臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第四二六號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第四二六號

原告

大世紀塗料股份有限公司

代表人

甲○○董事長

訴訟代理人

鄭世脩律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

林吉昌（局長）

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十一月二十八

日台財訴字第○八九一三五九三一一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

事實概要：緣原告民國（以下同）八十四年度營利事業所得稅於八十五年五月三十一日結算申報，原列報全年所得額為新台幣（以下同）四七五、八三二元，應補（退）稅額為○元，經被告依書面審查結果，暫依其申報數核定在案，並註明「未列選案件，擬依書面審查暫行核定，在稅捐核課期間內，仍得依規定抽查」。嗣經法務部調查局台北縣調查站（以下稱台北縣調查站）偵辦李文鑫集團涉嫌不法案，於八十六年九月三日及十月一日搜索新聯會計師事務所（文昇企管顧問有限公司）時，查扣原告八十四年度之稅務相關資料袋乙袋，袋內僅手稿損益表並無公司負責人簽章，並無該年度之帳簿資料，而函送被告處理。因本件屬「李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅查核專案」，被告原查遂通知原告提示該年度帳簿憑證及有關文據、營業稅繳款書、統一發票及統一發票購買證等資料備查。原告於八十七年三月二十日申請延期提示，被告以八十七年四月二十日北區國稅一字第八七○八六二五五號函准予延期至八十七年四月二十日上午十時辦理。嗣原告復於八十七年五月十五日申請延期，被告依營利事業所得稅查核準則第六條第三項（以下稱查核準則）規定，以八十七年五月二十五日北區國稅一第八七○九三四二四號函否准所請。被告以原告逾期仍未提示，遂依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定營業淨利率百分之十（行業代號：二二一○─一二，塗料、顏料、染料業），核定營業淨利為一二、八三四、○四五元，加計非營業收入一三三、五九五元，核定全年所得額為一二、九六七、六四○元，應納稅額三、一七七、四三一元（營業收入128,340,449元×淨利率10%＋非營業收入133,595元＝12,967,640元）。原告不服，主張八十四年度營利事業所得稅業於八十六年八月六日查帳核定，依財政部七十年一月二十六日台財稅第三○六九三號函釋，應不適用按同業利潤標準核定所得額等語，申經被告八十九年六月十二日北區國稅法第00000000號復查決定以：㈠本件八十四年度營利事業結算申報所得額原係經書面審查核定，非所稱查帳核定，自無財政部上開函釋之適用，有關原經稽徵機關查帳核定者，於事後稽核時，如不依限提示帳簿文據，應依稅捐稽徵法第四十六條規定處罰，不適用按同業利潤標準核定其所得額規定之適用。㈡原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額

一二八、三四○、四四九元、營業成本一○五、二四七、九八○元、營業費用一九、三六○、九八七元、非營業收入一三三、五九五元及非營業損失三、三八九、二四五元。原核定以其未提示帳簿憑證查核，除依同業利潤標準核定其營業淨利外，並剔除非營業損失三、三八九、二四五元。復查時，據原告提出說明稱有關成本及營業費用之相關帳冊及憑證因無法提示勾稽，同意依法核定營業淨利，惟當年度利息支出申報三、一六九、七七五元，已提示銀行機構出具之利息收據及放款明細分類帳等資料供核，請准認列等語，經就原告提示利息收據等相關憑證、資料查核結果，與查核準則第九十七條第十八款第一目規定尚無不合，准予追認非營業損失─利息支出三、一六九、七七五元，變更核定全年所得額為九、七九七、八六五元（以下稱原處分）。原告仍不服，向財政部提起訴願，亦遭八十九年十一月二十八日台財訴字第○八九一三五九三一一號決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：

⒈訴願決定及原處分不利原告部分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。兩造之爭點：原告逾期未提示帳證供核，被告可否依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定其全年所得額？

