要旨
惟按行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定「配偶及三親等以內親屬間財產之買賣，以贈與論，依法課徵贈與稅，但能提出支付價款之確實證明者，不在此限。」則依「舉重明輕」之法理，其主張上開親屬間財產之移轉，非基於買賣而係別有原因者，自亦應就該原因負舉證責任。 參考法條：遺產及贈與稅法 第 5 條 (89.01.26)
案由
行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第七七七號原 告 羅玉英 被 告 財政部臺北市國稅局 右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年一月十六日台八十八訴字第○二三一○號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文
原告之訴駁回。 事 實 緣被告以陳彥豪之父陳于生於民國（下同）八十一年一月二日死亡，其生前於八十年十二月三十日分別將其投資臺欽有限公司（以下簡稱臺欽公司）及鑫華貿易有限公司（以下簡稱鑫華公司）之出資額新台幣（以下同）一三、○○○、○○○元及七、七○○、○○○元，移轉登記與原告（即陳于生之弟媳），認其死亡前三年內，有移轉財產與三親等內親屬情事，依行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定，以贈與論，課徵贈與稅，乃函請陳于生之繼承人陳彥豪申報贈與稅，核定贈與總額二三、四二八、七二九元，贈與淨額二二、九七八、七二九元，並以陳彥豪為納稅義務人，發單課徵贈與稅七、一○二、七四一元。陳彥豪不服，申經復查結果，未准變更，向財政部提起訴願，亦遭駁回，訴經行政院台八十四訴字第三三三七七號再訴願決定，將原決定撤銷，由被告另為適法之決定。嗣財政部以台財訴字第八五二一四九四四二號訴願決定，將原處分撤銷，由被告另為適法之處分。被告除重為復查決定，准予核減應納贈與稅七、○四四、九三八元，變更核定應納贈與稅額為五七、八○三元外，另依行為時遺產及贈與稅法第七條第一項第二款規定，以受贈人即原告為納稅義務人，重新發單補徵贈與稅七、○四四、九三八元。原告不服，申經復查結果，未准變更，循序提起訴願、再訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟；茲摘敍兩造訴辯意旨如次： 原告起訴意旨略謂︰一、原告係收回陳于生生前持有台欽及鑫華公司股權，並非價購，此從被告以系爭事件案外人陳彥豪行政救濟程序有關文件可以證明，被告無課徵贈與稅之依據：㈠從陳于生之繼承人陳彥豪八十三年三月八日致被告申請書說明二：「被繼承人（即陳于生）家無恆產，生前從未給與申請人（即陳彥豪）母子生活費，故被繼承人生前豈有餘錢投資，其名下台欽、鑫華公司股權完全是家叔陳台生所委託，以信託方式信託被繼承人名義」．．．三、「．．．設立經營台欽、鑫華公司時，因限於公司法規定最低人數，成員不足，乃以信託方式以被繼承人投資為股東，．．．」，足以證明陳于生移轉股權名義，並非買賣，而是由原告收回原投資於台欽及鑫華公司之股權。㈡陳彥豪八十三年十月訴願書「事實及理由」，第四行「．．．從被繼承人生前綜合所得稅申報書件，即無餘錢投資」，足以證明陳于生並無投資資金來源，反證原告收回信託資金之事實。㈢陳彥豪八十四年三月再訴願書理由四：「系爭事件之股金，實係再訴願人之叔父陳台生信託登記出資，信託物返還，並非贈與」，證明陳于生生前將台欽及鑫華公司股權移轉給原告並非贈與，被告未經詳細調查，率以贈與論課徵贈與稅，顯然違法。