要旨
按稅捐稽徵法第三十八條第二項規定：「經依復查、訴願或行政訴訟等程序終結決定或判決，應退還稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內退回；並自納稅義務人繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額，依繳納稅款之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，一併退還。」其立法理由在於根據各稅法，納稅義務人逾限繳納之稅捐有加徵滯納金或並加計利息之規定，故本條特規定凡經行政救濟後，其應退或應補之稅款，均應加計利息，一併退補，以示公允。次按同法第二十八條雖無加計利息退還之規定，並不能解釋為該法條就納稅義務人申請退還之溢繳稅款，禁止加計利息返還；又同法第三十八條第二項，乃就納稅義務人於行政救濟期間亦享有加計利息請求權之特別規定，與同法第二十八條規定之事項不同，二者並無特別法與普通法之關係，自無排除非經行政救濟程序而申請退還溢繳稅款者之加計利息請求權之效力，否則不啻鼓勵人民提起行政爭訟，與疏減訟源之訴訟原則亦有未符，此為本院最近之見解（見本院八十六年八月份庭長評事聯席會議決議）。準此，納稅義務人申請退還溢繳稅款，不論有無提起行政救濟，倘應退還稅款者，均應加計利息，一併退還。 參考法條：土地稅法 第 38 條 (91.01.30)
案由
最 高 行 政 法 院 判 決 九十二年度判字第一○三七號上 訴 人 張廖○○ 被 上訴 人 臺中市 代 表 人 陳○○ 右當事人間因請求退稅事件，上訴人對於中華民國九十一年七月一日臺中高等行政法院九十一年度訴字第二二○號判決，提起上訴，本院判決如左：
主文
原判決廢棄，發回臺中高等行政法院。
理由
本件上訴人起訴主張：上訴人於民國八十年九月二十六日出售臺中市西屯區○○○○段八八之二、八八之十五地號土地，因每筆土地均坐落於都市計畫行水區及農業區等不同之使用分區且尚未分割，被上訴人所屬黎明分處遂依財政部七十七年十一月五日台財稅第七七○三二三○四五號函釋規定先行以地政機關估算各使用區之面積分別為農業區部分免徵，行水區部分應徵土地增值稅之核認，並發單課徵，計八八之十五地號土地新臺幣（下同）二、二九八、九○○元，八八之二地號土地五五二、二一○元，上訴人隨即於八十一年四月二十七日繳訖。嗣上訴人於八十九年六月五日以該等土地已經地政機關逕為分割確定為由，申請加計利息退稅二四八、三○四元。惟該分處八十九年十月十九日中市黎明分二字第一九三九九號函覆「經重新查核結果，依財政部六十七年二月二十七日台財稅第三一二九七號函及財政部六十八年八月九日台財稅第三五五二一號函釋規定，無須退補增值稅，台端所請歉難照辦」。上訴人於八十九年十一月六日向該分處提出異議申請書。該分處函轉被上訴人函請財政部解釋，經財政部九十年五月十日台財稅字第○九○○四五一二七一號函釋先行估算面積依法徵免土地增值稅者於分割確定後面積如有增減，應退補稅款，且該退補稅款非屬適用法令錯誤或計算錯誤退稅部分應無稅捐稽徵法第二十八條五年退稅期間限制，且無加計利息退還規定之適用，又稱嗣因地政機關辦理重測後再逕為分割確定，其面積有增減，應查明農業區及行水區土地面積之增減，究係因重測所致或估算誤差所致。該分處九十年七月二十四日中市黎明分二字第九○二○四三三一號函核定下七張犁八八之二地號土地應退稅額一六六、四八一元，八八之十五地號土地應補徵五一、一六八元，且函復無加計利息退稅規定之適用。上訴人不服，申請復查，經被上訴人向臺中市政府答辯，答辯書中稱「上訴人不服申請復查，應屬訴願法第一條第一項所定得提起訴願之事由，認本案為訴願案」。嗣臺中市政府訴願決定，除撤銷原處分關於退稅部分外，另將申請加計利息部分訴願駁回。