㈠原告主張之理由：

⒈被告業於八十六年八月六日核定同意申報之八十四年度申報額，該年度憑證彼時存放於李文鑫會計師事務所處，被告既經核定，且李文鑫會計師並無不法情事，原告自無自行取回之理。李文鑫案爆發後，被告要求原告提出相關憑證供核，據以推翻前開核定，然原告之各該會計憑證，已據承辦李文鑫案之刑事機關查扣，待原告向相關偵辦機關索取時，竟遭回以關於原告之資料業已滅失。依行政一體原則，刑事偵查機關對於查扣之文件資料，果係於查扣後滅失，此危險負擔不容轉嫁予原告，被告亦不得以原告未能提供憑證即逕以同業利潤核課所得。且所得稅法第八十三條適用於納稅義務人提示帳冊之義務，不能包括帳冊已遭偵辦機關查扣滅失之情況，而如同查核準則第十一條第四項規定，原告之帳冊確實係在送交稅務代理人查核簽證保管過程中遭偵辦機關查扣之標的，並非係留置於營業場所，因攜離營業場所而滅失，兩者容有不同。

⒉被告先前對原告所主張之費用支出，全部不予論列，迄原告因銀行對於繳息之證明尚有電腦紀錄可查，並據原告請求補行列印，始不得不補行認定。從而扣減所認定之營業淨利，被告之適正做法，應為整理相關以原告為買受人之發票憑證，就此一部分之電腦紀錄予以整理列印，並據此認定原告之費用支出，其逕依同業利潤標準核定，難認適法。因此，縱原告未留置帳簿於營業處所，然被告所據以推斷之所得，實與歷年原告繳稅之情形有間，是否妥適，容非無疑，請判決如訴之聲明。

㈡被告主張之理由：

⒈按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」、「本法第七十九條、第八十三條第一項、第三項、第一百零二條之二第三項及第一百零二條之三第二項所稱查得資料，係指納稅義務人之收益損費資料。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條、第七十二條所明定。而所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全，不健全或不相符者均有其適用，最高行政法院（八十九年七月一日改制前為行政法院）著有六十一年度判字第一九八號判例可資參照。

⒉本件原告八十四年度營利事業所得稅結算申報案，原列報營業收入淨額為一二

八、三四○、四四九元，營業成本一○五、二四七、九八○元，營業費用一九、三六○、九八七元，非營業收入一三三、五九五元，非營業損失及費用三、

三八九、二四五元，全年所得額為四七五、八三二元。被告原核定按其申報數暫行核定，嗣依據台北縣調查站查扣李文鑫集團會計師簽證涉嫌逃漏稅案件相關證物查核，因查扣證物僅有資料袋，袋內亦僅有未經其負責人簽章之手稿損益表（詳卷第七十五─七十六頁、第九十一頁、第一六一─一六四頁），而無當年度相關帳簿憑證，乃通知原告提示帳證備查，惟其未依規定提示，遂依所得稅法第八十三條第一項之規定，按同業利潤標準核定其營業淨利為一二、八

三四、○四五元，加計非營業收入一三三、五九五元，並剔除非營業損失及費用三、三八九、二四五元，核定全年所得額為一二、九六七、六四○元，揆諸前揭法條規定，並無不合。復查時，原告提出說明書略以：有關八十四年度成本及營業費用之相關帳冊及憑證因無法提示勾稽，同意按同業利潤標準核定營業淨利，惟當年度利息支出申報三、一六九、七七五元，已提示銀行機構出具之利息收據及放款明細分類帳等資料供核，請准予核實認列云云（卷第一一七頁），被告查核結果准予追認非營業損失及費用─利息支出三、一六九、七七五元，變更核定全年所得額為九、七九七、八六五元。嗣原告復以其營業成本與營業費用，並非如復查決定書所言：相關帳冊及憑證因無法提示勾稽，而同意依法核定營業淨利，與實情不符等由，訴經財政部訴願決定駁回有案。

