要旨
再審原告為原土地所有人之債權人，其主張依土地稅法第 39 條第 2 項規定，系爭土地可免徵土地增值稅，請求前審命原處分機關作成免徵土地增值稅之行政處分，並將原繳稅款退還執行法院，究其性質，係類推適用民法第 242 條代位行使債務人對稽徵機關主張稅捐優惠之權利，其行使債權人之代位權，向為本院所肯認，惟債權人所行使者既為債務人之權利，其所得行使權利之範圍，應受債務人本人所能行使之權利範圍之限制。按土地稅法第 39 條第 2 項前段固規定，「依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。」惟其但書亦規定「但經變更為非公共設施保留地後再移轉時，以該土地第一次免徵土地增值稅前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」申言之，前手因公共設施保留地免徵之土地增值稅，於土地嗣後變更為非公共設施保留地再移轉時，將由後手承擔。可見，依前述規定所作成免徵之行政處分為附條件之行政處分，此類土地除非確定永遠不會變更使用分區，否則後手因前手之免徵增值稅將來可能承受多繳土地增值稅之風險，出賣人如欲主張此項稅捐優惠事項，應作為交易條件，並與買受人達成協議，始得主張。稽徵機關於受理此項聲請時，至少應要求原所有權人提出後手之同意書，始得將受益處分之條件加諸於第三人。系爭土地之移轉，肇因於法院之拍賣，債務人即原土地所有人未於拍賣時有所主張，其交易條件業已確定，並履行完畢多年，則上開免徵事由既未作為拍賣條件之一，債務人於契約履行多年後，本不得再作改變拍賣條件之主張，債權人即本件再審原告自不能有大於債務人之權利，主張應按土地稅法第 39 條第 2 項免徵增值稅，致改變原拍賣之交易條件。 參考法條：土地稅法第 39 條第 2 項、民法第 242 條
案由
最高行政法院判決 98年度判字第244號再 審原 告 郭○吟 再 審被 告 臺南縣稅務局 代 表 人 施○齡 上列當事人間土地增值稅事件，再審原告對於中華民國96年2月9日本院96年度判字第246號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主文
再審之訴駁回。 再審訴訟費用由再審原告負擔。
理由
一、訴外人王○男所有坐落臺南縣○○鄉○○段○8地號土地（下稱系爭土地），經臺灣臺南地方法院（下稱臺南地院）於民國86年9月2日強制執行拍定。嗣臺南地院通知再審被告核算本件應納之土地增值稅。再審被告因不知系爭土地為公共設施保留地，乃按一般稅率核算本件應納土地增值稅計新臺幣（下同）356萬3,655元，並函請臺南地院民事執行處代為扣繳。嗣再審原告以債權人身分於94年1月26日檢附申請書及土地登記謄本暨都市計畫使用分區證明書等文件，向再審被告申請免徵土地增值稅。經審查結果，再審被告認本件已罹於稅捐稽徵法第28條所定之退稅請求權時效，乃以94年2月3日南縣稅新分一字第0940002624號函否准再審原告所請。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經本院96年2月9日96年度判字第246號判決（下稱原確定判決）駁回其訴確定在案。再審原告猶不服，乃提起本件再審之訴。 二、再審原告起訴主張：（一）本件並無行政訴訟法第107條第3項所稱「顯無理由」之情形，惟高雄高等行政法院竟未經言詞辯論，即以94年度訴字第431號判決將再審原告於前訴訟程序之起訴駁回，原確定判決亦未予糾正，顯屬違法。（二）再審原告係請求再審被告依土地稅法第39條第2項規定作成免徵土地增值稅之處分，是本件乃依一般公法上請求權起訴，且此請求權係發生於行政程序法施行前，時效應為15年。原確定判決認本件應適用稅捐稽徵法第28條規定，即有適用法規錯誤之違法。（三）臺南地院送達予再審原告之系爭土地強制執行分配表並未檢附「分區使用證明書」，再審原告於當時不知系爭土地為公共設施保留地，根本無從行使請求權，時效自無從起算等語，求為判決將原確定判決廢棄，並命再審被告應依職權作成免繳土地增值稅之處分，以及將溢繳之稅款返還執行法院。 三、再審被告則以：（一）按行為時稅捐稽徵法第28條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」本件係因再審被告誤依一般稅率核課土地增值稅，屬前揭稅捐稽徵法第28條所稱「適用法令錯誤」之情形，且如依再審原告所請作成免徵土地增值稅處分，仍係發生退稅請求權，是本件應適用稅捐稽徵法第28條之規定，時效為5年。本件系爭土地經臺南地院辦理強制執行並代為扣繳稅款，該筆稅款已於87年1月16日繳納完畢，再審原告遲至94年1月26日始申請退還，顯已逾期。（二）本件訴外人王○男所有之系爭土地因拍賣而遭課徵土地增值稅，是王○男始為直接受損害者。系爭土地增值稅雖使債務人魏宗泉可供清償之金額減少，致再審原告債權受分配之金額亦受影響，惟此乃間接發生之損害，依本院80年6月庭長法官聯席會議決議及94年度判字第904號判決意旨，再審原告顯無權利或法律上之利益直接受有損害之情形，其訴仍為無理由，應予駁回等語，資為抗辯。 四、本院按： 「再審之訴雖有再審理由，行政法院如認原判決為正當者，應以判決駁回之」行政訴訟法第280條定有明文。本件再審之訴雖可認為有再審理由，惟經核原確定判決係屬正當，茲分述其理由： （一）行政訴訟法第188條第1項規定「行政訴訟除別有規定外，應本於言詞辯論而為裁判」，故行政訴訟之裁判，原則上應本於言詞辯論為之。