臺灣臺中地方法院101年度訴字第2651號

臺灣臺中地方法院刑事判決　　　　　　 101年度訴字第2651號

公訴人

臺灣臺中地方法院檢察署檢察官

被告

曾錦珍

選任辯護人

吳莉鴦律師

上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（101 年度撤緩偵字第242 號），本院判決如下：

主文

事實

一、曾錦珍、劉石崇、黃晉偉、林宗福、郭培權（其中劉石崇、黃晉偉、林宗福所涉違反商業會計法犯行，業經臺灣高等法院臺中分院（下稱臺中高分院）以100 年度上訴字第960 號判決有罪，再經最高法院以101 年度台上字第5633號駁回上訴確定；郭培權部分則另由檢察官為緩起訴處分確定）均為明舫國際股份有限公司（下稱明舫公司，於民國85年1 月24日設立登記，經營國際貿易業務，為納稅義務人）之股東，並於如附表一所示之期間，分別擔任明舫公司之董事長、董事、監察人，均為公司法第8 條所規定之公司負責人，亦為商業會計法第4 條所規定之商業負責人，且均為實際負責公司業務之人。

二、明舫公司於87年間因獲利大增，曾錦珍、劉石崇、黃晉偉、林宗福、郭培權均明知依所得稅法第3 條第1 項、第2 項前段規定，凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得稅；營利事業之總機構在中華民國境內者，應就其在中華民國境內外全部營利事業所得，合併課徵營利事業所得稅，故明舫公司所有營業收入均應列入會計科目營業收入類項下，且轉投資之工廠、子公司等均屬於母公司之資產，應列入會計科目資產類長期投資項下，於編列資產負債表、損益表等財務報表時均應予以列入，詎曾錦珍自89年至91年止之每年1 、2 月與劉石崇、黃晉偉、林宗福、郭培權等人共同基於故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不實結果之概括犯意聯絡、並自89、90年於每年1 月至3 月底，於91年係自1 月至5 月底基於公司負責人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，由曾錦珍規劃，經劉石崇、黃晉偉、林宗福、郭培權同意並實施：（一）先於87年11月2 日，在英屬維京群島設立GLOBAL LINKS INT'T LTD（下稱GLOBALLINKS ，為無須實際繳納股款之紙上公司），且均登記為該公司股東，再於87年11月27日，在華僑商業銀行臺中民權分行（下稱華僑銀行，現改為花旗商業銀行民權分行）開設GLOBAL LINKS所有之帳號為00000000000000號之OBU 帳戶；於90年8 月9 日，在第一商業銀行開設帳號為00000000000號之帳戶；於93年7 月16日，在中國國際商業銀行（下稱ICBC，現併為兆豐國際商業銀行）開設帳號為00000000000號之帳戶，將明舫公司業務人員徐淑慧等人以明舫公司或明舫公司之英文名稱DATA KING 之名義、為明舫公司所接之訂單，由黃晉偉或曾錦珍指示明舫公司之業務徐淑慧、船務顏佳鈴、會計林玉芬等人員，將部分之訂單填寫為GLOBALLINKS 之訂單，並分別填製表單及傳票，將該等原為明舫公司之應收貨款，要求客戶依指示匯入GLOBAL LINKS之上開OBU 帳戶，並於89年至91年間每年1 月至2 月底止製作之明舫公司88至90年各年度之資產負債表、實際損益表等財務報表上，故意遺漏此項營業收入不為記錄，致使該等財務報表發生不正確之結果，並使明舫公司之營業收入減少。（二）又於88年7 月23日，在英屬維京群島設立RICHMEN INT'TLTD （下稱RICHMEN ，為無須實際繳納股款之紙上公司），再於88年12月10日，將GLOBAL LINKS之上開原屬明舫公司營業收入之存款80萬美元，匯入RICHMEN 作為資本，復於88年12月間，以此等RICHME N之資金，在中國大陸深圳市保安區設立「深圳市保安區松崗大元塑膠製品廠」（下稱大元廠），由明舫公司經營管理，大元廠實為明舫公司所轉投資之長期投資資產，卻在明舫公司88年至91年之資產負債表等財務報表上，故意遺漏此項會計事項不為記錄。明舫公司以上開不正當之方法，再於89、90年之每年3 月底前，又於91年之5 月底前，僅將上開減少後之營業收入，向財政部臺灣省中區國稅局（下稱中區國稅局）申報營利事業所得稅，而逃漏明舫公司之營利事業所得稅（正確數額詳如附表二）。

三、案經曾錦珍另案告訴後，由臺灣臺中地方法院檢察署檢察官自動檢舉及法務部調查局南投縣調查站報告同署檢察官偵查起訴。

理由

壹、證據能力部分：

一、證人即共犯林宗福、郭培權、劉石崇、黃晉偉（下稱共犯劉石崇等人）於調查局之供述對被告曾錦珍無證據能力：按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159 條第1 項定有明文；再按被告以外之人於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，與審判中不符時，其先前之陳述具有較可信之特別情況，且為證明犯罪事實存否所必要者，得為證據，刑事訴訟法第159 條之2 亦有明文；另按被告以外之人於審判中有死亡、記憶喪失或無法陳述、所在不明而無法傳喚或傳喚不到、或到庭後無正當理由拒絕陳述者，其於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，經證明具有可信之特別情況，且為證明犯罪事實存否所必要者，得為證據，刑事訴訟法第159 條之3 亦有明文。證人即共犯劉石崇等人於調查局之供述部分，業據被告曾錦珍之辯護人主張無證據能力等語（見本院卷第33頁），公訴人復未提出證據證明上開證人之陳述具有可信之特別情況，已與刑事訴訟法第159 條之2 、第159 條之3 得為證據之要件不符。是證人即共同被告林宗福、郭培權、劉石崇、黃晉偉於調查局之供述對被告曾錦珍均無證據能力。

二、本判決所引證人即共犯劉石崇、林宗福、黃晉偉於另案（即本院99年度重訴字第79號、臺中高分院100 年度上訴字第960 號）審理中之證詞陳述，及共犯郭培權、證人林玉芬於本院99年度重訴字第79號案件審理中以證人身分經具結所為之陳述，依刑事訴訟法第159 條第1 項規定，皆有證據能力。

三、其餘被告以外之人於審判外陳述均具證據能力：按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前4 條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159 條第1 項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159 條之5 定有明文。立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰問予以核實，原則上先予排除，惟若當事人已放棄詰問或未聲明異議，基於證據資料愈豐富，愈有助於真實發現之理念，且強化言詞辯論主義，法院自可承認該傳聞證據例外有證據能力。經查，檢察官、被告及其辯護人，除上述爭執證據能力部分外，均未爭執其餘本判決所引用之下列其餘供述證據之證據能力，復未於言詞辯論終結前聲明異議，本院審酌各該證據作成時之情形，亦無違法或不當取證之瑕疵，且均與本案之待證事實有關，認以之作為本件之證據亦無不適當之情形，應認均有證據能力。

四、本案資以認定犯罪事實之非供述證據，均與本案事實具有自然關聯性，查無事證足認有違背法定程式或經偽造、變造所取得等證據排除之情事，復經本院踐行合法調查程序，檢察官、被告及其辯護人對證據能力均表示無意見，應認均有證據能力。