二、被告掌握個人財產歸戶資料，其時投資之鉅額資金來源，被告有權也有能力調查陳于生有無鉅額資金來源據以投資，證之前述情節，足以證明原告借用其名義信託投資，應無疑義，因此被告應依司法院釋字第四二○號解釋：「應衡酌經濟上之意義及實質課稅原則」詳加調查系爭事件資本資金之構成及來源，方屬合法，再訴願決定並未對此加以審酌，殊失偏頗。三、系爭贈與稅繼承人已無納稅義務，更與原告無關，被告適用法令錯誤：（一）按陳彥豪再訴願書理由一末段：「．．．再訴願人係由母親撫養成人，並未接受被繼承人扶養，被繼承人死亡，再訴願人已拋棄繼承權，謹此先行陳明」，陳彥豪既已拋棄繼承，自亦不負被繼承人陳于生之應納贈與稅義務。（二）復查陳于生應納贈與稅既有遠東紡織公司股票抵繳部分贈與稅，未繳部分即構成欠稅，陳于生既未留有遺產抵繳欠稅，則該欠稅自應依法註銷。（三）按遺產及贈與稅法第七條第一項第二款：「逾本法規定繳納期限尚未繳納，且在中華民國境內無財產可供執行者」，始得以受贈人為納稅義務人。系爭事件陳彥豪已就陳于生之遺產應抵繳部分贈與稅，本條並未規定由受贈人繳納欠稅之義務，被告、訴願及再訴願決定機關責由原告繳納他人欠稅，依法不合。四、系爭贈與稅依法對原告而言無納稅義務，既罹於核課時效，又罹於徵收時效：（一）被告收回陳于生股權既非以故意詐欺或不正當方法逃漏，依稅捐稽徵法第二十一條之核課期間及第二十三條所訂之徵收期間均為五年，系爭贈與稅核課徵收均已超過五年，依法不得徵收。（二）復按「稽徵機關依遺產及贈與稅法第七條第一項規定，將贈與稅納稅義務人由贈與人改為受贈人時，由於贈與事實，贈與標的與贈與當事人並未變更，故原核課期間自不宜重新起算」，財政部七十五年六月十九日台財稅第七五四九六五三號函釋有案，原告收回信託於陳于生之股權發生於八十年十二月三十日，就財政部此一函釋規定，對原告已不得援引適用遺產及贈與稅法第七條第一項第二款規定，因為自八十年十二月三十日起算，均已超過五年，自不得徵收。五、綜上各項理由，被告違法處分，依法不合，訴願及再訴願決定遞予維持，均有未洽，請一併撤銷處分等語。 被告答辯意旨略謂︰原告訴稱本件係收回信託資金，惟其無法提示信託關係確實存在之具體證明文件，是其所謂信託，顯係卸詞。又查本件贈與日為八十年十二月三十日，申報期間屆滿日為八十一年一月二十九日，其核課期間自申報期間屆滿之翌日起算五年，應至八十六年一月二十九日屆滿，經查本件繳款書於八十五年十二月二十七日送達（有繳款書回執聯附卷為證），所稱逾核課期間顯係誤解，且本件以原告為納稅義務人課徵贈與稅，徵諸首揭規定尚無不合。是所訴核不足採等語。
理由
一、按配偶及三親等以內親屬間財產之買賣，以贈與論，依法課徵贈與稅，但能提出支付價款之確實證明者，不在此限。贈與稅之納稅義務人為贈與人，但贈與人有行蹤不明者或逾規定繳納期限尚未繳納，且在中華民國境內無財產可供執行者，以受贈人為納稅義務人，為行為時遺產及贈與稅法第五條第六款及第七條第一項所明定。查本件贈與人陳于生於八十年十二月三十日將其投資台欽公司及鑫華公司出資額，讓與原告（贈與人之弟媳），因未能提示支付價款之確實證據，被告乃為贈與，核定贈與總額二三、四二八、七二九元，補徵贈與稅額七、一○二、七四一元，因贈與人於八十一年一月二日去世，被告原向繼承人陳彥豪發單補徵，嗣查本件被繼承人（即贈與人）僅餘遠東百貨股份有限公司股權一、四○三股，價值五七、八○三元之遺產，減除上述金額後之差額七、○四四、九三八元，依首揭規定以受贈人（即原告）為納稅義務人課徵贈與稅，核無不合。