又同法第107條第3項規定，原告之訴，依其所訴之事實，在法律上顯無理由者，行政法院固得不經言詞辯論，逕以判決駁回之，惟所謂依其所述事實在法律上顯無理由者，除事件之事實明確無須調查外，必其法律上之主張亦顯無理由者，始足當之。蓋訴訟事件均涉及事實認定及法律適用問題，故當事人訴狀須記載事實及法律上陳述，審判長於言詞辯論時應注意使當事人得為事實上及法律上適當完全之辯論(行政訴訟法第125條第2項)，以保障當事人之程序利益。本件前程序之第一審判決係以原告之訴顯無理由，未經言詞辯論，逕以判決駁回之。惟查，本件有關事實雖無爭議，但所涉法律問題之爭論包括如下各點，均有探究之必要，尚非顯無理由，原確定判決未予指摘，本件再審原告提起再審之訴，主張該判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由，即非無據。 （二）惟按，稅捐稽徵法第1條規定：「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關法律之規定」，同法第2條規定「本法所稱稅捐，指一切國省(市)及縣(市)稅捐，但不包括關稅及礦稅」，再參照該法規定有關稅捐稽徵之程序、救濟、強制執行及罰則等以觀，足見稅捐稽徵法為各種稅捐(除關稅及礦稅以外)之通則性規定，土地稅自包括在內，除土地稅法本身有規定外，有關通則性之問題，仍有稅捐稽徵法規定之適用。土地稅法第39條第2項規定：「依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。」行為時稅捐稽徵法第28條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」再審原告於前審起訴主張再審被告應依土地稅法第39條第2項作成免徵土地增值稅之處分，其請求權之規範基礎為土地稅法第39條第2項，該法並未規定權利人提出申請之期限(註：土地稅法第39條之3對於作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅之期限為「申報土地移轉現值時」，最遲亦應於繳納期間屆滿前補行申報，逾期不得申請。但對第39條第2項優惠事由申請之期限則未規定)。原確定判決斟酌此一申請最終之目的為希望達成退稅之結果，而稅捐稽徵法第28條係請求退稅之通則性規定，故類推該條規定認其申請之請求權期間為5年，並以民事強制執行事件業於86年11月3日實行分配，再審原告遲至94年1月26日始具狀申請免徵，已逾時效而駁回再審原告之上訴，於法即無不合。 （三）次查再審原告為系爭土地原所有人王○男之債權人，其向臺南地院申請拍賣該土地，強制執行結果，再審原告未受完全清償，仍有債權19,560,519元未受清償等情，有強制執行分配表附於原處分卷可查，故再審原告為原土地所有人之債權人，其主張依土地稅法第39條第2項規定，系爭土地可免徵土地增值稅，請求前審命原處分機關作成免徵土地增值稅之行政處分，並將原繳稅款退還執行法院，究其性質，係類推適用民法第242條代位行使債務人對稽徵機關主張稅捐優惠之權利，其行使債權人之代位權，向為本院所肯認(89年度判字第583號、97年度判字第760號判決、80年6月12日聯席會決議等參照)，惟債權人所行使者既為債務人之權利，其所得行使權利之範圍應受債務人本人所能行使之權利範圍之限制。 （四）按土地稅法第39條第2項前段固規定，「依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。」，惟其但書亦規定「但經變更為非公共設施保留地後再移轉時，以該土地第一次免徵土地增值稅前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅」，申言之，前手因公共設施保留地免徵之土地增值稅，於土地嗣後變更為非公共設施保留地再移轉時，將由後手承擔。可見，依前述規定所作成免徵之行政處分為附條件之授益處分，此類土地除非確定永遠不會變更使用分區，否則後手因前手之免徵增值稅將來可能承受多繳土地增值稅之風險，出賣人如欲主張此項稅捐優惠事項，應作為交易條件，並與買受人達成協議，經買受人同意後，始得主張，否則買賣契約之效力將發生瑕疵，稽徵機關於受理此類申請時，至少應要求原所有權人提出後手之同意書，始得將授益處分之條件加諸於第三人。系爭土地之移轉，肇因於法院之拍賣，債務人即原土地所有人未於拍賣時有所主張，其交易條件業已確定，並履行完畢多年，則上開免徵事由既未作為拍賣條件之一，債務人本身於契約履行多年後，本不得再作改變拍賣條件之主張，債權人即本件再審原告自不能有大於債務人之權利，主張應按土地稅法第39條第2項免徵增值稅，致改變原拍賣之交易條件。 （五）綜上，再審原告主張其於前程序第一審起訴時，所訴之事實，並非在法律上顯無理由(程序事項)一節，固有再審理由，惟其實體上之主張均屬法律見解歧異之問題，並非原確定判決適用法規顯有錯誤。經核原確定判決之認事用法，亦無違誤，仍應認該判決為正當。再審原告以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由提起本件再審之訴，為無理由，應予駁回。 五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第280條、第98條第1項前段，判決如主文。
其他資訊
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