要旨
系爭土地之徵收，雖其後由上訴人等依土地法第二百十九條規定收回，並非原徵收之行政處分無效，自無準用民法第一百十三條回復原狀可言。而課徵土地增值稅之公法原因仍然存在，亦不生公法上不當得利，準用民法第一百七十九條之情形，上訴意旨，核無足採。 參考法條：土地稅法 第 28 條 (91.01.30)
案由
最 高 行 政 法 院 判 決 九十一年度判字第二二三○號上 訴 人 陳○○ 陳○○ 陳○○ 宋○○ 高○○ 劉○○ 劉○○ 陳○○ 高○○ 陳○○ 高○ 高○○ 陳王○○ 兼右十三人共同訴訟代理人 高○○ 被 上訴 人 臺北市稅捐稽徵處 代 表 人 謝○○ 右當事人間因土地增值稅事件，上訴人不服中華民國九十年十月二十三日臺北高等行政法院九十年度訴字第一五六○號判決，提起上訴。本院判決如左︰
主文
上訴駁回。 上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
本件上訴人起訴主張：本案上訴人所請求退回之土地增值稅，係附麗於政府以公權力強制徵收人民私有土地所構成成分。收回權之行使，即法律賦予人民之權利，亦肇因於用地機關之可咎事由而形成，與一般出於土地所有權人自由意思之移轉有別，本案未查徵收權與收回權之行使與一般土地移轉之差別，而認為被徵收土地經核准收回屬另一次移轉行為，原已納之土地增值稅不予退回，此乃係相關行政機關於事發後所作臨時會議之釋法主張，並非法律規定。土地法、土地稅法、稅捐稽徵法及相關法律規定，並無規範土地被徵收後經核准收回，原繳納土地增值稅不予退回之明文規定。且上訴人申請是在民國八十七年二月份，但被上訴人以內政部八十七年十二月十五日所開會做的決議為依據，不管該會議是法律或行政命令都不能約束八十七年二月份之法律事實。按國家因興辦公共事業需要，故得依土地法第二百零八條各款規定以行政權力強制徵收人民私有土地（附麗課徵土地增值稅）。同法第二百十九條規定，使用土地機關不依核准計畫使用，或徵收完畢一年後未實行使用者，原土地所有權人得按原徵收價收回其土地，經核准後，土地所有權人原受領之土地徵收補償款，悉數繳回用地機關，原所需履行繳納土地增值稅之義務，亦已因繳回土地徵收補償款，辦竣土地所有權回復登記而失所附麗，蓋因本訴訟之爭點，繳納土地增值稅義務，不得單獨為義務履行之標的，因國家制定之法律，為保障人民權利，約束人民履行義務之最高宗旨，徵收土地所構成繳納土地增值稅之款項，應與收回土地一併退回土地所有權人，收回權為依法律規定當然發生之效力。至於收回之土地，其登記之日期、原因、移轉現值等，應依法理回復至徵收前原始移轉之原狀，其日後若有法律行為發生，即應以日後法律行為發生當時法律規範之。本案乃為單純退稅事件，爭點因徵收土地未依徵收計畫開始使用，其事由不可歸責於土地所有權人，估不究責任歸屬，其徵收之效力已根本動搖，顯已與原徵收意旨不符，亦已造成人民私有土地十餘年長久荒廢之嚴重損失，政府本應依法規定，保障人民財產之完整，主動辦理退稅事宜，並輔導土地所有權人處理收回土地之運用，反本末倒置，憑一紙臨時會議之決議，否准人民所請，其法律正義有違人民期待。請求撤銷原處分及一再訴願決定等語。 被上訴人則以：上訴人等所有系爭土地被徵收後，經上訴人等依土地法第二百十九條規定申請收回系爭土地，經核定發還並完成登記在案，而上訴人等於八十八年十二月一日向被上訴人所屬文山分處申請退還其原繳納之土地增值稅。按被上訴人就類似案件曾函請臺北市政府財政局以八十八年九月十四日北市財二稅第八八二二四二八八○○號函請財政部釋示，依該部以八十八年十一月三日臺財稅第八八一九五五三一八號函釋意旨，有關被徵收土地經核准收回，屬另一次移轉行為，其法律性質及效力與撤銷徵收有別，惟因係發還土地予原土地所有權人，故以「發還」為登記原因，從而被上訴人所屬文山分處以上訴人等係依土地法第二百十九條之規定申請收回系爭土地，原徵收既已廢止，則發還系爭土地予上訴人之情事，係屬另一次移轉行為，原已繳納之土地增值稅不應退還為由，否准上訴人等申請退稅之處分，並無違誤等語，資為抗辯。 原審斟酌全辯論意旨，及調查證據結果，以：土地法第二百十九條所規定收回權與撤銷徵收係溯及使原徵收處分自始無效者不同，並非為解除徵收原因之形成權，而僅係為土地之再取得權。申言之，此一收回權之性質與民法第三百八十條之買回權相當（最高行政法院七十七年度判字第一二二四號判決參照）；係於徵收合法生效，用地機關取得土地所有權以後，因法定事由發生致被徵收人取得之收回權利，是以原土地所有權人於行使收回權時，並不能使原徵收處分溯及既往失其效力，原用地機關亦不因而使其原占有土地成為無權占有，故僅能往後生效，核屬另一次移轉行為，被上訴人前所收取之土地增值稅，亦不因此失其法律上原因。依上開說明，財政部八十八年二月十二日臺財稅第八八一九○○四五九號函釋見解並無違誤，被上訴人據此否准上訴人申請退還系爭土地原繳納之土地增值稅，自無不合。