯款至其妻陳翁錦雀於華僑商業銀行永和分行之帳戶共計美金五○○、○○○元，及其妻於八十三年九月一日自其妻於萬通商業銀行中和分行之帳戶轉帳一五、○三九、三七○元償還原告前開銀行借款及利息等情，已據原告提出陳翁錦雀於華僑商業銀行永和分行之存褶一件、匯款單據三件、萬通商業銀行中和分行轉帳傳票四紙等之影本為證，被告對此亦不爭執，均堪信為真實。 二、本件之爭點在於前述原告為其女支付股款究竟是否無償，原告主張係借貸，被告則認為原告係無償為女支付股款。按金錢之借貸與贈與，客觀上均係當事人之一方將金錢所有權移轉於他方，所不同者在於當事人雙方如何約定，如約定將來他方須返還同額金錢者即為借貸，如約定無償給與者則為贈與；唯後者始為贈與稅課徵之標的。按當事人主張之事實須負舉證責任，倘所提之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張為真實，本院三十一年判字第五十三號判例著有明文。原告對於借貸關係之存在自須負與舉證責任。本件金錢授受之雙方為父女至親，原告主張借貸關係未能提出書面契約，固合於社會之常情，惟原告仍須以其他之證據證明借貸關係存在。 三、由書狀觀之，原告係以其與陳素珍間金錢借貸之意思表示一致，且此筆借款在被告查知前早已以陳素珍之自有資金返還等情資為舉證之方式。原告既以該款業經陳素珍返還資為借款關係之證明，其於起訴理由復主張「不得以金錢借貸返還之情形，推翻原已成立之借貸法律關係」，並稱「陳素珍究有若干投資於國內房地產，係屬另為投資理財之範圍，與系爭款項之爭議無涉」云云即不可採。關於原告父女在金錢交付前是否對於借貸意思表示一致，原告未能證明；至於被告是否返還借款，原告雖主張其女陳素珍於八十年起開始投資國內房地產，自美匯入美金五十萬元，由原告及其妻陳翁錦雀代為處理，並以其妻之名義在萬通商業銀行中和分行開立000－000－000－0000－0號帳戶專門處理投資事務 ，八十三年九月一日陳翁錦雀即以此一帳戶之存款轉帳償還原告之銀行貸款。惟查上開帳戶資金出入頻繁，有原告提出之銀行往來資料在卷可稽，究竟上開陳素珍匯入之美金投資之損益情況如何，是否果如原告所稱陳素珍以其自有資金清償完畢，均有賴原告舉證證明，從而被告於復查程序中通知原告提示陳素珍之資金流程證明並無不合。乃原告未能提出該項證明，其舉證責任未盡。原告所提前述匯款單據、轉帳傳票、銀行往來資料等之影本，僅能證明下列事實：㈠原告之女陳素珍曾匯款給原告之妻美金五十萬元；㈡原告之妻陳翁錦雀曾以其帳戶之存款轉帳清償原告系爭銀行貸款及利息共一五、○三九、三七○元；㈢陳翁錦雀曾於八十三年九月六日及十五日分別自前開帳戶提領現金二百三十萬元及十萬元。查原告自申請復查起迭據主張：「該款項（指原告墊付款）事後已由陳素珍以其存放於其母陳翁錦雀處供投資用之往來資金，悉予返還。」則其嗣後另主張系爭墊款由第三人陳翁錦雀代為償還，即屬理由矛盾，後之主張顯係原告事後飾卸之詞，不足採信。至於前之主張，原告無法提出陳素珍匯入之五十萬美金之資金流程已如前述，而自匯入時起至原告主張清償之日止已逾三年，則自陳翁錦雀之帳戶轉帳清償之一五、○三九、三七○元是否係陳素珍之資金即有可疑。又陳翁錦雀於八十三年九月間曾二次自同一帳戶合計提領二百三十萬元，該款是否陳素珍之資金？陳翁錦雀是否以之償還原告？原告均未能證明，其所提出之證據既未完足，從而其此部分主張亦屬無從憑信。 四、綜上所述，原告既不能證明系爭股款係其出借予其女陳素珍，核其所為無償為陳素珍支付股款之行為，即與行為時遺產及贈與稅法第五條第三款之規定相當，被告據以課徵贈與稅即無不合，一再訴願決定，遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨核無理由，應予駁回。 據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十九 年 六 月 十五 日行 政 法 院 第 二 庭 審 判 長 評 事 陳 石 獅 評 事 彭 鳳 至 評 事 黃 合 文 評 事 林 茂 權 評 事 王 立 杰 右 正 本 證 明 與 原 本 無 異 法院書記官 蘇 金 全 中 華 民 國 八十九 年 六 月 十七 日
