最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第00182號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　94年度判字第00182號

上訴人

理北國際股份有限公司

代表人

乙○○

被上訴人

財政部臺北市國稅局

代表人

甲○○

上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國92年8月22日臺北高等行政法院91年度訴字第829號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、緣上訴人於民國84年6月至同年12月間代慶州開發建設股份有限公司（下稱慶州公司）銷售靈骨塔收受佣金收入，金額計新臺幣（下同）39,990,476元（不含稅），漏開統一發票並漏報銷售額。經被上訴人查獲後核定上訴人銷售勞務未依法開立統一發票，漏報銷售額39,990,476元，逃漏營業稅1,999,524元，除依法補徵所漏稅額外，並按其所漏稅額處五倍罰鍰計9、997、600元（計至百元止）。上訴人不服，申請復查結果未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、本件上訴人於原審起訴主張：補徵營業稅部分：按人民之權益當然受憲法及法律之保障，行政機關就具體事件行使公權力，對人民之權益有所限制、剝奪或增加其負擔而為行政處分時，在依法行政原則支配下，做成行政處分不僅須有法律之依據，行政機關亦應對其作成行政處分係符合法定要件之事實，負舉證之責。故對納稅義務人所得之資料及應繳納稅款之要件，稽徵機關自應負舉證之責任，此有最高行政法院82年度判字第182號判決可稽。次按，行政程序法第36條規定行政機關應依職權調查證據，應對當事人有利及不利事項一律注意，同法第43條復規定，行政機關為處分時，應斟酌全部陳述與調查事實及證據結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定告知當事人。職權調查主義於稅捐稽徵程序中亦有適用。職權調查證據之規定雖作為調查證據之原則，但亦課予行政機關具有依法職權調查證據之「義務」，最高行政法院89年度判字第1147號判決亦揭示此旨。又行政院台84訴字403367號再訴願決定認為原處分機關自應先查明究餘負責人或營利事業之收入，不能逕予認定為營利事業之收入。從而，被上訴人對於是否有漏報、短報稅額之違章事實，應負舉證之責任及依職權調查證據，以確認違章之對象。被上訴人認定上訴人違章所憑之證據係以，慶州公司副總經理李章祥87年2月26日於法務部調查局北部地區機動工作組（下稱調查局北機組）所作之調查筆錄，及臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺北地檢署）檢察官87年度偵字第16213號起訴書等。然李章祥於85年4月1日始進入該公司，85年間均負責工地業務，並無參與代銷靈骨塔之經營，則其就上訴人於84年6月至12月間有無替慶州公司代銷靈骨塔乙事，自無確實親身之認知，是其於調查局北機組所作之筆錄，顯為個人臆測之詞。況北機組係以誘導訊問之方式製作調查筆錄，使被訊問人陷於錯誤，對此種訊問，被訊問人不論如何回答，均是錯誤之供述，蓋關於未經證實之事實，詢問者不得以該假設事實存在為前提，而行詢問，故此種供述，欠缺任意性及真實性，應不具證據能力。而臺北地檢署檢察官以87年度偵字第16213號起訴後，臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）所為之88年度訴字第52號刑事判決，業經臺灣高等法院89年度上訴字第3779號判決撤銷原判決並改判。該判決認公司負責人以不正方法逃漏稅捐所依據之事實，係上訴人85年12月至86年取得虛開發票之行為，與本案涉及之事實不同。準此，被上訴人是否得引用該等判決作為本案認事用法之基礎，益顯疑問。再由該判決內容可知，於84年6月間起，從事銷售靈骨塔之主體，不是未實際銷售之請款人頭（以供慶州公司開立不實之扣繳憑單），就是上訴人之業務員，上訴人實無代慶州公司銷售靈骨塔收受佣金收入之情事。又各該業務員與上訴人之其他行政人員與慶州公司間之法律關係為何？亦有究明之必要。職是，被上訴人所憑之前開證據顯無法達「高度蓋然性」之證明程度，其調查認證程序似嫌粗率，故被上訴人之認定，顯有違證據法則。依公司法90年10月12日修正前第15條第1項規定，公司之權利能力仍受目的上之限制。因此，公司僅得經營登記範圍以內之業務。而所謂登記範圍內之業務，指公司章程所載之「所營事業」而言，亦即公司之目的事業，從而公司若逾越該範圍所為之行為或為目的條款所未記載之行為，應屬無效。經查，上訴人在85年11月以前主要登記營業項目及實際經營者為瓦斯器材，迨取得慶州公司所興建於新店市之靈骨塔經銷權，並變更營業項目為買賣靈骨塔之85年11月以後，始代銷慶州公司之靈骨塔。在此之前，上訴人之負責人周龍修以個人名義代銷慶州公司之納骨塔，顯係為超越公司登記營業項目之行為，故有修正前公司法第15條第1項之適用。職是，銷售納骨塔之主體，與上訴人無涉。次查，在上訴人變更登記前，業務員私下以個人名義幫慶州公司銷售靈骨塔賺取額外的收入，概由慶州公司報稅，上訴人就此部份並無營業收入。況，業務員非公司法第8條第3項有代表公司權限之公司負責人，則業務人員個人所從事與公司業務無關之行為，要無視為公司之行為或對於公司有效。綜上，銷售人是慶州公司、上訴人之職員等個人，與上訴人無涉，被上訴人自不得就此部分向上訴人補徵營業稅。科處罰鍰部分：按最高行政法院39年判字第2號判決意旨認行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。又同法院62年度判字第402號判決亦揭示行政罰之處罰，雖不以故意為要件，然其違法事實之認定，要不能僅憑片面之臆測，為裁判之基礎。次按，租稅核課與裁罰為兩不同領域，不應在舉證責任或證明程度上適用相同法則，否則即違反法治國原則。經查，被上訴人就違反營業稅法所為之罰鍰處分，如前所述，補徵營業稅之處分已有所違誤，從而，罰鍰處分即失所附麗，訴願決定更在無他項直接或間接證據下認定上訴人違章漏報、短報稅額，而維持科處罰鍰之原處分，顯然於法有所違悖等語，求為判決撤銷原處分、復查決定及訴願決定。