⒊就原告起訴意旨部分：

⑴經查，本件係屬會計師查核簽證申報案件，依會計師代理所得稅事務辦法第十四條規定，稽徵機關對於會計師代理所得稅簽證申報案件及所提供查帳報告、查帳工作底稿以及其他有關表報說明，倘有疑問或認為尚有應行查核事項，除得向該會計師查詢，或通知會計師限期補具查核說明文件，或通知會計師向委託人調閱帳簿文據並會同審核外，對會計師代理簽證申報案件，應就書面查核認定。稅捐稽徵機關得視人力許可，對書面查核認定案件，定期實地抽查。被告於八十六年八月依書面審查暫行核定後，在法定五年之核課期間內進行抽查，通知原告提示有關各種證明所得額之帳簿、文據供核，惟其未依規定提示帳證查核，被告乃依所得稅法第八十三條第一項規定，按同業利潤標準核定其營業淨利，經核並無不合。又原告係經營塗料、顏料、染料之製造，行業代號為二二一○─一二，依財政部八十四年十二月二十三日臺財稅第八四一六六三九五○號函核備之八十四年度營利事業各業所得額同業利潤標準，該業毛利率為百分之二十一，費用率百分之十一，淨利率之十（詳卷第九十五頁），即依法核定之營業毛利為二六、九五一、四九四元（營業收入淨額128,340,449×21%=26,951,494），減除營業費用一四、

一一七、四四九元（營業收入淨額128,340,449×11%=14,117,449），核定營業淨利為一二、八三四、○四五元（營業毛利26,951,494–營業費用14,117,449=12,834,045），亦無違誤。

⑵次查，台北縣調查站搜索新聯會計師事務所（文昇企管顧問有限公司）查扣發交被告查核之原告證物僅有資料袋乙袋，袋內僅有手稿損益表等，業如前述。又原告八十四年度營利事業所得稅係委託學宜會計師事務所王振麟會計師查核簽證，並於八十五年五月三十一日辦理結算申報完成（詳卷第二十五頁、第七十四頁），依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十五條「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失、或有關機關因公調閱或送交合格會計師查核簽證外，應留置於營業場所，以備主管稽徵機關隨時查核。」之規定，台北縣調查站於八十六年九月三日及十月一日搜索時（詳卷第一六五頁），已非屬查核簽證期間，原告未能舉證證明其八十四年度帳簿憑證有為緊急避免不可抗力災害損失之事由，或有關機關因公調閱情事，從而其帳簿憑證於查核簽證後自應留置於營業場所，原告既已違反將帳簿憑證留置於營業場所之義務，致無法提示完備之帳證供核，被告依所得稅法第八十三條第一項規定核定其所得額，於法有據。又原告執詞主張由被告依據電腦紀錄，予以整理所有以原告為買受人之發票憑證，並據以初步認定其費用支出乙節，按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計記錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」為所得稅法第二十一條所明定，其立法理由乃基於營利事業之會計處理係根據其交易行為所取得或所給與之原始憑證編製記帳憑證，再根據記帳憑證登入帳簿，以期完整記錄其會計事項，營利事業之帳簿憑證與會計紀錄，關係查帳核稅至深且鉅，故有由納稅義務人依規定設置、取得、使用、保管並隨時提供查核之必要，另於所得稅法第八十三條第一項明定納稅義務人有提示有關各種證明所得額之帳簿文據之義務，蓋納稅義務人就其結算申報各項收益損費數額應負舉證責任，提供稽徵機關調查核定，其未提示帳證供核者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額，此於租稅實體法已有明確規範。準此，被告原核定按同業利潤標準核定原告所得額為一二、九六

七、六四○元，嗣於復查時，依據其補提示非營業損失及費用─利息支出三、一六九、七七五元之憑證查核相符後，准予追認並變更核定全年所得額為

九、七九七、八六五元，認事用法均無不合。請如答辯之聲明判決。

理由

按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，最高行政法院六十一年度判字第一九八號判例及八十四年度判字第二八○八號判決可資參照。

