要旨
稅捐稽徵法第二十八條申請「退稅期間」五年之規定，雖係配合「徵收期間」而定，其立法理由主要基於法律衡平原則，即稽徵機關應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收，則納稅義務人應退之稅捐未於退稅期間申請退還者，亦不得再申請退還。且「徵收期間」與「退稅期間」起算點規定不同，期間本來就不會完全相符，此與原告所訴「退稅期間」與「徵收期間」明顯不相符，係因無「核課期間」之確定自無徵收期間之開始，並無關聯。 參考法條：稅捐稽徵法 第 28 條（89.05.17）
案由
最高行政法院判決 九十年度判字第九三號原 告 ○○營造股份有限公司 代 表 人 劉○○ 被 告 財政部臺北市國稅局 代 表 人 張○○ 右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年九月二日台八八訴字第三三一七七號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文
原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事 實 緣原告八十一年度營利事業所得稅結算申報，於八十二年五月三十一日自繳稅款新台幣（下同）一、○○三、五七八元。被告於八十四年一月十日依書面審查核定其全年所得額為一二、三一三、九六七元，前五年核定虧損扣除額為四、○七三、三三七元，應繳稅額一、○二五、○七九元，扣除尚未抵繳之扣繳稅額二一、五○一元後為一、○○三、五七八元。嗣原告於八十七年十月十六日以其八十一至八十三年度營利事業所得稅結算申報，因會計師作業疏忽，未將七十七年、七十九年度核定虧損作為前五年虧損扣抵各該年度之全年所得，致其於各該年度營利事業所得稅結算申報時自繳稅款造成損失云云，向被告申請退還溢繳之稅款。經被告於八十七年十一月四日以（87）財北國稅審壹字第八七一八八二七三號函復，略以原告申請退還溢繳稅款一案，已逾行為時稅捐稽徵法第二十八條規定之五年期限，所請不能同意辦理，至八十二及八十三年度營利事業所得稅案，業經分案派查，准駁理由另案函復等語。原告不服，循序提起訴願、再訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敘兩造訴辯意旨如次： 原告起訴意旨略謂： 一、查稅捐稽徵法第二十一條及第二十三條分別有「核課期間」及「徵收期間」規定。另同法第二十八條立法原旨係配合「徵收期間」而定之退稅規定。惟依租稅法律主義，倘稅捐稽徵機關行使「核課稅款」有誤時，自不生「徵收稅款」之問題。換言之，不論稅款係由納稅義務人自繳或由稅捐稽徵機關發單後由納稅義務人繳納。只要是適用法令錯誤或計算錯誤誤（溢）繳稅款，自始就無徵收期間之問題。不論有無申請，稅捐稽徵機關本應主動查明退還，特別是提出申請的案件。財政部六十六年二月十六日台財稅字第三一一八六號函示，稽徵機關自行發現錯誤更正退還溢繳稅款不受五年限制之解釋，也就是這樣的情形。 二、本案前經被告八十四年三月十日核定通知在案，惟核定錯誤，被告自不能以書面審查為由，推卸其本身核定錯誤之責，而應本於職責主動辦理退稅。茲舉一例說明：如預估暫繳稅款，因年度結算虧損，致產生溢繳，但本身並未發現。如果以此例對照稅捐稽徵法第二十八條規定時，會發現超過五年的時間與該年度稅款之徵收期間並不一致；如果還有補稅通知，則該退稅期間與立法要旨配合「徵收期間」更明顯不符。原因在於無「核課期間」之確定自無徵收期間之開始。以本案而言，以核定通知書收到之日期起算，就會一致。另營利事業所得稅之「書面審查」並不代表可以不被查帳或不被補稅，也不代表計算錯誤短繳稅款不會被發現。因此，已繳稅款是否正確，或退稅、補稅，或提供補充說明，或接受查帳通知．．．皆屬未定，至接到核定通知書，始能確定原預繳稅款有無疑義。再訴願理由提及營業稅留抵稅款問題似有誤解，謹就電腦觀點說明原委：營業稅申請書上累積留抵稅額記載不符時，稅捐稽徵處於下期申報前就會通知更正。