要旨
按經法院拍賣之土地，以拍定之價格為準審核土地增值稅額，為行為時土地稅法第三十條第一項第五款所明定﹔八十六年十月二十九日公布修正之土地稅法第三十條第一項第五款始改以拍定日當期之公告土地現值為準，依實體從舊原則，適用行為時之土地稅法第三十條第一項第五款之規定，並未違反租稅公平原則及土地自然漲價歸公之基本國策，亦無牴觸憲法第十五條、第十九條、第一百四十三條規定，且無違反司法院釋字第一百八十號、第二百十七號、及第二百九十六號解釋情事。 參考法條：土地稅法 第 30 條 (91.01.30)
案由
最 高 行 政 法 院 判 決 九十一年度判字第五六三號再 審原 告 洪○○（原姓名洪○○） 再 審被 告 臺中市稅捐稽徵處 代 表 人 陳○○ 右當事人間因土地增值稅事件，再審原告對於中華民國八十九年七月二十七日本院八十九年度判字第二四三四號判決，提起再審之訴。本院判決如左：
主文
再審之訴駁回。 再審訴訟費用由再審原告負擔。 事 實 緣再審原告原有坐落臺中市○○區○○段八八○－二一號、八八一－二號等二筆土地，於民國（以下同）八十五年五月四日經臺灣臺中地方法院拍賣，再審被告依行為時土地稅法第三十條第一項第五款以拍定價額核算土地增值稅額為新台幣（以下同）三八、九○九、九三九元，移請法院代為扣繳。再審原告於八十七年一月七日申請退還該筆扣繳稅款，經再審被告所屬東山分處於八十七年一月二十四日中市稅東分二字第八○七號函否准。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經本院以八十九年度判字第二四三四號判決（下稱原判決）駁回。再審原告以原判決有行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款適用法規顯有錯誤為由提起再審之訴，茲摘敍兩造訴辯意旨於次： 再審原告起訴意旨略謂：按法院拍賣土地核課確定日期、認定標準，對於有稅案件應依據財政部八十六年十二月二十七日台稅第八六一九三二四五一號函規定：「查法院拍賈之土地，其應徵之土地增值稅，依臺灣地區土地房屋強制執行連繫辦法第七條規定，稅捐稽徵機關於接到法院通知之日起七日內，應將應徵稅額函復執行法院，執行法院應於拍賣價款內，代為扣繳土地增值稅；另依同辦法第九條規定，稅捐稽徵機關於接到法院執行所得稅款，應依規定辦理繳庫手續，並將「收據」於發給納稅義務人後。如果納稅義務人未依法提起行政救濟，參照稅捐稽徵法第三十四條第三項規定，該應徵稅額始為確定。」辦理。本案系爭土地於八十五年五月四日經臺灣臺中地方法院拍賣後，再審被告未依前開財政部函規定，將法院代為扣繳土地增值稅三八、九○九、九三九元之繳納收據發給再審原告，致再審原告無法依據稅捐稽徵法第三十五條規定，於繳款書收據所載繳納期間屆滿翌日起算三十日內申請復查，依前開財政部八十六年十二月二十七日台稅第八六一九三二四五一號函釋，系爭土地增值稅係屬尚未核課確定案件，依稅捐稽徵法第一條之一規定：「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定案件，適用之。」而土地稅法第三十條於八十六年十月二十九日修正公布，對於法院拍賣土地，其土地增值稅計算審核標準已由修正前「以拍定之價格」修正為「以拍定日當期之公告現值為準」。本案系爭土地增值稅審核計算標準，如改按「拍定當期之公告現值計算」較「拍定之價格」對於納稅人有利，自應依稅捐稽徵法第一條之一規定，依從新從優原則，優先適用修正後土地稅法第三十條第一項第五款之規定，原判決以法院拍賣土地依實體從舊原則按行為時土地稅法第三十條第一項第五款規定，以拍定價格為審核土地增值稅額，適用法規顯有錯誤。為此請廢棄原判決，並撤銷原處分及一再訴願決定等語。 再審被告答辯意旨略謂：按八十六年一月十五日公布修正之土地稅法第三十條第一項第五款雖規定「經法院拍賣之土地，以拍定日當期之公告土地現值為準」，惟依中央法規標準法第十三條規定，應自八十六年一月十七日始行生效。