三、被上訴人則以：查上訴人之違章事實，有慶州公司副總經理李章祥87年2月26日於調查局北機組所作之調查筆錄、臺北地檢署檢察官87年度偵字第16213號起訴書、調查局北機組88年5月5日（88）電防字第0997號函及87年8月4日（87）電防字第2805號刑事案件移送書、財政部財稅資料中心89年3月2日列印產出之專案申請調檔統一發票查核清單等影本附卷可稽，違章事證明確，洵堪認定。至有關上訴人主張84年度從未以公司名義銷售靈骨塔，係員工個人行為所獲取之報酬與公司無涉等節：經查上訴人代慶州公司銷售靈骨塔收受佣金收入之違章事實，經臺北地院檢察署檢察官87年度偵字第16213號起訴書起訴，亦經臺北地院88年度訴字第521號刑事判決有罪；足證上訴人確有代銷售靈骨塔，獲取佣金收入。次查，慶州公司副總經理李章祥87年2月26日於調查局北機組所作之調查筆錄，稱慶州公司於新店青潭興建納骨塔，在83年至85年預售期間均委託理北實業有限公司（上訴人的前身）周龍修，及其業務員代銷等語，是上訴人代慶州公司銷售靈骨塔收受佣金收入之事實甚明等語資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人雖主張其並未銷售慶州公司靈骨塔，其業務員之銷售行為為個人行為與公司無關云云，惟經向臺北地檢署調取臺灣高等法院89年度上訴字第3779號相關刑事案件扣案證物，經查明上訴人於83年4月1日以（83）理北字第141號訂有「理北實業有限公司寶塔部業務敘薪辦法」，載有經理、處長、課長、業務員之底薪，達成（銷售靈骨塔）獎金、佣金計算方式，責任業績（未達三組，底薪減二分之一．．．）等等；另於同年7月1日以（83）理北字第1號將業務佣金調整，有其內部函件二件影本附卷可參，是本件係上訴人銷售慶州公司靈骨塔事證明確，所辯為業務員個人銷售與公司無關一節，要無可採。至上訴人主張84年5月16日其負責人「周龍修」與陳生財，以個人名義訂立之協議，亦係個人之行為一節。經查，訴外人宏景公司於84年起結束營業時已成空頭公司，宏景公司並無實際販售靈骨塔及錄影帶業務，陳生財為了不註銷公司，而以每月2萬元雇用簡茂教為人頭負責人，由陳生財在外販賣宏景公司發票牟利；上訴人當時負責人周龍修自84年6月間起，交付製作不實之未實際銷售靈骨塔之理北員工業績名冊，以供慶州公司制作扣繳憑單，及取得由宏景公司所虛開之不實統一發票作為進項憑證，記入帳冊用以申報扣抵銷項額，逃漏營業稅捐等行為，係犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪、第47條第1款、第41條之以不正當方法逃漏稅捐罪，及商業會計法第71條第1款以明知為不實之事項而記入帳冊之罪，經臺灣高等法院89年度上訴字第3779號刑事判決有罪，亦有該刑事判決影本附卷可參，周龍修部分業已判決確定，復為上訴人所不爭執；又慶州公司工地主任李章祥於調查局供稱該公司於85年4月至11月委託理北公司全權銷售，但當時該公司無是項營業項目，故找來宏景公司的發票充作進項等語，足見實際為慶州公司販售靈骨塔者，確為上訴人。至於該協議書所謂「業務員由乙方（周龍修）負責招募，原則上運用乙方主持之理北實業有限公司現有之業務員兼任之」，僅係當時因上訴人尚未取得銷售靈骨塔業務登記，無法以公司名義與他人訂約，而不得不以公司負責人個人名義出面訂約之權宜措施。事實上，慶州公司所給付之佣金即係依據上訴人另訂之佣金計算方式給付與業務員之辦法已如上述，則上訴人所稱84年5月16日其負責人周龍修與陳生財訂立之協議與公司無關云云，亦無可採等語為由，駁回上訴人之訴。