同樣是申報書，只是稅目更改，如果有核定虧損扣除數時，電腦程式設計只要用營業稅留抵稅額原理，加以身份註記，自然可以檢驗出是否溢繳而加以通知更正或主動辦理退稅。又如綜合所得稅夫妻薪資分別計算合併申報繳稅之情形，電腦因有比前述還複雜的程式加以驗算，如有溢繳情形就會主動退稅。是故因電腦程式設計不當，導致核定通知書有誤，又豈能以「係本身計算錯誤致溢繳稅款，而自行提出申請更正，並非原處分機關發生錯誤之案件」為推卸之詞。 三、綜上所述，本件誤（溢）繳稅款一、○○三、五七八元係屬事實，被告未本於職責主動查明辦理退稅，亦屬事實。請求判決撤銷原處分、原決定及再訴願決定，並准予退還應退稅款一、○○三、五七八元等語。 被告答辯意旨略謂： 一、按「納稅義務人對於因適用法律錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」為行為時稅捐稽徵法第二十八條所規定。原告八十一年度營利事業所得稅之自繳稅款係於八十二年五月三十一日繳納，遲至八十七年十月十六日始具函向本局申請退還溢繳稅款，已逾行為時稅捐稽徵法第二十八條規定之五年申請期限，本局否准所請，並無違誤。又依財政部六十六年二月十六日台財稅字第三一一八六號函釋：「．．．稽徵機關發現錯誤或溢繳之案件，而本於職權自動更正退還者，應不受本條五年期間之限制」，原告係因本身計算錯誤致溢繳稅款而自行提出申請更正，而非本局發生之錯誤，自無該函釋之適用。 二、有關原告訴稱『稅捐稽徵機關行使「核課稅款」有誤時，不發生「徵收稅款」問題』乙節，按所得稅之稽徵採申報自繳制，本局八十四年三月十日核定通知，係依原告申報數書面審查核定，並非因本局適用法令錯誤或計算錯誤而造成原告溢繳稅款，而原告發現虧損扣除額申報錯誤致溢繳稅款，卻怠於「退稅期間」內申請退還，基於法律安定性及法律不保護權利睡著的人之考量，原告主張本局無論原告有無申請，均應主動查明退還之主張為無理由。再者，稅捐稽徵法第二十八條申請「退稅期間」五年之規定，雖係配合「徵收期間」而定，其立法理由主要基於法律衡平原則，既然「稽徵機關應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收」，則納稅義務人應退之稅捐未於退稅期間申請退還者，亦不得再申請退還。又「徵收期間」與「退稅期間」起算點規定不同，期間本來就不會完全相符，此與原告所訴「退稅期間」與「徵收期間」明顯不相符，係因無「核課期間」之確定自無徵收期間之開始，顯然無關。而本局既依原告之申報數核定而未有調整所得額，原告所稱營利事業所得稅所謂之「書面審查」制度下，須接到核定通知書後才能確定自己原先預繳性質的稅款有無疑義，以及本案應以核定通知書收到之日期起算云云，實不足採。至於原告主張營業稅及綜合所得稅有電腦程式可自動勾稽或驗算稅額計算有無錯誤，而指稱「本局電腦程式設計不當，導致核定通知書有誤」部分，查本案係屬原告受委任會計師審查作業疏失計算錯誤前五年核定虧損扣除額而造成課稅所得額錯誤，此與營業稅及綜合所得稅以電腦程式自動勾核已申報部分之應納稅額有無錯誤之情形不同。營利事業如符合所得稅法第三十九條規定之條件，得主張扣除前五年核定虧損，再由稅捐稽徵機關就申報扣除額審查是否符合所得稅法第三十九條盈虧互抵規定。原告既未主張扣除七十七及七十九年度核定虧損數，而本局僅就申報扣除部分加以書面審查，自無產生核定通知有誤之情事，更無因電腦程式設計不當導致核定錯誤之問題。
理由