貳、實體部分：

一、訊據被告曾錦珍固坦承伊於87年6 月20日至93年5 月13日擔任明舫公司之名義上之董事（惟自91年10月31日起無法執行董事職務）。明舫公司在英屬維京群島設立GLOBAL LINKS（於87年11月2 日設立），且被告曾錦珍及共犯劉石崇、黃晉偉、林宗福、郭培權等人均登記為該公司股東。渠等再於87年11月27日，在華僑商業銀行臺中民權分行開設GLOBALLINKS所有之帳號為00000000000000號之OBU 帳戶；於90年8 月9 日，在第一商業銀行開設帳號為00000000 000號之帳戶。明舫公司在英屬維京群島另設立RICHMEN （於88年7 月23日設立）。於88年12月10日，明舫公司將GLOBAL LINKS之上開原屬明舫公司營業收入之存款80萬美元，匯入RICHMEN作為資本，復於88年12月間，以此等RICHMEN 之資金，在中國大陸深圳市保安區設立大元廠，由明舫公司經營管理，而明舫公司確有逃漏稅捐之客觀事實等情，然矢口否認有何犯行，辯稱：伊沒有管理明舫公司之財務部分，僅負責明舫公司費用之稽核、成本之控管，伊主觀尚沒有商業會計法第71條第4 款所定之故意，亦沒有參與或指示明舫公司逃漏稅捐。辯護人則為其辯護稱：被告於87至91年間，非明舫公司之財務報表製作人，非董事長亦非經理人，不知財務報表如何製作，明舫公司財務報表內容是否實在均與被告無涉；又被告自87年至91年10月31日離職前固為明舫公司之董事，屬公司法第8 條及商業會計法第10條所指之公司負責人，然縱使本件明舫公司有逃漏稅捐之行為，並應依稅捐稽徵法第47條規定轉嫁由公司負責人代罰，然另案被告劉石崇等人業經他案即臺灣高等法院臺中分院（下稱臺中高分院）以100 年度上訴字第960 號判決有罪確定，是此部分僅能轉嫁予一公司負責人，以免發生重複轉嫁及多重代罰之情形，自無從再轉嫁予被告；再者，明舫公司於87至90年間之營業處所係在臺南，臺中僅有辦事處，被告上班地在臺中，主要負責海外業務推展之工作，不負責財務及會計帳之製作與申報，臺中辦事處之財務收支均需向臺南之總公司申請，無法自主，該段期間明舫公司之報稅及財務報表之製作均是由董事長劉石崇在臺南處理，被告並未參與，亦無法指示相關財務人員製作，自無稅捐稽徵法第47條規定之適用；另本件係被告主動提供相關資料供檢察官偵辦，如非被告主動提供，檢察官應無法查得相關案情，是被告應有自首之適用等語。

二、經查：

（一）被告於87年6 月20日至93年5 月13日擔任明舫公司之名義上之董事。明舫公司在英屬維京群島設立GLOBAL LINKS（於87 年11 月2 日設立），且被告曾錦珍及另案被告劉石崇、黃晉偉、林宗福、郭培權等人均登記為該公司股東。渠等再於87 年11 月27日，在華僑商業銀行臺中民權分行開設GLOBAL LINKS所有之帳號為00000000000000號之OBU帳戶；於90年8 月9 日，在第一商業銀行開設帳號為00000000000 號之帳戶。明舫公司在英屬維京群島另設立RICHMEN （於88年7 月23日設立）。於88年12月10日，明舫公司將GLOBAL LINKS 之 上開原屬明舫公司營業收入之存款80萬美元，匯入RICHMEN 作為資本，復於88年12月間，以此等RICHMEN 之資金，在中國大陸深圳市保安區設立大元廠，由明舫公司經營管理乙情，業據被告於本院準備程序及審理中均中供承不諱，參以證人即共犯劉石崇於臺中高分院100 年度上訴字第960 號案件審理中亦供稱：GLOBAL LINKS是明舫公司的股東合資成立等語明確（見臺中高分院100 年度上訴字第960 號卷一第301 頁反面），並有明舫公司及分公司基本資料查詢、臺中市政府營利事業登記證、明舫公司變更登記事項登記表、明舫公司各股東持有之轉投資海外子公司股權分配比例證明書、大元廠廣東省對外來料加工特准營業正、稅務登記證、GLOBALLINKS 公司登記書、股東名冊、GLOBAL LINKS公司登記證影本、大元廠營業證影本等在卷可稽（見96年度他字第2124號卷第18、80至82、19、101 至102 、86至88頁），此部分事實可以認定。