五、上訴人上訴意旨略謂：按原告對於自己主張之事實，已盡證明之責，被告機關對其主張如抗辯其為不實，並提出反對之主張者，則被告機關對其反對之主張，亦應負證明之責，最高行政法院73年度判字第1680號判決著有明文。本件上訴人對於主張之事實，已盡舉證責任，被上訴人對於上訴人所提證據，應本於職權詳為調查，以明真相，如未確實查證，仍依推斷認定事實，而據以科稅，即有違證據法則，此有最高行政法院74年度判字第1681號判決可參。又依行政訴訟法第125條第1項及第133條規定，行政訴訟係採職權調查原則，如法院未本於職權確實查證，即有違證據法則。查本件被上訴人僅以宏景公司開立不實發票計26紙之金額認定上訴人漏報佣金收入短（漏）開發票金額，實屬荒謬且率斷，況被上訴人認定該發票金額之付款方式為慶州公司開立支票26紙支付貨款，其稽核報告調查上開支票兌領情形，僅其中17紙為上訴人前負責人所兌領，另九紙為與上訴人無關之第3人領取，上訴人於原審一再強調上情，然被上訴人未確實查證，仍依推斷認定事實而課徵稅款，即有違證據法則，原審亦未本於職權確實查證，亦有違證據法則，其判決顯然違背法令。又原審判決直接由「原告公司銷售慶州公司靈骨塔事證明確」推論「宏景公司開立不實發票予慶州公司計26紙之金額，即為原告公司銷售慶州公司靈骨塔佣金之金額」顯然率斷，亦未於判決理由說明其跳躍判斷之法律意見，僅以「兩造其餘之主張陳述，核與上開結論不生影響」為由，顯有判決不備理由之違法等語，爰請判決廢棄原審判決，撤銷原處分、復查決定及訴願決定。

六、本院按：「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。」、「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於其他訴訟，為維護公益者，亦同。」行政訴訟法第125條第1項暨同法第133條有明文規定，該等條文即規定行政訴訟採取職權探知主義原則。蓋行政訴訟首重於裁判實體的正確性及真實性等公共利益的要求，為實現此等公共利益之要求，法院於必要時，有權限亦有義務不顧當事人之陳述及行為或證據聲明，而依職權探知事實，並納入辯論及確定實體之真實。本件被上訴人認定上訴人於84年6月至12月間銷售靈骨塔位，漏報佣金收入短（漏）開發票計39,990,476元，逃漏營業稅計1,999,524元，違反行為時營業稅法而加以補徵並課予罰鍰，無非係以慶州公司於84年6月至12月進貨取得宏景公司開立不實發票計26紙之金額為據。雖上訴人主張，其中17紙為上訴人前負責人所兌領，另9紙為無關之第三人所兌領云云。惟原審以：經向臺灣臺北地方法院檢察署調取臺灣高等法院89年度上訴字第3779號刑事案件扣案證物，查明上訴人公司（其前手為理北實業有限公司）於83年4月1日已訂有「寶塔部業務敍薪辦法」，對達成銷售靈骨塔者，予以獎金。並於同年7月1日以（83）理北字第1號調整業務佣金，已足以證明上訴人公司自83年4月起銷售靈骨塔之事實。並進而認定上訴人前負責人周龍修與陳生財訂立之協議書，雖以個人名義為之，但陳某係以空頭宏景公司原有販售靈骨塔、錄影帶業務，販賣該公司發票牟利，周某自84年6月起，即交付未實際銷售靈骨塔之理北公司員工業績名冊，供陳某以慶州公司製作扣繳憑單及取得宏景公司所虛發統一發票，作為進項憑證，申報扣抵銷項額。並參照慶州公司工地主任李章祥在調查局筆錄內容：找來宏景公司發票充作進項云云，證明慶州公司販售靈骨塔者，確為上訴人公司。至於該協議書所謂「業務員由乙方（周龍修）負責招募，原則上運用乙方主持之理北實業有限公司現有之業務員兼任之」，僅係當時因上訴人尚未取得銷售靈骨塔業務登記，無法以公司名義與他人訂約，而不得不以公司負責人個人名義出面訂約之權宜措施。並由刑事卷中，亦可知與上開26張發票之金額，無論由何人名義兌領，均匯至周龍修使用之關係戶中為由，認上訴人主張核無足採，為上訴人敗訴之判決，無違上開行政訴訟法第125條第1項、第133條規定職權探知主義原則，亦無判決不備理由之違法。綜上所述，原審維持被上訴人對上訴人補徵營業稅1,999,524元及科處5倍罰鍰9,997,600元（計至百元止）之原處分與訴願決定，核無違誤，上訴意旨為無理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第三庭審判長法 官　廖　政　雄

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異