本件原告八十四年度營利事業所得稅於八十五年五月三十一日結算申報，原列報全年所得額為四七五、八三二元，應補（退）稅額為○元，經被告依書面審查結果，暫依其申報數核定在案，並註明「未列選案件，擬依書面審查暫行核定，在稅捐核課期間內，仍得依規定抽查」。嗣經台北縣調查站偵辦李文鑫集團涉嫌不法案，於八十六年九月三日及十月一日搜索新聯會計師事務所（文昇企管顧問有限公司）時，查扣原告八十四年度之稅務相關資料袋乙袋，袋內僅手稿損益表並無公司負責人簽章，並無該年度之帳簿資料，而函送被告處理。因本件屬「李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅查核專案」，被告原查遂通知原告提示該年度帳簿憑證及有關文據、營業稅繳款書、統一發票及統一發票購買證等資料備查。原告於八十七年三月二十日申請延期提示，被告以八十七年四月二十日北區國稅一字第八七○八六二五五號函准予延期至八十七年四月二十日上午十時辦理。嗣原告復於八十七年五月十五日申請延期，被告依查核準則第六條第三項規定，以八十七年五月二十五日北區國稅一第八七○九三四二四號函否准所請。被告以原告逾期仍未提示，遂依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定營業淨利率百分之十（行業代號：二二一○─一二，塗料、顏料、染料業），核定營業淨利為一二、八三四、○四五元，加計非營業收入一三三、五九五元，核定全年所得額為一二、九六七、六四○元，應納稅額三、

一七七、四三一元（營業收入128,340,449元×淨利率10%＋非營業收入133,595元＝12,967,640元）。原告不服，主張八十四年度營利事業所得稅業於八十六年八月六日查帳核定，依財政部七十年一月二十六日台財稅第三○六九三號函釋，應不適用按同業利潤標準核定所得額等語，申經被告八十九年六月十二日北區國稅法第00000000號復查決定以：㈠本件八十四年度營利事業結算申報所得額原係經書面審查核定，非所稱查帳核定，自無財政部上開函釋之適用，有關原經稽徵機關查帳核定者，於事後稽核時，如不依限提示帳簿文據，應依稅捐稽徵法第四十六條規定處罰，不適用按同業利潤標準核定其所得額規定之適用。㈡原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額一二八、三四○、四四九元、營業成本一○五、二四七、九八○元、營業費用一九、三六○、九八七元、非營業收入一

三三、五九五元及非營業損失三、三八九、二四五元。原核定以其未提示帳簿憑證查核，除依同業利潤標準核定其營業淨利外，並剔除非營業損失三、三八九、二四五元。復查時，據原告提出說明稱有關成本及營業費用之相關帳冊及憑證因無法提示勾稽，同意依法核定營業淨利，惟當年度利息支出申報三、一六九、七七五元，已提示銀行機構出具之利息收據及放款明細分類帳等資料供核，請准認列等語，經就原告提示利息收據等相關憑證、資料查核結果，與查核準則第九十七條第十八款第一目規定尚無不合，准予追認非營業損失─利息支出三、一六九、七七五元，變更核定全年所得額為九、七九七、八六五元，揆諸首揭規定及判例意旨，核無違誤。

原告不服主張略以：㈠八十四年度營業收入計一二八、三四○、四四九元、營業成本一○五、二四七、九八○元、營業費用一九、三六○、九八七元，均有合法憑證與帳簿可稽，惟台北縣調查站於查扣李文鑫集團會計師簽證涉嫌逃漏稅案，將原告之資料與帳證查扣，迄今全部未發交原告，請逕向台北縣調查站查證當時查扣之資料及帳證。㈡原告之營業成本與營業費用，並非如被告所指，相關帳冊及憑證因無法提示勾稽，而同意依法核定營業淨利，與實狀不符等語，向財政部提起訴願。該部以納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時，有提供帳證供查核之義務，如未能提示帳證供查核，稽徵機關即得依同業利潤標準核定所得額，首揭所得稅法規定甚明。本件原告未能提示其八十四年度有關之帳簿憑證供被告查核勾稽為不爭之事實，原告亦自承「本公司八十四年度營利事業所得稅‧‧‧有關該年度成本及營業費用之相關帳冊及憑證因無法提示勾稽，本公司同意按同業利潤標準核定營業淨利」，有原告八十八年十二月出具之說明書附被告卷可稽，從而被告初查依首揭規定核定本年度所得額為一二、九六七、六四○元，復查結果准予追認非營業損失─利息支出三、一六九、七七五元，變更核定全年所得額為九、七九七、八六五元，並無不合。至訴稱其帳證遭台北縣調查站查扣乙節，卷查本件法務部調查局台北縣調查站查扣原告八十四年度之稅務相關貸料僅有資料袋乙袋，袋內手稿損益表並無公司負責人簽章，並無該年度之帳簿資料，茲原告並未提供有關機關調閱或查扣帳簿憑證之證據以實其說，依最高行政法院三十六年度判字第十六號判例「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」意旨，所訴各節自不足採等由，以八十九年十一月二十八日台財訴字第○八九一三五九三一一號決定駁回，亦無不合。