（二）又GLOBAL LINKS、RICHMEN 公司均非明舫公司所轉投資之公司，而係屬無須實際繳納股款而為明舫公司所實際控制之紙上公司，其中GLOBAL LINKS公司僅供分散原屬明舫公司之訂單收入，至於RICHMEN 則借其境外公司名義，供作轉投資大陸之大元廠使用，大元廠為明舫公司所轉投資之子公司乙情，有（一）證人即共犯郭培權於本院99年度重訴字第79號案件審理中以證人身分具結證稱：「（問：你在偵查中說，你們成立這麼多境外公司，是否會影響明舫公司的業績？）我認為會，影響算多... 」、「（問：你在偵查中說GLOBAL LINKS應該沒有管銷成本，因為都是同一批人在作等語是否實在？）實在。」等語（見本院99年度重訴字第79號卷二第57、58頁反面）。（二）證人即明舫公司船務顏佳鈴於偵查中具結證稱：「（問：你從何時進入明舫公司工作？）87年11月。」、「（問：主要工作內容？）進出口、船務承辦。」、「（問：你是主要船務承辦人員？）是。」、「（問：GLOBAL LINK 、GENERATION這兩家公司的辦公室在何處？）在明舫。」、「（問：GLOBAL LINK 、GENERATION這兩家公司的電話和住址？）都是和明舫一樣。」、「（問：都在中港路長億大廈8 樓？）對，後來搬到11樓之5 。」、「（問：GLOBAL LINK 、GENERATION這兩家公司的船務人員是何人？）也是我們，我和我2 個助理。」、「（問：GLOBALLINK、GENERATION的業務、會計和人事呢？）都一樣，都是這些人。」、「（問：都是明舫的人嗎？）是。」、「（問：所以GLOBAL LINK 、GENERATION的會計、業務主管與明舫公司會計和業務主管都相同？）是。」、「（問：你在調查筆錄中說，明舫公司是以明舫及GENERATION接單？）是。」、「（問：明舫有無用GLOBAL LINK 的名義接單？）以前有。」、「（問：實際接單的公司是明舫？）對。」、「（問：所以雖然以GLOBAL LINK 、GENERATION的名義接單，但是實際上接單的公司是明舫？）是。」、「（問：為何如此？）不知道。」、「（問：何人只是你這麼做，不然你如何知道實際接單的公司是明舫？）一開始是曾錦珍、後來是黃玲玉」、「（問：不論是GLOBALLINK還是GENERATION都是虛設的公司？）是。」、「（問：明舫設立這些OBU 做何用途？）不知道，分攤營業額吧。」、「（問：何謂分攤營業額？）就是接一張單，一部分GENERATION接，就是三角貿易，在臺灣就不用繳稅了。」、「（問：為何這樣臺灣就不用繳稅？）因為那是紙上公司，在臺灣就不用繳稅。」、「（問：有無其他檢察官沒有問到，要補充的部分？）沒有。」、「（問：出貨時，是分別以明舫或GLOBAL LINK 出貨？）是，用什麼名義接單，就用什麼名義出貨。」、「（問：但是實際交易的公司是明舫公司？）是。」「（問：實際收入也是明舫所收入？）是。」等語（見偵字第79號卷二第16至24頁），由證人顏佳鈴之上揭證言，亦足佐證縱名義上以GLOBALLINKS 公司名義接單，實際接單者仍為明舫公司，且下單到大元廠均係自己工廠，而明舫公司設立GLOBAL LINKS境外公司，係為分攤營業額，使明舫公司在臺灣毋須繳納由GLOBAL LINKS公司名義接單收入之稅款，實際上GLOBALLINKS 公司之收入也是明舫公司的收入，且被告為指示證人顏佳鈴實際接單公司之人。（三）證人即明舫公司會計林玉芬於偵查中具結證稱：「（問：GLOBAL LINK 、SERAFINI、RICHMEN 、GENERATION等公司辦公處所設在何處？）那是海外的OBU 紙上公司，它有一個登記住址在登記證上。實際連繫的住址是在中港路明舫公司這邊。」、「（問：客戶與GLOBAL LINK 、SERAFINI 、RICHMEN、GENERATION要打何支電話聯絡？）打明舫的電話00000000。」、「（問：GLOBAL LINK 、SERAFINI、RICHMEN 、GENERATION有無實際接單？）GLOBAL LINK 、GENERATION有接單，但是SERAFINI、RICHMEN 沒有接單，是去投資大陸公司。」、「（問：你又說成立境外公司的目的是為要避稅之用，是否如此？）是。因為他們設立的地點都是免稅的。」、「（問：有無區分兩家公司管銷費用的損益，在何處？）GLOBAL LINK 沒有另外做，但是明舫有另外做，明舫做的那份就是請會計師簽證，送給國稅局的。」、「（問：實際的銷貨是明舫公司？）對。是明舫。」、「（問：GLOBAL LINK 、GENERATION是為了避稅才成立的？）應該是吧，我來時GLOBAL LINK 就已經成立。有些銀行和顧問公司就有OBU 的帳戶，他們會去說服老闆成立。」、「（問：但是GLOBAL LINK 是設在維京，維京就是全世界的人都知道的避稅天堂，不是嗎？）是。」、「（問：這樣誰要和GLOBAL LINK 做生意？）不是，那是跟老闆有關係，因為明舫設在臺灣有稅賦問題，大陸也有稅賦問題，GLOBAL LINK 設在維京沒有當地的稅賦。」、「（問：是不是也同時避開臺灣的稅？）應該也是。因為這樣它就不用繳臺灣的稅，也不用繳當地的稅。因為它也沒有設立在臺灣的登記。」、「（問：如果沒有設立GLOBAL LINK、GENERATION，明舫公司是不是要繳更多的稅？）應該是吧。業績應該會增加一些。」、「（問：所以GLOBALLINK 、GENERATION 是為了減少臺灣的稅賦的繳交而設？）我只知道，他們設立這個公司是為了避稅，但是我不能確定他們設立這兩家公司時的唯一目的是為了避稅。因為開公司我沒有參與。」、「（問：GLOBAL LINK 、SERAFINI、RICHMEN 、GENERATION是不是紙上公司？）對，它們都不像明舫在臺灣有登記。」、「（問：你所謂的紙上公司是指？）是你繳交一個年費就在一個點可以設公司。」等語（見98年度偵字第79號卷二第45至54頁），足認定被告設立上開境外公司，確係為逃避在臺灣之稅賦考慮。且明舫公司與GLOBAL LINKS、RICHMEN 之電話、地址、業務、船務、會計人員均相同，可證GLOBAL LINKS、RICHMEN 等公司僅係虛設公司，作為減少營收之逃漏明舫公司稅捐及規避政府所限制至大陸投資之法令而已。證人林玉芬證稱有另作明舫公司損益表送予國稅局，亦即未併列GLOBAL LINKS等境外公司之損益，顯然已致使財務報表發生不正確之結果。（四）證人即明舫公司業務許文怡於98年6 月22日偵查中具結證稱：「（問：客戶是看明舫公司這個招牌下單，而不是看GLOBAL LINK 或是GENERATION下單？）可以這麼說。」、「（問：但是客戶全是明舫的客戶？）是。」、「（問：GLOBAL LINK 、GENERATION的業務、會計、船務、人事都是明舫公司的人員？）是吧。我不知道GLOBAL LINK 、GENERATION 有 無別的辦公室，但是就我所知的就是明舫的人。」、「（問：你在外面跑業務時，是以明舫公司人員去跑業務？）對。」、「（問：有無用過明舫公司以外的公司名義在外接訂單？）沒有。」、「（問：有無其他的業務用明舫公司以外的公司接訂單？）沒有... 」、「（問：GLOBAL LINK 銷售確認單上就都記載與明舫相同的聯絡電話與地址？）是。」等語（98年度偵字第79號卷二第93至96頁）。（五）證人即明舫公司業務經理徐淑慧於98年6 月23日偵查中亦具結證稱：「（問：你是明舫公司的業務經理？）是。」、「（問：從何時開始任職？）我們職務特殊，如果那個部門有問題我們都會去支援，我是從85年進明舫公司。」、「（問：你們出去跑業務是以明舫公司的名義跑業務？）我們是用DATA KING 去跑業務。」、「（問：有無用GENERATION、GLOBAL LINK 、RICHMEN 、SERAFINI公司的名義去跑業務？）沒有。都用DATA KING 。」、「（問：為何你用DATA KING 的名義去跑業務，可是客戶卻下單給GENERATION、GLOBAL LINK 等境外公司？）DATA KING 是一個老招牌，客人其實是認DATA KING ，客人還是下單給DATA KING 。至於其他公司接單，是一個文件作業。」、「（問：為何要做這樣的文件作業？）公司要求。」、「（問：公司是指？）財務要求。」、「（問：GLOBALLINK、GENERATION等境外公司是虛設的公司？）好像是OBU 公司，是常聽到的，但是實際上如何我不清楚。」、「（問：GENERATION、GLOBAL LINK 、RICHMEN 它們的業務、船務、人事都是明舫公司的人？）對。」、「（問：給客戶的GLOBAL LINK 、GENERATION的銷售確認單上都記載與明舫公司相同的連絡電話和地址？）是。」等語（見98年度偵字第79號卷二第388 至390 頁）。由上開證人之證詞，足見GLOBAL LINKS公司係供分散原屬明舫公司之訂單收入之用，被告及其餘共犯設立上開GLOBAL LINKS、RICHMEN 境外公司，確無另外出資，且為虛設而無實際經營，而係由明舫公司實際經營，再分散明舫公司之訂單以減少營業收入而逃漏稅捐。

（三）再參以證人即中區國稅局職員許正偉、楊永欽、孫鑑吾於偵查中具結之證述，其中：（一）證人許正偉於偵查中具結證稱：「（問：以你所見地檢署查扣的資料，是否有明舫公司實際接單卻以境外公司GLOBAL LINKS的帳戶收款的情形？）我們看到的報表和傳票的部分，接單的報單那個部分是有看到有GLOBAL LINK ，有部分應該是屬於明舫公司，因為貴署查扣的報表和傳票，它是合併作帳的情形。」、「（問：以你的判斷有明舫公司實際接單，卻由境外公司的帳戶收款情形？）我們沒有接觸業務、會計員，所以無法去確認，但是以報表和傳票憑證來看，可能會有這種情事。」、「（問：以扣案的報表和傳票憑證來看，如何認定可能會有這種情事？）以貴署查扣資料來看，應是內帳，在我們申報的資料無法看到。因為我們的公權力無法查扣貴署查扣的資料，所以我們無法看到。關鍵在於境外公司我們一般的認知應該是境外有公司在運作，應該有獨立的業務在運作，體制上應該都歸屬在那家公司，關鍵的點是我們無法掌握那些資料。以扣案的資料來看，可能會有這種情形。因為那些資料原始傳票有時候有明舫公司的名字，有時有境外公司的名字，所以我們研判既然合併做在一起作帳，所以可能是屬於同一之公司。」、「（問：本件明舫公司的情形，就是違反稅捐稽徵法的逃漏稅？）我們無法百分之百確認，因為我們一般認知上境外公司既然是一家公司，應是獨立的運作，有獨立的體制，本件以扣案的資料，我們認為有逃漏稅的可能，因為是兩家公司，為何合併作帳，用同一個作帳的體制。核課上當事人有可能會抗辯。」、「（問：以扣案的資料是否可以認定以虛設的境外公司來逃漏稅？）研判的方向可能是。」、「（均問：本件經明舫公司的業務員、船務、會計人員的證詞，他們都是受僱於明舫公司並且由明舫公司為他們辦理健保，而他們工作範圍涵蓋GLOBAL LINKS跟明舫公司等公司，所以GLOBAL LINKS等境外公司是屬於沒有獨立運作的情形？）對。」等語（見98年度偵字第79號卷四第7 至13頁）。（二）證人楊永欽於偵訊亦具結證稱：「（均問：本件GLOBAL LINKS在華僑銀行開設OBU 帳號，明舫公司接單後由明舫公司總經理或是主管指示所屬業務員、船務、會計，將所接的單在文件上分給GLOBAL LINKS或是明舫公司而GLOBAL LINKS所接的單，國外客戶把錢匯到OBU 的華僑銀行的帳戶，那些OBU 的華僑銀行帳戶內的存款是不是屬於明舫公司的營業收入？）對。因為GLOBAL LINKS沒有實際獨立運作的功能。縱使文件有分開，資金有分到不同的帳戶，這部分應該還是要歸屬於明舫公司的收入。」等語（98年度偵字第79號卷四第12頁）。（三）證人孫鑑吾於偵訊亦具結證稱：「（均問：有沒有其他陳述？）如果GLOBAL LINKS有獨立的運作，有獨立的人事、會計、獨立接單、獨立的銷售貨物和勞務，獨立在境內銷售貨物和勞務，有可能GLOBAL LINKS涉及未依營業稅法第28條未辦營業登記的問題，如果沒有獨立運作沒有獨立的會計人事也沒有獨立在境內銷售貨物、勞務，完全由明舫公司來營運的話，那GLOBAL LINKS的銷售額似可認定為明舫公司的銷售額。」等語（98年度偵字第79號卷四第13頁）。再佐以上開（二）所示之證人證詞，本件GLOBAL LINKS公司之電話、住址均與明舫公司相同，業務、會計、人事等人員亦均與明舫公司之工作人員為同一，可見GLOBAL LINKS並無獨立運作功能，是其收入應屬明舫公司之營業收入，應列入明舫公司之資產負債表、實際損益表等財務報表中。