次按系爭土地係於八十五年五月四日經法院拍定，自應以行為當時土地稅法第三十條第一項第五款規定為準繩，而無前開修正規定適用之餘地。又依八十六年十月二十九日公布之修正土地稅法第三十條第三項規定意旨，必須八十六年一月十七日該法條第一項各款修正公布後經法院拍賣之案件，始有「尚未核課」或「尚未核課確定」等尚需論及或究明之必要。由此可知財政部八十六年十二月二十七日台財稅第八六一九三二四五一號函釋，亦係就八十六年一月十七日之後經法院拍賣之案件，何者得謂尚未核課確定為闡明，並受前述限制規定之拘束。準此，該函釋對於拍定日在八十五年五月之本案顯不能攀比援引。再者本案所爭執者，雖為適用行為時或修正後法令規定，惟與是否已核課確定，委無關聯，業如前述。是再審被告有無將法院執行並代為扣繳稅額之收據聯發給再審原告，應非本案之所問，自亦無損於原判決所持之認定。況再審原告亦已循稅捐稽徵法第二十八條規定，請求退還溢繳稅款，經再審被告所屬東山分處所為否准之處分後，循序提起行政訴訟（即本案），縱未經復查之申請，致程序上略有不同，惟於行政訴訟階段則究屬殊途同歸，而無二致。綜上，本案以行為時土地稅法第三十條第一項第五款規定，以拍定之價額執為申報移轉現值之認定，並無適用法令錯誤情事，再審原告提起再審之訴，顯無理由。基上論結，難認原判決有再審事由，請予駁回，以維稅政等語。
理由
按行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。又按「已規定地價，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」、「土地所有權移轉或設定典權，其申報移轉現值之審核標準，依左列規定：．．．依法院判決移轉登記者，以申報人向法院起訴日當期之公告土地現值為準。經法院拍賣之土地，以拍定之價額為準。」及「土地漲價總數額的計算，應自該土地所有權移轉或設定典權時，經核定之申報移轉現值中，減除左列各項後之餘額，為漲價總數額：規定地價後，未經過移轉之土地，其原規定地價。規定地價後，曾經移轉之土地，其前次移轉現值。」分別為行為時土地稅法第二十八條前段、第三十條第一項第四款、第五款及第三十一條第一項第一款所明定。本件再審原告原所有坐落臺中市○○區○○段八八○－二一、八八一－二地號等二筆土地，於八十五年五月四日經臺灣臺中地方法院拍賣，再審被告依行為時土地稅法第三十條第一項第五款以拍定價額核算土地增值稅額為三八、九○九、九三九元，移請法院代為扣繳。嗣再審原告於八十七年一月七日申請退還該筆扣繳稅款，經再審被告所屬東山分處以八十七年一月二十四日中市稅東分二字第八○七號函否准再審原告之請求。再審原告不服，循序提起行政訴訟。原判決以查再審原告於八十二年十月三十日因聲請調解取得臺中市○○區○○段八八○－二一、八八一－二地號土地，再審被告依財政部八十一年一月二十八日台財稅第八○一七九一五二二號函釋：「經法院調解成立之土地所有權移轉案件，其申報移轉現值之審核標準，可比照適用土地稅法第三十條第一項第四款規定，以聲請調解日當期之公告土地現值為準。」審查再審原告於八十二年十二月九日代位申報系爭土地之土地增值稅（土地現值）申報書，並據以核定原所有權人建誠農場股份有限公司土地增值稅計六、一四一、五○八元，其申報之土地增值稅八八○－二一地號為每平方公尺一○、○○○元，八八一－二地號為每平方公尺一五、○○五元。嗣再審原告取得所有前述二筆土地，於八十五年四月二十四日經法院拍賣，並由法院函請再審被告核算土地增值稅，再審被告乃據行為時土地稅法第三十條第一項第五款規定以拍定價格為其申報移轉現值之審核標準核算該二筆土地之土地增值稅為三八、九○九、九三九元，並函復法院代為扣繳，係按稅捐稽徵法第六條第三款：「經法院執行拍賣或交債權人承受之土地，其拍定或承受價值為該土地之移轉現值，執行法院應於拍定或承受後五日內，將拍定或承受價額通知當地主管機關核課土地增值稅，並由執行法院代為扣繳。」