又上訴人雖主張被上訴人以內政部八十七年十二月十五日所開會做的決議為依據，不管該會議是法律或行政命令不能約束八十七年二月份之法律事實，即不能溯及既往一節，然查內政部就相同事件，早已於七十六年三月五日以臺（七六）內地字第四八一二三七號函做出「政府徵收土地，除自始無效經核准機關撤銷外，依土地法第二百三十五條規定，於徵收補償地價發放完畢後，既發生所有權移轉之效力，嗣後徵收土地如有土地法第二百十九條原土地所有權人收回土地之情事發生，應屬另一次所有權移轉行為，應以移轉登記方式辦理登記，並依法申報移轉現值，其已納土地增值稅不予退還。」之釋示，上訴人所稱被上訴人以內政部於本事件發生後之八十七年十二月十五日會議決議為據，違背法律不溯及既往原則一節，尚有誤會，自不足採。從而，原處分既無違誤，一再訴願決定，遞予維持，亦無不合，上訴人起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。上訴論旨，除持前詞外，並以：依民法第九十九條之規定，在有土地法第二百十九條規定收回權形成時，同法第二百零八條之徵收處分即失其效力，為當然無效之法律行為，不待當事人撤銷，亦不因行政機關為廢止或撤銷處分而有所不同。另依民法第一百十三條規定，徵地機關於徵收時可得知土地法第二百十九條收回權存在，自負依法歸還土地所有權人之責，且與民法第三百八十條之買回權並不相當。又私有土地被徵收，土地所有權人應受之補償款，應有土地、種植物及地上改良物等補償款；本案之地上改良物補償款仍未發給完竣，顯與原審判決所示之土地法第二百三十五條規範不相符。依民法第一百七十九條規定，本案系爭徵收土地既已依法返還土地所有權人，同一法律事件之土地增值稅亦應歸還人民；原審判決顯有為被上訴人立場表示之意，虛有公正云云，指摘原審判決違法。經查，土地增值稅之徵收，係已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，依土地稅法第二十八條規定予以徵收，除非撤銷所有權之移轉或有同法第三十五條規定事由得請求主管稽徵機關退還已繳土地增值稅外，納稅義務人並不得請求主管稽徵機關退還，合先敍明。又民法第九十九條係規定附條件之私法法律行為之效力，而土地之徵收係公法上之行政行為，完成徵收程序後，於有土地法第二百十九條規定要件發生，原土地所有權人始得行使收回權，即原土地所有權人係依土地法第二百十九條而非依民法第九十九條規定行使收回權，自無民法第九十九條規定之適用；且土地法第二百十九條所規定收回權，與撤銷徵收係溯及使原徵收處分自始無效者不同，並非解除徵收原因之形成權，而僅係為土地之再取得權。換言之，此一收回權之性質與民法第三百八十條之買回權相當；係於徵收合法生效，用地機關取得土地所有權以後，因法定事由發生致被徵收人取得之收回權利，是以原土地所有權人於行使收回權時，並不能使原徵收處分溯及既往失其效力，原用地機關亦不因而使其原占有土地成為無權占有，故僅能往後生效，核屬另一次移轉行為，被上訴人前所收取之土地增值稅，亦不因此失其法律上原因，上訴人自不得請求返還。土地法第二百十九條第一項第二款規定，私有土地經徵收後，未依核准徵收原定興辦事業使用者，原土地所有權人得於徵收補償發給完竣屆滿一年之次日起五年內，向該管市、縣地政機關聲請照徵收價額收回其土地；本件上訴人既係按此規定聲請收回土地，顯見徵收補償已發給完竣，且依上訴人前附臺北市政府八十八年十一月二十四日府訴字第八八○二八一六九○一號訴願決定所載，系爭土地確已依法完成徵收補償之法定程序無誤，否則上訴人自無依土地法第二百十九條行使收回權之可能。上訴人主張原徵收補償仍未發給完竣，顯不足採信。系爭土地之徵收，雖其後由上訴人等依土地法第二百十九條規定收回，並非原徵收之行政處分無效，自無準用民法第一百十三條回復原狀可言。而課徵土地增值稅之公法原因仍然存在，亦不生公法上不當得利，準用民法第一百七十九條之情形，上訴意旨，核無足採。從而，原審判決以土地法第二百十九條所規定收回權與撤銷徵收係溯及使原徵收處分自始無效者不同，並非為解除徵收原因之形成權，而僅係為土地之再取得權。申言之，此一收回權之性質與民法第三百八十條之買回權相當；係於徵收合法生效，用地機關取得土地所有權以後，因法定事由發生致被徵收人取得之收回權利，是以原土地所有權人於行使收回權時，並不能使原徵收處分溯及既往失其效力，原用地機關亦不因而使其原占有土地成為無權占有，故僅能往後生效，核屬另一次移轉行為，被上訴人前所收取之土地增值稅，亦不因此失其法律上原因。依上開說明，財政部八十八年二月十二日台財稅第八八一九○○四五九號函釋見解並無違誤，被上訴人據此否准上訴人申請退還系爭土地原繳納之土地增值稅，自無不合為由，維持原處分及一再訴願決定，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴意旨指摘原審判決違背法令，求為廢棄，即難認有理由。 據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段、第一百零四條、民事訴訟法第七十八條、第八十五條第一項前段，判決如主文。 中 華 民 國 九十一 年 十二 月 十二 日最 高 行 政 法 院 第 四 庭 審 判 長 法 官 廖 政 雄 法 官 趙 永 康 法 官 林 清 祥 法 官 鍾 耀 光 法 官 姜 仁 脩 右 正 本 證 明 與 原 本 無 異 法院書記官 莊 俊 亨 中 華 民 國 九十一 年 十二 月 十三 日