（四）況被告於偵查中自白稱：「（問：成立海外公司的目的？）為了配合接單而設廠。臺灣接單，大陸出貨。海外公司負責接訂單及分紅、轉投資。明舫公司是臺灣的總公司，作管理。我有參與第一家海外公司接訂單。該公司轉投資大元，海外公司為richman ，這部分我有參與..... 」、「（問：global links就你來說是紙上公司？）是明昉公司所使用的紙上公司。」、「（問：richman 也是紙上公司？）第一時間是，是先成立紙上公司，但是後來就去投資大元....」等語（見97年度偵字第7752號卷一第53頁，97年度偵字第7752號卷三第28頁），被告業已供稱參與成立RICHMEN 及大元廠，且亦供稱RICHMEN 為紙上公司；被告於另案即本院99年度重訴字第79號案件審理中以證人身分證稱：「（問：妳剛說這些海外公司是你們五個股東開會共同規劃用來節稅，所以海外公司與明舫公司在你認知是不是互相獨立？）實際是上同一間公司。」、「（問：如何認為是同一間公司？）因為我們分紅、財報都在一起，在91年都是在一起，92、93年分紅也是合併。」、「（問：明舫公司財務何人在負責執行？）剛開始總公司在臺南，我跟黃晉偉在台北向方面塑膠公司林宗福承租二個辦公室，我們二個只有百分之35，當時林宗福還不是股東，所有財務、印章都在臺南，劉石崇是董事長，我們的帳都是在台北做好之後寄到臺南給劉石崇支付，後來88年投資大陸以後，帳很多，後來在90年把營業公司登記在臺中，稅務申報、資金控管都是在臺南由劉石崇在負責。」等語（見本院99年度重訴字第79號影卷二第150 頁），被告供稱明舫公司一開始的總公司在臺南，但帳務都是在臺北作好後寄至臺南由共犯劉石崇支付，且被告於斯時亦係與共犯黃晉偉同在臺北辦公處所，是辯護人辯稱：明舫公司於87至90年間之營業處所係在臺南，臺中僅有辦事處，被告上班地在臺中，主要負責海外業務推展之工作，不負責財務及會計帳之製作與申報，臺中辦事處之財務收支均需向臺南之總公司申請，無法自主，該段期間明舫公司之報稅及財務報表之製作均是由董事長劉石崇在臺南處理，被告並未參與云云，即與被告上開供稱明舫公司的帳務都是由伊與黃晉偉在臺北辦公處所作好後寄至臺南由共犯劉石崇支付乙情有所矛盾，是否可採，非無疑問。

（五）而明舫公司之資產負債表將GLOBAL LINKS於華僑公司開設之OBU 帳戶予以列入以作為明舫公司之資產，明舫公司並提供GLOBAL LINKS之帳號00000000000000號帳戶作為客戶之匯款帳戶乙情，有明舫公司88年度至90年度之資產負債表、試算表、明舫公司於89年傳真予客戶之匯款資料、明舫公司88年間之轉帳傳票、收款說明書、匯入匯款通知書等在卷可稽（見98年度聲搜字第9 號卷第19至20、23至24頁，98年度偵字第79號卷一第26至34頁），可見上開收款所得原應列入明舫公司之收入，然卻匯入GLOBAL LINKS在華僑銀行之OBU 帳戶，顯係藉以規避明舫公司原應繳納之稅款乙情。另依據卷附之88年12月10日RICHMEN 轉帳傳票、支出請款單、入帳通知、匯入匯款申請書（見97年度偵字第7752號卷一第235 至343 頁），其內容略為「RICHMEN 在大陸成立工廠，先向GLOBAL LINKS借80萬美元作購置機臺、設備等各項支出」（此有共同被告曾錦珍簽名）、「GLOBAL LINKS借錢給黃晉偉等人帶至大陸」、「大元開辦支出」、「大元開狀購料」、「大元廠配件申購一批」（有被告黃晉偉簽名）、「大元機器出口港工捐」、「投資大元廠資金轉股本」等情；再觀之卷附89年7 月11日明舫公司89年第1 次股東常會會議記錄（見98年度偵字第79號卷一第71頁）記載略以：「... 報告88年營業狀況之說明有「去年營運全靠外包，第四季成長率非常高，造成許多訂單生產不及，交期延誤，為改善此一情況，故有大元廠之設立…」，第五案：大元廠增資案『說明(1)黃總（即黃晉偉）：今年初在法蘭克福展後，與公司重點客戶拜訪大元廠，客戶對大元廠具有高度信心，因此訂單量激增，另一方面，現有配合廠商之營運與政策有所變動，無法配合明舫全面運作，故88年12月大元設廠，…(2)財報資料顯示，明舫轉大元實際資金已有新臺幣5450 萬元（其中尚有美金20萬未設定用途），明舫尚需代付機台款項新臺幣1668萬元…』。決議：大元實際已投入6250.5萬，尚有機台及設備未列入，實需7500萬，加其他設備及營運資金500 萬，故董事會決定大元廠之投資以8000萬元為上限。」等詞，有上開明舫公司89年度第1 次股東會會議紀錄可參；明舫公司於90年度之盈餘分配表亦將大元廠之盈餘分配情況詳列，有明舫公司90年度之盈餘分配表可佐，由以上資料，均可資證明大元廠為RICHMEN 所設立並為明舫公司所經營管理，且資金為GLOBAL LINKS 轉 帳而來，大元廠確實為明舫公司所轉投資之工廠乙情無訛。此外，並有扣案之明舫公司87年至90年股東及董監事會議紀錄、AA公司87年至95年資產負債表、明舫公司及RICHMEN公司於87年至97年明細分類帳、明舫公司、RICHMAN 、AA公司、GLOBAL LINKS資產負債表、明舫公司87年、AA公司88年明細分類帳及轉帳傳票、AA公司89年明細分類帳及轉帳傳票、轉帳傳票、明舫公司會計部資訊回覆表、客戶訂購單、大元待辦事項、採購單、工廠聯絡單、客戶訂購單、工廠聯絡單、出貨文件、訂購單、銷貨確認書、採購單等扣案文件可資佐證。是被告與共犯劉石崇等人設立GLOBAL LINKS，原應為明舫公司或明舫公司之英文名稱DATA KING 之名義、為明舫公司所接之訂單，竟因將部分之訂單填寫為GLOBAL LINKS之訂單，並分別填製表單及傳票，該等原為明舫公司之應收貨款，亦要求客戶依指示匯入GLOBAL LINKS之上開OBU 帳戶，導致明舫公司88 至90年各年度之資產負債表、實際損益表等財務報表上，故意遺漏此項營業收入不為記錄，致使該等財務報表發生不正確之結果，並使明舫公司之營業收入減少，被告與共犯劉石崇等人又設立RICHMEN ，且於88年12月10日，將GLOBALLINKS 之上開原屬明舫公司營業收入之存款80萬美元，匯入RICHMEN 作為資本，復於88年12月間，以此等RICHMEN之資金，在中國大陸深圳市保安區設立大元廠），由明舫公司經營管理，大元廠實為明舫公司所轉投資之長期投資資產，然明舫公司88年至90年之資產負債表等財務報表上，亦有遺漏此項會計事項不為記錄等情，堪以認定無誤。

三、被告雖辯稱伊沒有參與明舫公司財務報表之製作或稽核，也沒有主導成立GLOBAL LINKS或RICHMEN 等境外公司云云，辯護人復為被告辯護稱：明舫公司於87至90年間之營業處所係在臺南，臺中僅有辦事處，被告上班地在臺中，主要負責海外業務推展之工作，不負責財務及會計帳之製作與申報，臺中辦事處之財務收支均需向臺南之總公司申請，無法自主；另案被告劉石崇等人業經他案即臺灣高等法院臺中分院（下稱臺中高分院）以100 年度上訴字第960 號判決有罪確定，是此部分僅能轉嫁予一公司負責人，以免發生重複轉嫁及多重代罰之情形，自無從再轉嫁予被告等語，惟查:

（一）由下列證人之證詞，均可知被告主導本件境外公司之成立，且對於就以明舫公司或其境外公司名義接單具有決定之權限：

1.證人即共犯郭培權於本院99年度重訴字第79號案件審理中以證人身分具結證稱：具結證稱：「（問：何人負責接單？）以前曾錦珍在的時候是曾錦珍、黃晉偉、徐淑慧...」等語（見本院99年度重訴字第79號卷二第58頁）。

2.證人顏佳鈴於偵查中具結證稱：「（問：所以雖然以GLOBAL LINK 、GENERATION的名義接單，但是實際上接單的公司是明舫？）是。」、「（問：為何如此？）不知道。」、「（問：何人指示你這麼做，不然你如何知道實際接單的公司是明舫？）一開始是曾錦珍，後來是黃玲玉。」等語（見偵字等語（見偵字第79號卷二第21頁）。

3.證人徐淑慧於偵查中亦具結證稱：「（問：你是明舫公司的業務經理？）是。」、「（問：從何時開始任職？）我們職務特殊，如果那個部門有問題我們都會去支援，我是從85年進明舫公司。」、「（問：接單的公司是如何決定由那家公司接單？）公司通知業務，公司決定的。」、「（問：公司是指誰？）據我了解，應該是股東討論後通知財務，財務通知我們業務。」、「（問：財務是指？）早期是曾錦珍通知業務，後來她離職後，就由財務部經理黃玲玉通知。」、「（問：為何你用DATA KING 的名義去跑業務，可是客戶卻下單給GENERATION、GLOBAL LINK 等境外公司？）DATA KING 是一個老招牌，客人其實是認DATAKING，客人還是下單給DATA KING 。至於其他公司接單，是一個文件作業。」、「（問：為何要做這樣的文件作業？）公司要求。」、「（問：公司是指？）財務要求。」等語（見98年度偵字第79號卷二第388 至390 頁），證人顏佳鈴證稱被告指示伊將實際上為明舫公司接單者，名義上由GLOBAL LINKS來接單，證人徐淑慧復證稱被告負責決定由何公司接單，則被告辯稱未主導成立GLOBAL LINKS、RICHMEN 境外公司云云，是否可信，非無疑問。

（二）再證人即共犯郭培權於本院審理中證述稱：明舫公司的董事長算是錢的管理人，並沒有真正去指揮財務那些東西，伊知道被告對於採購、人事及業務出貨的控管，甚至於對總務那些都有在管；明舫公司臺中的總管就是被告及黃晉偉；公司內部要開股東會，報表有疑慮時，財務部分由被告及財務經理解釋；被告有參與大元廠之執行；被告對於明舫公司稅、財務的部分所處理者，都很條理分明，來龍去脈都清楚，伊很放心被告處理的事；被告說明舫公司設立GLOBAL LINKS、GENERATION目的是節稅；應該說被告及黃晉偉主導成立本件境外公司，因為其2 人為執行股東，且會使明舫公司在臺灣繳的稅變少；被告、黃晉偉、黃玲玉等3 人有決定由何家公司名義接單之權限等語（見本院卷第223 至231 頁），被告既於明舫公司開會時負責解釋財務部分之報表疑慮，則被告理應對於明舫公司之財務狀況有所瞭解、知悉，始能加以解釋，豈有可能對於明舫公司之財務報表製作未參與其中？且縱為明舫公司之董事長劉石崇，亦實際上並未真正負責指揮明舫公司之財務，而證人亦證稱被告確實參與主導本件境外公司之成立，且被告對於明舫公司財務部分甚至因被告說明條理分明、清楚來龍去脈而深獲證人郭培權之信任，益顯示被告應清楚、瞭解明舫公司之財務狀況，否則如何深獲證人郭培權之信任？足認被告上開所辯情節均非實在。雖證人何素秋於本院審理中證稱：被告並未在相關的財務報表上簽名或是蓋章審核，相關財務報表之簽證不需要被告之審核通過等語，然證人何素秋亦證稱：包含明舫公司的法定代理人、經理及各股東所有人員都不用簽名等語（見本院卷第218 至223 頁），而商業會計法所規定之商業負責人故意遺漏會計事項不為紀錄，致使財務報表發生不實之結果者，本不以該商業負責人直接於相關財務報表上簽名為必要，否則，豈非公司之任何細節事項均需經過負責人簽名，始得課以相關之責任？本件被告為明舫公司之商業負責人，既知明舫公司設立GLOBAL LINKS、RICHMEN 之目的係為節稅，且本院亦認定被告主導該境外公司之成立，對於大元廠之事務亦由被告負責（詳下述），被告復為成立GLOBALLINKS 、RICHMEN 公司之股東之一，則被告對於以本件犯罪事實所述之方式，涉入、參與其中，藉以逃漏明舫公司之營利事業所得稅，其違反商業會計法、稅捐稽徵法之犯行已甚明確，縱被告未於明舫公司財務報表上簽名或審核，仍對於本院上開認定不生影響。

（三）又觀之明舫公司之90年第1 次股東常會會議紀錄（見96年度他字第2124號卷第62頁），其上載明略以：「... 第四案... 決議：...C. 總經理與協理因同時負責明舫及大元事務，比照駐廠台幹津貼為原薪資的1.5 倍... 」等語，可見被告為負責大元廠事務之重要角色之人，始因而獲得較高之薪資。另被告於本院審理中就97年度7752號卷二卷附之書面資料（見該卷第145 至159 頁）為其親筆書寫乙情供承在卷（見本院卷第236 頁反面至第237 頁），參諸上開書面資料，其中：被告以「曾協理」之名義寫予「陳慧貞」，載明：「... ⑤財報作業不要落後太多，請在6月底務必完成3 月的帳... 」，如被告對於明舫公司財務報表之製作及審核均未參與，何以作如此之指示？又被告於明舫公司稅帳說明書面資料中亦載略以：「... 因將年底，預計1/15前須結出2001損益及預估年終獎金... 」等情，有卷附之明舫公司稅帳說明資料可參（見97年度偵字第7752號卷三第124 頁），再次印證被告有參與明舫公司相關稅務、帳冊之情。再者，明舫公司於90年12月21日所召開之會計部會議，被告有參與該會議，會議中並討論關於大元廠日報表、產銷部門、內銷單、成本分析等相關事宜乙節，有上開會議之會議紀錄附卷可佐（見97年度偵字第7752號卷三第135 、136 頁）。更者，明舫公司之89年董監事臨時會議紀錄記載略以：「... 決議：第一案：為財務流程管理順暢，所有銀行印鑑章增加黃晉偉印章一式，....並將公司印鑑改由會計部保管，董事長及總經理各自保管個人印鑑，董事長另刻一私章，作個人戶之印鑑，交台中使用，平常運作以台中為主... 」等語（見98年度偵字第79號卷三第117 頁）。另參以卷附之明舫公司87年間至91年間股東會或董監事會議之開會地點係於臺中舉行，顯見明舫公司該期間之主要營運處所為臺中，且被告當時亦係於臺中處上班，是辯護人辯稱明舫公司之臺中營業處不負責財務及會計之製作等語，並非可採。

（四）復者，本件其餘共犯劉石崇、黃晉偉、林宗福等人，因與被告共同犯本件犯行，而經臺中高分院認定均共同為故意遺漏會計事項不為記載致財務報表發生不正確之結果，及公司負責人逃漏稅捐罪，而均經判決有罪（嗣並因最高法院以101 年度台上字第5633號判決駁回上訴確定）等節，有臺中高分院100 年度上訴字第960 號判決、最高法院101 年度台上字第5633號判決附卷可憑，並經本院調取上開案件相關卷宗查閱無訛，益徵被告與其餘共犯所為本件犯行甚屬明確。