之規定辦理，並無違誤。再審原告於八十二年十二月九日以代位申請人身分申報系爭二筆土地增值稅，係以申報土地移轉時之土地公告現值申報，而非以土地實際移轉現值申報，有申報書影本附卷可證，再審被告依行為時土地稅法第三十條第一項第四款所定審核標準核定系爭土地增值稅，於法並無不合。再審原告於八十五年四月二十四日經法院拍賣系爭土地後，再審被告依拍定價格為準，審核土地增值稅時，並無任何不服而確定在案，直至八十七年一月二十四日申請退稅時始改稱八十二年間調解成立之系爭土地移轉應依實際移轉價值一億元審核土地增值稅，不應依當時之土地公告現值審核，而認系爭土地並未漲價，八十五年間之拍賣移轉系爭土地不應課徵土地增值稅之詞，顯與事實不合，尚不足採信。按經法院拍賣之土地，以拍定之價格為準審核土地增值稅額，為行為時土地稅法第三十條第一項第五款所明定；八十六年十月二十九日公布修正之土地稅法第三十條第一項第五款始改以拍定日當期之公告土地現值為準，依實體從舊原則，適用行為時之土地稅法第三十條第一項第五款之規定，並未違反租稅公平原則及土地自然漲價歸公之基本國策，亦無牴觸憲法第十五條、第十九條、第一百四十三條規定，且無違反司法院釋字第一百八十號、第二百十七號、及第二百九十六號解釋情事。再審被告否准再審原告之退稅請求，於法尚無不合，訴願決定及再訴願決定遞予維持原處分並無違誤，而駁回再審原告在前訴訟程序之訴。殊無所適用之法規與應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸情形。再審原告雖主張再審被告未發給土地增值稅繳款書收據，依財政部八十六年十二月二十七日台稅第八六一九三二四五一號函釋係屬未核課確定案件，依從新從優原則，應優先適用修正後土地稅法第三十條第一項第五款規定改按「拍定日當期之公告現值」計算，原判決依實體從舊原則，適用行為時之土地稅法第三十條第一項第五款之規定，以拍定價格審核土地增值稅，適用法規顯有錯誤云云。按行為時土地稅法第三十條第一項第五款原規定經法院拍賣之土地其申報移轉現值之審核標準以拍定價額為準，八十六年一月十五日該條款公布修正為以拍定日當期之公告土地現值為準，依中央法規標準法第十三條規定，應自八十六年一月十七日始行生效。八十六年十月二十九日土地稅法第三十條復增列第三項，規定八十六年一月十七日該條修正公布生效日後經法院判決移轉、法院拍賣、政府核定照價收買或協議購買之案件，於該條修正公布生效日尚未核課或尚未核課確定者，其申報移轉現值之審核標準適用同條第一項第四款至第六款規定。查系爭土地係於八十五年五月四日經臺灣臺中地方法院拍賣，再審被告依行為時土地稅法第三十條第一項第五款以拍定價額核算土地增值稅額為八、九○九、九三九元，移請法院代為扣繳。再審原告並未提起復查，業已確定。自無前開修正規定之適用。財政部八十六年十二月二十七日台稅第八六一九三二四五一號函釋稅捐稽徵機關於接到法院代為扣繳之土地增值稅，應將收據發給納稅義務人，如果納稅義務人未依法提起行政救濟，該應徵稅額始為確定，上開函釋固然對納稅義務人有利，惟依稅捐稽徵法第一條之一規定，必須對於尚未核課確定之案件始有適用，系爭土地增值稅業於八十五年間核課確定，自無再溯及適用該函釋之餘地。原判決適用行為時土地稅法第三十條第一項第五款以拍定價額核算土地增值稅額，並無適用法規錯誤之情事，本件再審之訴為無理由，應予駁回。 據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第九十八條第三項前段，判決如主文。 中 華 民 國 九十一 年 四 月 二十五 日最 高 行 政 法 院 第 五 庭 審 判 長 法 官 徐 樹 海 法 官 廖 宏 明 法 官 鄭 淑 貞 法 官 林 家 惠 法 官 林 茂 權 右 正 本 證 明 與 原 本 無 異 法院書記官 阮 桂 芬 中 華 民 國 九十一 年 四 月 二十五 日