茲原告起訴主張略以：原告八十四年度申報額，既經被告核定，且李文鑫會計師並無不法情事，原告自無自行取回之理；李文鑫案爆發後，原告之各該會計憑證，已據承辦李文鑫案之刑事機關查扣，待原告向相關偵辦機關索取時，竟遭回以關於原告之資料業已滅失，此危險負擔不容轉嫁予原告，被告亦不得以原告未能提供憑證即逕以同業利潤核課所得；又被告應為整理相關以原告為買受人之發票憑證，以電腦紀錄整理列印，認定原告之費用支出，不得逕依同業利潤標準核定云云。經查：

⑴按「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失或有關機關因公調閱，或送交稅務代理人查核簽證外，應留置於營業場所。其因攜離營業場所，以致滅失者，該期間所得額，稽徵機關應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第八十一條規定，就查得資料或同業利潤標準予以核定。」查核準則第十一條第四項前段，亦有明定。又根據最高行政法院八十八年度判字第三二九八號判決意旨：「企業委託代客記帳業記帳，將帳冊存放於業者處，若因代客記帳業涉及違法致業主帳冊遭調查局查封，非屬政府機關因公借閱的範圍。」原告係於八十五年五月三十一日委由會計師王振麟辦理八十四年度營利事業所得稅結算申報，有結算申報書可按。姑不論原告主張其帳簿憑證因台北縣調查站違法搜查，未妥善保管，以致滅失乙節，是否屬實，原告於結算申報後，依法有將帳簿憑證留置於其營業場所之義務，不得任意置放於其他處所。原告違反規定，致無法依限提示供核，縱非故意，亦有過失，被告按同業利潤標準予以核定，於法有據。何況，台北縣調查站搜索新聯會計師事務所（文昇企管顧問有限公司）查扣發交被告查核之原告證物僅有資料袋乙袋，袋內僅有手稿損益表等（見原處分卷第七十五─七十六頁、第九十一頁、第一六一─一六四頁）。原告主張其向相關偵辦機關索取時，遭回以關於原告之資料業已滅失乙節，並未提出證據，以實其說，尚難遽予採信。

⑵又所得稅法第八十三條第一項、同法施行細則第八十一條及查核準則第十一條等規定，旨在課以納稅義務人有留置、提示帳簿文據之義務；如有違反者，即應依上開規定辦理。因此，納稅義務人於無正當理由無法提示帳簿文據時，稽徵機關並無主動向有關單位調閱有關資料之義務。原告主張被告應為整理相關以原告為買受人之發票憑證，以電腦紀錄整理列印，認定原告之費用支出，不得逕依同業利潤標準核定云云，尚乏依據。

綜上所述，原處分准予追認原告非營業損失─利息支出三、一六九、七七五元，變更核定全年所得額為九、七九七、八六五元，訴願決定駁回原告之訴願，於法無違，均應予維持。原告猶執前詞，聲請撤銷原處分不利原告部分及訴願決定，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 法 官 王立杰

右為正本係照原本做成。

法院書記官 鄭聚恩