（五）至辯護人另為被告辯護稱：共犯劉石崇等人業經他案即臺中高分院以100 年度上訴字第960 號判決有罪確定，是此部分僅能轉嫁予一公司負責人，以免發生重複轉嫁及多重代罰之情形，自無從再轉嫁予被告等語，然：按大法官釋字第687 號解釋理由業已闡明：「... 又公司負責人有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果時，系爭規定對公司負責人施以刑事制裁，旨在維護租稅公平及確保公庫收入。查依系爭規定處罰公司負責人時，其具體構成要件行為及法定刑，均規定於上開稅捐稽徵法第41條。該規定所處罰之對象，為以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之行為……」等旨，是公司負責人如有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果，依稅捐稽徵法第47條第1 款規定對公司負責人施以刑事制裁時，除須具備構成要件該當性、行為之違法性，尚須具備行為之有責任性等刑事法理。最高法院關於轉嫁代罰之相關判例、決定及決議，亦於100 年6 月14日100 年度第5 次刑事庭會議決議不再援用、參考。是依前揭大法官釋字第687 號前開解釋意旨，最高法院以往關於所謂「轉嫁代罰性質」之判例，均無再援用之餘地，對於公司負責人施以刑事制裁時，既以其有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，行為人應具備主觀犯意，且行為人係因自己之刑事違法且有責之行為，而承擔刑事責任，當無所謂重複轉嫁或多重代罰之情。基此，辯護人前開所辯亦無可採。

四、綜上所述，GLOBA0L LINKS 、RICHMEN 均為無須實際繳納股款而為明舫公司所實際控制之紙上公司，GLOBAL LINKS公司僅供分散原屬明舫公司之訂單收入，至於RICHMEN 則係借其境外公司名義，供作轉投資大陸設廠之大元廠，GLOBALLINKS 、所有收入應為明舫公司之營業收入，而以GLOBALLINKS 之資金支付大元廠之出資，大元廠係明舫公司所轉投資之子公司，被告與其餘共犯劉石崇、黃晉偉、林宗福、郭培權等人皆為明舫公司之商業負責人，其等共同參與或主導GLOBAL LINKS、RICHMEN 之成立，且將原屬明舫公司收入之事項，故意遺漏不登記於明舫公司財務報表上，並且故意遺漏大元廠實為明舫公司轉投資長期資產之事項，藉以逃漏明舫公司之營利事業所得稅，被告前開所辯，均無足採。本件事證明確，被告犯行洵堪認定，應依法論科。

五、本件明舫公司逃漏營利事業所得稅金額之認定：觀諸卷附之AA公司88、89、90年度之營利事業所得稅結算申報核定通知書顯示明舫公司所申報之88、89、90年度營業淨收入分別為00000000元、000000000 元、00000000元（見98年度偵字第79號卷三第57至67頁），然依該公司之88、89、90年度實際損益表上載明明舫公司於88、89、90年度之實際營業淨收入分別為240,264,994 元、369,794,986 元、419,909,291 元，而該等表格均係本件於98年6 月22日搜索明舫公司時，當場自明舫公司電腦內查扣，並經證人林玉芬簽名，列印日期復均為搜索當日，足資作為明舫公司各該年度實際營業淨收入之憑證，據此，卷附之財政部臺灣省中區國稅局98年9 月7 日中區國稅三字第000000000 號函（見98年度偵字第79號卷三第47至49頁），已載明其所預估明舫公司每年之逃漏稅額為：88年為7,309,349 元、89年為11,833,657元、90年為13,779, 639 元等情明確。參以證人許正偉於偵查中證稱：其係依據明舫公司所申報之核定數，合併所查扣之內帳，加以計算差異數所得結果等語（見98年度偵字第79號卷四第8 頁）。是本件檢察官所起訴認定之逃漏稅金額乃係中區國稅局依據上開資料等計算而得，實有其憑據。而中區國稅局於本院審理中函覆表示明舫公司之88、89年度之營利事業所得稅結算申報資料，已逾保存期限，無資料可提供，另該公司88至90年度因查獲時已逾核課期間，依法不得再補徵，無法提供逃漏稅額計算表等語（見本院卷第102 頁），被告於審理中亦供稱：「（問：妳說檢察官起訴書認定的逃漏稅捐，妳認為不對，妳是否有資料或是認為怎樣才正確？）我只能夠把我手上的三張資料給法官。〈庭呈資料三張〉」、「（問：妳這三張資料是什麼東西？）一張是檢察官在查扣以後，她在庭上叫我認的那個，告訴我逃漏稅金額，這個是偵檢起訴前一個月在庭上當庭給我的明細，可是沒有附任何財報。」、「（問：你手上有無資料可以正確估算那應該逃漏，因為妳現在是承認逃漏稅，妳只是認為逃漏稅的金額不對，妳有無何資料可以提供給法院去做估算的標準？）請妳理解我身為被告，這件事情從91年到97年我深受其害，就是因為這樣我到94年才開始寄律師函，然後去經濟部檢舉，去法院申請檢查人查帳，我一路以來都沒有辦法取得財報，不曉得公司的狀況，所以我最後沒有辦法才用刑事提出告訴。」、「（問：妳現在的意思是說因為當時的財報也都沒有給妳，所以妳手上也沒有資料，但是妳認為檢察官起訴的數據妳也認為不對，但是詳細的詳細的數據多少，妳也沒有辦法提供法院參考？）因為股東給我的在98年年初的時候，它是非常嚴重虧損的。」、「（問：妳現有的資料只有98年虧損的資料，那88年至90年的資料都沒有？）也沒有。」等語（見本院卷第236 頁及反面），被告法說明其所認定之明舫公司逃漏稅金額為若干，且被告對於卷附之明舫公司88至90年間之實際損益表上所載之實際營業收入僅陳稱不知情該記載等語（見本院卷第237 頁）。況且，依卷附明舫公司88至90年度營利事業所得稅申報核定通知書，明舫公司甚於88年度應退稅45668 元、於89年度應退稅29923 元、於90年度應退稅21619 元，顯見明舫公司所申報之營業淨收入確實短少於其實際之營業淨收入。是明舫公司逃漏稅之情，雖因已逾核課期間無法獲得實際逃漏稅計算表，然依上開資料暨證人之證詞，已足認定明舫公司所逃漏之稅額即如附表二所示。

叁、論罪:

一、新舊法比較：

（一）被告於行為後，刑法及刑法施行法業於94年2 月2 日修正公布，並於95年7 月1 日施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，現行刑法第2 條第1 項定有明文。此條規定乃與刑法第1 條罪刑法定主義契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2 條本身雖經修正，但刑法第2 條既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2 條規定以決定適用之刑罰法律，先予辨明。又以本次刑法修正之比較新舊法，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，本於統一性及整體性原則，綜其全部罪刑之結果而為比較，亦有最高法院95年度第8 次刑庭會議決議可資參照。茲就本件新舊法比較如下：

1.刑法第28條原規定：「二人以上共同『實施』犯罪之行為者，皆為共同正犯。」新法修正為：「二人以上共同『實行』犯罪之行為者，皆為共同正犯。」將舊法之「實施」修正為「實行」。原「實施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為，修正後僅共同實行犯罪行為始成立共同正犯。是新法共同正犯之範圍已有限縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯。新舊法就共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正，應有新舊法比較適用之問題。本件被告基於共同犯罪之意思而參與犯罪構成要件之實行，不論新法、舊法，均構成共同正犯，上述刑法第28條之修正內容，對被告並無有利或不利之情形，依刑法第2 條第1 項前段之規定，應適用修正前刑法第28條之規定。

2.修正後刑法第33條第5 款規定「罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之」，與修正前刑法第33條第5 款規定「罰金：一（銀）元以上」相較，關於罰金刑之規定者，於修正前最低度之法定刑係銀元1 元即新臺幣3 元，而於修正後則係新臺幣1,000 元，比較修正前後之規定，修正後之規定並未更有利於被告。

3.修正前刑法第55條後段關於牽連犯之規定，於被告行為後亦已刪除。被告所犯所犯故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不正確之結果罪、公司負責人逃漏稅捐罪間，彼此間具有方法、目的之牽連關係，如依修正前刑法規定，應僅從一重論以修正前商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪（詳後述）；然若依修正後之刑法，因已刪除牽連犯之規定，比較新舊法之規定，修正後之規定並非較有利於被告，依刑法第2 條第1 項前段之規定，應依被告行為時即修正前之刑法第55條後段以牽連犯論處。