查臺中市政府訴願決定書中稱依財政部九十年五月十日台財稅字第○九○○四五一二七一號函示「無加計利息退還規定之適用」，該函意旨係稱退稅案件未經行政救濟，被上訴人即依法辦理退稅始無加計利息退還規定，但本案係上訴人不服被上訴人之復查，依法提起訴願，經訴願決定後被上訴人始同意退稅，被上訴人應依稅捐稽徵法第三十八條規定該二筆退稅額依上訴人繳納稅款日（八十一年四月二十七日）起，至被上訴人填發收入退還書或國庫支票日止，依繳納稅款之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率（8%）按日加計利息退還上訴人。為此，求為將訴願決定及原處分關於加計利息部分均撤銷；命被上訴人就本件二筆退稅款額加計利息退還上訴人等語。 被上訴人則以：上訴人因系爭土地領取之第一筆退稅款一六六、四八一元，係被上訴人黎明分處依據上訴人八十九年十一月七日異議申請書審核後，以九十年七月二十四日中市黎明分二字第九○二○四三三一號函復准予退稅之金額，並非經復查決定而退還者。嗣上訴人領取之其他三筆退稅款，分別為三五六元、八一、四六九元及五一、一六八元合計一三二、九九三元，亦源自其八十九年十一月七日異議申請書，惟就此一三二、九九三元部分，被上訴人黎明分處未於復函，即九十年七月二十四日中市黎明分二字第九○二○四三三一號函中照准，又該函否准加計應退還稅額之利息，上訴人不服，填具復查申請書，申請復查，核其申請要點，乃不服被上訴人黎明分處九十年七月二十四日黎明分二字第九○二○四三三一號函處分，請求該分處另行核退溢繳土地增值稅及自民國八十四年二月二十九日（正確應為八十一年四月二十七日）至退還日加計利息一併退還，亦非對核定補徵五一、一六八元土地增值稅不服。茲按稅捐稽徵法第三十五條有關申請復查之規定，係納稅義務人對於稽徵機關核定之稅額通知書有所不服而請求救濟而言，至納稅義務人申請退還溢繳稅款，經主管稽徵機關駁回其申請，納稅義務人如有不服欲提起行政救濟時，因係對於稽徵機關之駁回處分表示不服，而非對於核定稅額通知書表示不服，自應依訴願法之規定提起訴願請求救濟，被上訴人乃依訴願法第五十八條第三項規定附具答辯書，並將必要之關係文件，送訴願管轄機關，案經該管臺中市政府訴願決定：「一、申請退還土地增值稅部分，原處分撤銷，由原處分機關於一個月內另為處分。二、申請加計利息部分，訴願駁回。」被上訴人黎明分處依訴願決定意旨核退土地增值稅一三二、九九三元，顯然該分處前所核退土地增值稅一六六、四八一元及後又退還土地增值稅一三二、九九三元均非以稅捐稽徵法第三十五條第四項規範之「復查決定書」准予退還，實依上訴人申請退還溢繳稅款而為者。是以，本案系爭退稅款非始於復查程序，無依稅捐稽徵法第三十八條規定加計利息退還之餘地。又系爭退稅非因適用法令錯誤或計算錯誤，故財政部九十年五月十日臺財稅字第○九○○四五一二七一函示「應無稅捐稽徵法第二十八條五年退稅期間之限制，且無加計利息退還規定之適用。」證諸上訴人於八十一年繳納之稅捐，猶得於超過五年後申請並核准退稅，其與稅捐稽徵法第二十八條無涉已明，故亦無得加計利息退還等語，資為抗辯。 原審駁回上訴人在第一審之訴係以：本件上訴人於八十九年六月五日以本件土地已經地政機關逕為分割確定為由，申請加計利息退稅二四八、三○四元。被上訴人黎明分處以九十年七月二十四日中市黎明分二字第九○二○四三三一號函核定下七張犁八八之二地號土地應退稅額一六六、四八一元，八八之十五地號土地應補徵五一、一六八元，且函復無加計利息退稅規定之適用。上訴人不服，申請復查，既係對被上訴人黎明分處前開復函所為否准依其請求金額退稅及否准加計利息退稅之處分不服，而非對於核定稅額通知書表示不服，自應認係依訴願法之規定提起訴願請求救濟。本件系爭退稅款並非始於復查程序，自無依稅捐稽徵法第三十八條規定加計利息退還之餘地。次查系爭退稅亦非因適用法令錯誤或計算錯誤，故亦「無稅捐稽徵法第二十八條五年退稅期間之限制，且無加計利息退還規定之適用。」否則上訴人於八十一年繳納之稅捐，豈猶得於逾五年之後申請並予核准退稅？其與稅捐稽徵法第二十八條無關甚明，故亦無得加計利息退還。