按「納稅義務人對於因適用法律錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」行為時稅捐稽徵法第二十八條定有明文。本件原告八十一年度營利事業所得稅結算申報，於八十二年五月三十一日自繳稅款新台幣（下同）一、○○三、五七八元。被告於八十四年一月十日依書面審查核定其全年所得額為一二、三一三、九六七元，前五年核定虧損扣除額為四、○七三、三三七元，應繳稅額一、○二五、○七九元，扣除尚未抵繳之扣繳稅額二一、五○一元後為一、○○三、五七八元。嗣原告於八十七年十月十六日以其八十一至八十三年度營利事業所得稅結算申報，因會計師作業疏忽，未將七十七年、七十九年度核定虧損作為前五年虧損扣抵各該年度之全年所得，致其於各該年度營利事業所得稅結算申報時自繳稅款造成損失云云，向被告申請退還溢繳之稅款。經被告於八十七年十一月四日以（87）財北國稅審壹字第八七一八八二七三號函復，略以原告申請退還溢繳稅款一案，已逾行為時稅捐稽徵法第二十八條規定之五年期限，所請不能同意辦理，至八十二及八十三年度營利事業所得稅案，業經分案派查，准駁理由另案函復等語。原告訴稱稅捐稽徵法第二十八條立法原旨係配合「徵收期間」而定之退稅規定。稅捐稽徵機關「核課稅款」有誤時，不發生「徵收稅款」問題。財政部六十六年二月十六日台財稅字第三一一八六號函釋，稽徵機關自行發現錯誤更正退還溢繳稅款不受五年限制，即本此意旨。「退稅期間」與「徵收期間」不相符，係因無「核課期間」之確定自無「徵收期間」之開始。原告八十一年度營利事業所得稅經被告於八十四年三月十日核定通知，原告於接到核定通知書時，始能確定稅款有無疑義，故應以核定通知書收到之日起算。況本案因被告電腦程式設計不當，未能驗算，導致核定錯誤，被告應依上開函釋本於職責主動辦理退還應退稅款云云。查本件原告八十一年度營利事業所得稅結算申報，被告係按原告申報數書面審查核定，並未有調整所得額，而原告因會計師作業疏失，於申報時未將七十七年、七十九年度核定虧損作為前五年虧損，扣抵該年度之全年所得，並於八十二年五月三十一日自繳稅款一、○○三、五七八元，有八十一年度營利事業所得稅繳款書附原處分卷可稽，原告嗣後發現虧損扣除額申報錯誤致溢繳稅款，卻怠於「退稅期間」內申請退還，直至八十七年十月十六日始向被告所屬南港稽徵所申請退還，亦有申請書附原處分卷可按，已逾五年期限，依首開規定自不能准許。原告雖主張應自其收到八十一年度營利事業所得稅核定通知書之日期起算，惟查稅捐稽徵法第二十八條申請「退稅期間」五年之規定，雖係配合「徵收期間」而定，其立法理由主要基於法律衡平原則，即稽徵機關應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收，則納稅義務人應退之稅捐未於退稅期間申請退還者，亦不得再申請退還。且「徵收期間」與「退稅期間」起算點規定不同，期間本來就不會完全相符，此與原告所訴「退稅期間」與「徵收期間」明顯不相符，係因無「核課期間」之確定自無徵收期間之開始，並無關聯。稅捐稽徵法第二十八條既明定納稅義務人對於溢繳之稅款應自繳納之日起五年內申請，原告主張自其收到八十一年度營利事業所得稅核定通知書之日期起算，即無可採。又本案係因原告委任之會計師審查作業疏失計算錯誤前五年核定虧損扣除額而造成課稅所得額錯誤，此與營業稅及綜合所得稅以電腦程式自動勾核已申報部分之應納稅額有無錯誤之情形無關。營利事業如符合所得稅法第三十九條規定之條件，得主張扣除前五年核定虧損，再由稅捐稽徵機關就申報扣除額審查是否符合所得稅法第三十九條盈虧互抵規定。原告既未申請扣除七十七及七十九年度核定虧損數，為其所明知，自不能再以核定錯誤等由，主張不受五年期間之限制。至財政部六十六年二月十六日台財稅字第三一一八六號函釋：「．．．稽徵機關發現錯誤或溢繳之案件，而本於職權自動更正退還者，應不受本條五年期間之限制」，本件係原告申請退稅案件，並非稽徵機關依職權自動更正退還，無該函釋之適用。被告否准原告退還系爭稅款之申請，並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告起訴論旨，核無理由，應予駁回。 據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。 中 華 民 國 九十 年 一 月 十一 日最 高 行 政 法 院 第 三 庭 審 判 長 法 官 曾 隆 興 法 官 吳 錦 龍 法 官 徐 樹 海 法 官 鄭 淑 貞 法 官 林 家 惠 右正本證明與原本無異 法院書記官 阮 桂 芬 中 華 民 國 九十 年 一 月 十一 日