4.刑法第56條連續犯之規定於95年7 月1 日修正施行後業已刪除，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，被告先後多次先後多次故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不正確之結果以逃漏稅捐之行為，如依修正前刑法，均為連續犯，僅論以一填製不實會計憑證罪、納稅義務人逃漏稅捐罪，並各加重其刑至2 分之1 ，如依修正後刑法，已無連續犯之規定，被告多次填製不實會計憑證、逃漏稅捐之犯行，均應分論併罰，比較新、舊法適用結果，應適用被告行為時即修正前刑法論以連續犯，較為有利。

5.經綜合比較之結果，以修正前之規定有利於被告，揆諸上開最高法院決議所揭示之罪刑綜合比較原則，依修正後刑法第2 條第1 項前段之規定，應整體適用行為時即修正前之規定。

（二）又所謂不能割裂適用，係指與罪刑有關之本刑而言，並不包括易刑處分在內。詳言之，有關易科罰金、易服勞役之刑罰執行，仍應比較新舊法之規定，適用最有利於行為人之法律，依刑法第2 條第1 項之從舊從輕原則定其易刑之折算標準（最高法院97年度台上字第2545號判決意旨參照）。而95年7 月1 日修正生效施行前之刑法第41條第1 、2 項規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下《按：業經修正前罰金鍰提高標準條例第2 條提高100 倍》折算一日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效或難以維持法秩序者，不在此限」、「併合處罰之數罪，均有前項情形，其應執行之刑逾6 月者，亦同」；修正後刑法第41條第1 、2 項則規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1000元、2000元或3000元折算1 日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限」、「前項規定於數罪併罰，其應執行之刑未逾6 月者，亦適用之」。之後在98年1 月21日經修正公布（98年9 月1 日生效施行）之刑法第41條第1 項、第8 項則係規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1000元、2000元或3000元折算1 日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效或難以維持法秩序者，不在此限」、「第1 項至第3 項規定於數罪併罰，其應執行之刑未逾6 個月者，亦適用之」，其間並經司法院大法官會議於98年6 月19日作成釋字第662 號解釋，其解釋文為：「中華民國94年2 月2 日修正公布之現行刑法第41條第2 項，關於數罪併罰，數宣告刑均得易科罰金，而定應執行之刑逾6 個月者，排除適用同條第1 項得易科罰金之規定部分，與憲法第23條規定有違，並與本院釋字第366 號解釋意旨不符，應自解釋公布之日起失其效力」。嗣刑法第41條再於98年12月30日經總統以華總一義字第00000000000 號令公布，並自99年1 月1 日生效；修正後（即本件裁判時）刑法第41條第1 項、第8 項則依照司法院大法官會議解釋意旨修正規定為：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1000元、2000元或3000元折算一日，易科罰金。但易科罰金，難收矯正之效或難以維持法秩序者，不在此限」、「第1 項至第4 項及第7 項之規定，於數罪併罰之數罪均得易科罰金或易服社會勞動，其應執行之刑逾6 月者，亦適用之」。從而，經比較行為時法（95年7月1 日修正生效前）、中間時法（95年7 月1 日修正生效）及裁判時法（99年1 月1 日修正生效），就被告關於本件犯行部分，當以行為時法（95年7 月1 日修正生效前）對被告等較為有利。至定易科罰金之折算標準，係屬科刑規範事項，則非屬最高法院95年5 月23日95年第8 次刑庭會議決議第一、（四）所定，比較新舊法應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因《如身分加減》與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較之情形，其既非屬法律適用之情形，即無與前揭所載新舊法比較為綜合比較之適用，附此敘明。

（三）被告於行為後，商業會計法業於95年5 月24日修正公布，於同年月26日施行，其中第71條第4 款之處罰規定，法定刑由修正前之「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」，修正後為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金」，經依前開修正後刑法第2 條第1 項規定，比較修正前後商業會計法第71條第4 款之刑度，以修正前商業會計法第71條第4 款之規定較有利於被告，自應依行為時即修正前商業會計法之相關規定論處。

（四）又稅捐稽徵法第47條於65年10月22日訂定，原規定為：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。

二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。四、其他非法人團體之代表人或管理人。」嗣於被告行為後，於98 年5月27日修正公布並於98年5 月29日生效，除將原有條文移列第1 項外，並增列第2 項：「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。」，其修法理由乃係參酌最高法院86年台上字第2570號判決意旨所認，該條款之「代罰」對象，應係指「符合公司法第8條 規定之所謂公司負責人」，且須「實際參與公司業務執行之人」，二者兼備始可，否則，如偏狹的認係「登記之負責人」，亦即公司法第8 條第1 項所謂之當然負責人，在遇有依公司法第45條、第56條、第108 條、第192 條、第208 條等相關規定，公司登記之負責人有多人之情形時，如何選擇其『代罰』之人。況若登記之負責人實際上並不過問公司事務，公司之一切業務均由職務範圍內之負責人即經理人掌理時，則實際執行公司業務，為公司逃漏稅捐之負責人不必「代罰」，不過問公司事務之登記負責人反應「代人受過」，豈符公平正義原則及立法本意，此於登記之負責人與職務範圍內負責人之經理人分屬不同之派系時尤然（最高法院95年度台上字第6756號、94年度台上字第2099號判決意旨同此）等實務見解而為明文化規定，自無新舊法比較之問題。再司法院釋字第687 號解釋，認稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款有關公司負責人應處徒刑之規定，有違憲法第7 條平等原則，至遲於100 年5 月27 日 該解釋公布屆滿1 年時，失其效力，乃於101 年1 月4日 修正公布為「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於左列之人適用之」，是對公司負責人處以刑罰之範圍已有修正，除徒刑之外，亦得處稅捐稽徵法第41條關於拘役或罰金之處罰，比較行為時法、中間時法及現行法，應以101 年1 月4 日修正後稅捐稽徵法第47條對被告有利，應逕行適用修正後之現行規定。且上開大法官會議解釋，就公司法規定之公司負責人應處以刑罰之理由，於解釋理由書中揭示「無責任即無處罰之憲法原則」，必以公司負責人有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，致使短漏稅捐之結果時，始有依該條應受刑事處罰之餘地。因此，最高法院以往有關對於該條負責人處刑係基於所謂「轉嫁代罰性質」之判例，嗣俱經最高法院於100年6 月14日100 年度第5 次刑事庭會議以「不合時宜」為由，決議不再援用。公司負責人既有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，始依該條應受刑事處罰，因此，如犯罪適用修正前刑法，則共同正犯及修正前刑法連續犯、牽連犯等條文當然得以適用（最高法院101 年度台上字第2111號、101 年度台上字第4960號判決、臺灣高等法院101 年度上更( 一) 字第65號判決可資參照）。是修正前對公司負責人僅得科處「徒刑」，不得科處較輕之「拘役」或「罰金」，是修正後之規定，顯較修正前規定有利於被告。

二、按刑法之共同正犯，係採客觀主義，以共同實施構成犯罪事實之行為為成立要件，雖共犯相互間祇須分擔一部分行為，苟有犯意之聯絡，仍應就全部犯罪事實共同負責。又現行刑法關於正犯、從犯之區別，係以其主觀之犯意及客觀之犯行為標準，凡以自己犯罪之意思而參與犯罪，無論其所參與者是否犯罪構成要件之行為，皆為正犯，參照最高法院25年上字第2253號、22年上字第1713號判例參照。又共同正犯，應對其共同犯意聯絡範圍內之全部犯罪事實負責，而其犯意聯絡表示之方法，固不以明示通謀為必要，即相互間有默示之合致者，亦屬之。惟所謂默示之合致，係指就其舉動或其他相關情事，依社會通常觀念，得以間接推知其意思者而言；單純之沉默，尚與默示之合致有間（最高法院101 年度台上字第3023號判決意旨參照）。又依刑法第31條第1 項前段之規定，因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。