原告雖訴稱：該項投資係伊借用陳于生名義信託投資，陳于生生前將該股權移轉登記予伊，僅屬收回伊以信託方式之投資，並非買賣或贈與，此從陳于生之繼承人陳彥豪致被告之申請書、訴願及再訴願書所載即足證明等語。惟按行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定「配偶及三親等以內親屬間財產之買賣，以贈與論，依法課徵贈與稅，但能提出支付價款之確實證明者，不在此限。」則依「舉重明輕」之法理，其主張上開親屬間財產之移轉，非基於買賣而係別有原因者，自亦應就該原因負舉證責任；經查本件原告所提出陳于生之繼承人陳彥豪致被告之申請書、訴願及再訴願書，雖載有陳于生家無恆產，生前從未給與陳彥豪及其母生活費，豈有餘錢投資，故陳于生名下台欽、鑫華公司股權完全是其叔陳台生（即原告配偶）所信託等情；惟上開書狀係陳彥豪於被告先前以其為納稅義務人發單課徵贈與稅而提起行政救濟時所為有利於己之主張，其於申請書狀內亦載明「．．．前述信託事實，經求證家叔陳台生，渠以設立經營台欽、鑫華公司時，．．．乃以信託方式以被繼承人名義投資為股東，．．．」云云，是其所謂「信託財產」返還之說詞，亦係來自於原告配偶陳台生之轉告，自難遽予採信；按系爭股權果係原告或其配偶所投資，自應就其支付資金之事實提出相關證據資以證明，乃僅憑陳彥豪之上開訴訟文書，作為佐證，尚難憑採。其次，「贈與稅之納稅義務人為贈與人，但贈與人有左列情形之一者，以受贈人為納稅義務人：一、行蹤不明者。二、逾本法規定繳納期限尚未繳納，且在中華民國境內無財產可供執行者。」，行為時遺產及贈與稅法第七條第一項第二款定有明文；查本件被繼承人陳于生僅餘遠東百貨股份有限公司股權一、四○三股，價值五七、八○三元，而本件贈與稅額高達七、一○二、七四一元，陳于生雖非在中華民國境內無財產可供執行，惟其所遺財產顯不足以繳清贈與稅，被告因將上開稅額減除陳于生之遺產總額，以其差額七、○四四、九三八元，以受贈人即原告為納稅義務人發單補徵，與上開法條規定意旨，並無違背；原告認陳于生遺產不足抵繳之贈與稅額，構成欠稅，應依法註銷，自不足採。又陳于生之繼承人陳彥豪是否拋棄繼承，均與原告本於受贈人而為納稅義務人之地位無關，又本件贈與日為八十年十二月三十日，依行為時遺產及贈與稅法第二十四條第一項規定，應於贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關辦理贈與稅申報，是本件贈與稅申報屆滿日為八十一年一月二十九日，則其核課期間自申報期間屆滿翌日起算五年，應於八十六年一月二十九日屆滿（即使自贈與日翌日起算，亦至八十五年十二月三十日屆滿），而被告就本件贈與稅繳款書係於八十五年十二月二十七日送達原告收受，有繳款書回執聯附處分卷可稽；是原告主張本件贈與稅之核課期間已超過五年，而不得徵收，自不足取。從而，被告以原告為本件贈與之受贈人，依首開規定，以之為納稅義務人發單補徵贈與稅七、○四四、九三八元，自無違誤；一再訴願決定遞予維持，俱無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。 據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十九 年 三 月 十七 日行 政 法 院 第 四 庭 審 判 長 評 事 葉 振 權 評 事 吳 錦 龍 評 事 吳 明 鴻 評 事 尤 三 謀 評 事 陳 光 秀 右 正 本 證 明 與 原 本 無 異 法院書記官 葛 雅 慎 中 華 民 國 八十九 年 三 月 十七 日