從而，本件上訴人申請加計利息退稅，被上訴人黎明分處以九十年七月二十四日中市黎明分二字第九○二○四三三一號函，就申請加計利息部分函復無加計利息退稅規定之適用，核無違誤。上訴人不服，雖申請復查，被上訴人以既係對被上訴人黎明分處前開復函所為否准依其請求加計利息退稅之處分不服，而非對於核定稅額通知書表示不服，依財政部八十六年台財稅第八六一九○二八八號函釋意旨，認應屬訴願法第一條第一項所定得提起訴願之事由，乃將此「復查申請書」視為「訴願書」，送訴願管轄機關，訴願機關就申請加計利息部分為訴願決定：「．．．二、申請加計利息部分，訴願駁回。」核亦無不合。上訴人請求均予撤銷，及請求依稅捐稽徵法第三十八條規定，就本件二筆退稅款額依原繳納稅款之日起至被上訴人填發收入退還書或國庫支票之日止依繳納稅款之日郵政儲金匯業局之一年定期存款利率，按日計算利息退還上訴人；核均無理由等詞，為其判斷之基礎。 本院按稅捐稽徵法第三十八條第二項規定：「經依復查、訴願或行政訴訟等程序終結決定或判決，應退還稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內退回；並自納稅義務人繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額，依繳納稅款之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，一併退還。」其立法理由在於，根據各稅法，納稅義務人逾限繳納之稅捐有加徵滯納金或並加計利息之規定，故本條特規定凡經行政救濟後，其應退或應補之稅款，均應加計利息，一併退補，以示公允。次按同法第二十八條雖無加計利息退還之規定，並不能解釋為該法條就納稅義務人申請退還之溢繳稅款，禁止加計利息返還；又同法第三十八條第二項，乃就納稅義務人於行政救濟期間亦享有加計利息請求權之特別規定，與同法第二十八條規定之事項不同，二者並無特別法與普通法之關係，自無排除非經行政救濟程序而申請退還溢繳稅款者之加計利息請求權之效力，否則不啻鼓勵人民提起行政爭訟，與疏減訟源之訴訟原則亦有未符，此為本院最近之見解（見本院八十六年八月份庭長評事聯席會議決議）。準此，納稅義務人申請退還溢繳稅款，不論有無提起行政救濟，倘應退還稅款者，均應加計利息，一併退還。本件上訴人申請退還系爭溢繳稅款並加計利息，不服被上訴人黎明分處核定退稅數額及否准加計利息之處分，提起訴願，案經臺中市政府以九十一年一月三十一日府行訴字第○九一○○一六一六五號訴願決定：「一、申請退還土地增值稅部分，原處分撤銷，由原處分機關於一個月內另為處分。二、申請加計利息部分，訴願駁回。」被上訴人依訴願決定，以九十一年三月二十三日中市稅黎分二字第○九一○○○三七○七號函重為處分，重新核算土地增值稅，下七張犁段八八之二地號應退稅一六六、八三七元，下七張犁段八八之一五地號應退稅八一、四六九元等情，此有該訴願決定書及重為處分函件可稽（原審卷第四一至四三頁參照）。是則本件顯然業經提起行政救濟，且應退還溢繳稅款，揆諸上開說明，自應加計利息一併退還，殊不因原處分之性質，毋庸踐行復查程序，而有不同。從而原處分否准上訴人請求加計利息一併退還，自有可議。訴願決定及原審疏未予以糾正，亦有違誤。上訴聲明求為廢棄原判決，雖未指摘及此，惟原判決既有違背法令情事，仍應廢棄。又本件被上訴人重核之溢繳稅款已否確定，依卷證資料無從認定，且加計利息之起迄日期仍待調查，爰發回原法院審認後，另為適法之判決。 據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第二百五十六條第一項、第二百六十條第一項，判決如主文。 中 華 民 國 九十二 年 八 月 十四 日最 高 行 政 法 院 第 四 庭 審 判 長 法 官 廖 政 雄 法 官 趙 永 康 法 官 林 清 祥 法 官 鍾 耀 光 法 官 姜 仁 脩 右 正 本 證 明 與 原 本 無 異 法院書記官 張 雅 琴 中 華 民 國 九十二 年 八 月 十五 日