三、次按商業會計法第28條規定，財務報表包括下列各種：「一、資產負債表。二、損益表。三、現金流量表。四、業主權益變動表或累積盈虧變動表或盈虧撥補表。前項各款報表應予必要之註釋，並視為財務報表之一部分。」，又95年5 月30日修正前所得稅法第76條第1 項規定：「納稅義務人辦理結算申報，應檢附扣繳憑單、自繳稅款繳款書收據，及其他有關證明文件、單據；其為營利事業所得稅納稅義務人者，並應提出資產負債表、財產目錄及損益表。」，而95年5 月30日修正後所得稅法第76條第1 項規定：「納稅義務人辦理結算申報，應檢附自繳稅款繳款書收據與其他有關證明文件及單據；其為營利事業所得稅納稅義務人者，並應提出資產負債表、財產目錄及損益表。」故公司於89年至91年間申報88年度至90年度之營利事業所得稅，自應檢附公司之資產負債表、財產目錄、損益表等財務報表。又按「商業以每年1月1 日起至12月31日止為會計年度。」、「商業之決算，應於會計年度終了後2 個月內辦理完竣；必要時得延長1 個半月。」「商業每屆決算應編製下列報表：一、營業報告書。

二、財務報表。」商業會計法第6 條前段、第65條、第66條第1 項分別定有明文。從而財務報表之編製，應係次年度之2 月底之前，是於89年至91年間編製前一年度之財務報表，而故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實結果之犯行時間，應係於每年之1 、2 月間為之。另依91年1 月30修正前所得稅法第71條第1 項前段規定：「納稅義務人應於每年2 月20日起至3 月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」，而依91年1 月30日修正後所得稅法第71條規定：「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但依法不併計課稅之所得之扣繳稅款，及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。」，故申報營利事業所得稅之時間，就申報88年度至89年度之營利事業所得稅應於次年即89年、90年之2 月20日起至3 月底止，而申報90年度之營利事業所得稅則應係於次年度之5 月1 日至5 月31日止，然被告如事實欄一所載之時間係以故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果為其等逃漏明舫公司前一年度之營利事業所得稅，其於89、90年之逃漏稅捐之犯行，自應係89、90年之1 月至3 月底為之。又修正前商業會計法第4 條規定「本法所稱商業負責人依公司法第8 條、商業登記法第9 條及其他法律有關之規定」（95年5 月24日修正為「本法所定商業負責人之範圍，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定」）。而公司法第8 條規定「本法所稱公司負責人：在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事。公司之經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人」。被告及共犯劉石崇等人於如附表一所示時間分別認明舫公司之董事長、董事及監察人，其等均為公司法第8 條所稱之公司負責人，亦為商業會計法第4 條所定之商業負責人。

四、是被告自89年至91年止之每年1 、2 月與共犯劉石崇、黃晉偉、林宗福、郭培權等人共同基於故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不實結果之所為，係犯修正前商業會計法第71條第4 款之故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不正確之結果罪；被告自89、90年於每年1 月至3 月底，於91年係自1 月至5 月底，基於公司負責人逃漏明舫公司88至90年度之各年度營利事業所得稅捐之所為，則係犯101年1 月4 日修正後之稅捐稽徵法第47條第1 項、第41條之公司負責人逃漏稅捐罪。被告自89年起至91年10月30日止，與共犯劉石崇、黃晉偉、林宗福、郭培權，於所參與期間，就故意遺漏會計事項不為紀錄致使財務報表發生不正確結果，及自89、90年於每年1 月至3 月底，於91年係自1 月至5 月底所犯之公司負責人逃漏稅捐罪，均有犯意聯絡及行為分擔，皆為共同正犯。再被告之如事實欄一所載之時間，所犯之修正前商業會計法第71條第4 款之故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不正確之結果，及自89、90年於每年1月至3 月底，於91年係自1 月至5 月底基於公司負責人逃漏稅捐之所為之公司負責人逃漏稅捐，均係基於概括犯意反覆為之，為連續犯，各論以一罪，從一重之連續故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不正確之結果罪、連續公司負責人逃漏稅捐罪處斷。再被告所犯上開連續故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不正確之結果罪、連續公司負責人逃漏稅捐罪間，具有方法、目的之牽連關係，應分別依修正前刑法第55條之規定，從較重之連續故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不正確之結果罪論處。

五、又被告之辯護人為被告辯護稱被告應有自首之適用等語，惟按刑法第62條所規定之自首，係以行為人對於刑事追訴機關尚未發覺之罪，申告自己之犯罪事實，並於申告後自動接受裁判為其要件。是自首以對於未發覺之罪投案而受裁判為要件（最高法院91年台上字第385 號判決意旨參照），必須有相當足以表示接受裁判之意。查：本件被告自始係以告訴人之身分對共犯劉石崇等人提出侵占、背信等告訴，此有卷附之被告刑事告訴狀可參（見96年度他字第2124號卷第6 頁），雖被告於告訴過程中曾主動提供相關資料予檢察官偵辦，檢察官於偵辦過程中因發覺被告涉犯本件犯行而主動檢舉偵辦，然被告既係以告訴人之身分提出告訴，縱其曾主動提出相關資料與檢察官偵辦，被告仍非申告自己之犯罪事實，而係以被害者之身分提出告訴，難認被告有申告自己犯罪事實並接受裁判之意，是本件被告並無刑法所規定自首之適用，辯護人此部分所辯亦無足採。

肆、科刑:

（一）爰審酌被告為明舫公司董事，本當遵守國家稅賦相關規定，誠實納稅，健全國家財政福利國民，其竟不思正途，逃漏稅捐，造成國家財政與稅賦公平之不良結果，且被告故意遺漏會計事項不為登記，致使財務報發生不實之結果，而逃漏如附表二所示期間之營利事業所得稅，造成國家稅賦短收，危害國家稅制健全財務及稅捐稽徵機關對於營業稅查核管理之公平性與正確性，又被告本件犯行所逃漏之稅捐金額已高達數千萬元，金額非少，被告犯後猶否認犯行，無法見得其悔意。另兼衡被告除本件外，前並無犯罪科刑紀錄，其素行尚稱良好，及其犯罪之動機、目的、手段、智識程度、家庭經濟生活狀況等一切情狀，量處如主文所示之刑。

（二）又刑法第74條所規定之緩刑，係以受2 年以下有期徒刑、拘役或罰金之宣告，前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，或前因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，執行完畢或赦免後，5 年以內未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告者，並以暫不執行其宣告刑為適當者為其要件。而按宣告緩刑，應就被告有無再犯之虞，及能否由於刑罰之宣告而策其自新等，加以審酌（最高法院96年度台上字第5616號判決意旨參照）。本件辯護人雖再為被告辯護稱：因其餘共犯經起訴後，未有善意與被告和解，返還被告應有之股東權益，被告又被友人倒債，始無法如期履行緩起訴所附之條件，如認被告有罪，請併為緩刑之宣告等語，然查：本件被告前固未曾因故意犯罪受有期徒刑之上刑之宣告，然被告前係因本件犯行經臺灣臺中地方法院檢察署檢察官以98年度偵字第79、20297 、27282 號為緩起訴處分在案，此有該緩起訴處分書在卷可稽，被告因未依緩起訴所附條件向國庫支付600 萬元，遂經檢察官撤銷該緩起訴處分，被告前原業經獲緩起訴之寬典，猶未能如期履行至其緩起訴遭撤銷，被告之辯護人復辯稱被告實為最大之受害者，則被告能否藉由本件之刑之宣告而有所悔悟並策其自新，非無疑問。又雖辯護人另以被告因壓力過大造成右眼神經炎，且因此罹患憂鬱症，甚至服用安眠藥自殺等語（見本院卷第61頁及反面），然宣告緩刑，應就被告有無再犯之虞，及能否由於刑罰之宣告而策其自新等，加以審酌，與被告之患病與否，並無關係（最高法院49年台上字第281 號判例意旨參照），縱被告確實罹患有憂鬱症，仍與本件是否應給予緩刑宣告並無相關。是本院認被告所為本件犯行，並無暫不執行其宣告刑為適當之情，爰不予緩刑之宣告，附此指明。

（三）再本件被告犯罪時間於96年4 月24日以前，合於中華民國96年罪犯減刑條例第2 條第1 項規定之基準日之前，且不在該條例第3 條所定排除減刑之列，應依該條例第2 條第1 項第3 款之規定，減其宣告刑2 分之1 。

據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，修正前商業會計法第71條第4 款、101 年1 月4 日修正後稅捐稽徵法第47條第1 項、第41條，刑法第2 條第1 項、第11條前段、修正前刑法第28 條 、修正前刑法第56條、第55條前段，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條，判決如主文。

本案經檢察官王淑月到庭執行職務。