臺北高等行政法院判決

原告

甲○○

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

凌忠嫄（局長）住同上

上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年5 月4 日臺財字第09600071020 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序說明：

（一）本件原告起訴時，被告之代表人為許虞哲，嗣於訴訟中變為凌忠嫄，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合，應予准許。

（二）本件因屬不服行政機關所為否准認列執行業務費用處分而涉訟，其訟爭之執行業務費用金額為新臺幣（下同）76,350元，係在200,000 元以下，依行政訴訟法第229 條第1項第1 款、第2 項規定及司法院民國（下同）92年9 月17日（92）院臺廳行一字第2368 1號令，應適用簡易程序，本院並依同法第233 條第1 項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。

二、事實概要：原告及其配偶係永信法律事務所合夥人，90年度綜合所得稅結算申報，原列報該事務所交際費710,515 元，公會費116,41 2元，執行業務所得2,839,329 元，被告初查以交際費中之100,000 元係購買SOGO禮券，未載明交際對象，亦未提示與業務有關證明文據予以剔除；公會費中之2,880 元係89年度費用，另96,850元係該事務所聘僱律師之公會費，屬聘僱律師個人費用亦予以剔除，核定執行業務所得為3,295,945元，遂通報被告所屬松山分局以95年3 月22日第0000000000號綜合所得稅核定通知書檢附稅額繳款書，核課綜合所得總額4,766,627 元，補徵應納稅額163,984 元。原告不服，主張執行業務所得查核辦法並未規定要記載餽贈對象，被告以此理由剔除於法不合，又2,880 元係90年度一次繳交89年9月至90年4 月公會費，屬90年度費用，而原查剔除96,850元中之76,350元係該事務所繳納聘僱律師之公會費，應予核認，原查誤算多剔除20,500元云云，申請復查。案經被告審理認為：（一）查該事務所購買SOGO禮券，未提示與業務有關證明文據，原核定否准認列並無不合；（二）另就其所提示帳證查核，2,880 元係原告之配偶林永頌律師90年度開立彰化銀行支票一次繳交89年9 月至90年4 月臺中市律師公會費，屬90年度實現費用，另20,500元係原查計算錯誤合計准予追認23,380元，其餘76,350元係該事務所聘僱律師辜郁雯、尤伯祥、楊淑玲及黃韋齊等加入律師公會之公會費，係員工個人行為所繳納公會費應由個人支付，原核定否准認列並無不合，遂以95年12月21日財北國稅法字第0950245778號復查決定追減執行業務所得23,380元，變更核定執行業務所得為3,272,565 元（下稱原處分）。原告仍表不服，主張該事務所繳納聘僱律師之公會費76,350元與業務有關，應予核認云云，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

三、當事人聲明：

（一）原告聲明：

⒈訴願決定及原處分關於不予認列執行業務費用之公會費76,350元部分撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

（二）被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

四、兩造爭點要領：

（一）原告主張之理由：

⒈就原處分不予認列之交際費100,000 元部分，原告並無不服，惟原告認為原處分不予認列公會費76,350元部分不服，原處分及訴願決定認事用法有所違誤，說明如下：

⑴與執行業務有關之其他必要費用依法得列為其他費用：依執行業務所得查核辦法第34條規定：「其他費用或損失：一、不屬以上各條之項目而與執行業務有關之其他必要費用，准予列為其他費用或損失。」

⑵系爭公會費確實由永信法律事務所支付：

①公會費76,350元係永信法律事務所支付聘僱律師辜郁雯、尤伯祥、楊淑玲及黃韋齊加入律師公會之公會費，且所加入各該律師公會收據上除記載律師姓名外並記載「永信法律事務所」，可證明系爭公會費確實由永信法律事務所支付。

②永信法律事務所支付聘僱律師辜郁雯、尤伯祥、楊淑玲及黃韋齊均出具證明渠等受永信法律事務所聘僱期間加入各地律師公會之入會費及月會費均由永信法律事務所負擔，渠等自始至終並無繳納過任何律師公會費用。

③律師法明定律師非加入律師公會，不得執行職務，辜郁雯等受雇律師為永信法律事務所處理案件且案件收入均歸永信法律事務所，永信法律事務所為受雇律師支付公會費乃與執行業務有關之其他必要費用：於90年度辜郁雯、尤伯祥、楊淑玲及黃韋齊等律師確實為永信法律事務所處理案件，且案件收入歸永信法律事務所，按律師法第11條第1 項規定：「律師非加入律師公會，不得執行職務」，辜郁雯、尤伯祥、楊淑玲及黃韋齊等律師於受永信法律事務所聘僱期間既然為永信法律事務所處理案件，且案件收入完全歸事務所，而律師法又明定律師非加入律師公會不得執行職務，永信法律事務所為受雇律師支付公會費乃與執行業務有關之費用。

⒉原告之永信法律事務所自81年成立迄今，所有受雇律師的公會費均由事務所支付，並列入費用，被告於81年度至89年度查核時從未認為受雇律師之公會費不得列為事務所費用，卻於90年度為相反認定，有違信賴保護原則：按「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴」行政程序法第8 條定有明文，此即信賴保護原則。查原告所經營之永信法律事務所自81年成立迄今，所有受雇律師公會費均由事務所支付，並列入費用，被告從未認為受雇律師之公會費不得列為事務所費用，於法令就此部分規定並無變更之情況下，被告於90年度作相反認定，有違信賴保護原則。

（二）被告主張之理由：

⒈按「個人綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：…第2 類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」所得稅法第14條第1項第2 類分別定有明文。次按「執行業務所得之計算，除本辦法另有規定外，以收付實現為原則」「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」執行業務所得查核辦法第3 條及第14條復規定甚明。

⒉本件該事務所列報公會費116,412 元，被告以其中76,3 50 元係該事務所聘僱律師之公會費，屬聘僱律師個人費用予以剔除。原告主張系爭公會費76,350元係該事務所繳納聘僱律師之公會費，應予核認云云，經查系爭公會費係該事務所聘僱律師辜郁雯、尤伯祥、楊淑玲及黃韋齊等加入律師公會之公會費，係員工個人行為所繳納公會費應由個人支付，核非屬事務所之直接必要費用，被告否准認列並無不合。

⒊又原告相同案情91年度綜合所得稅事件，亦另案向鈞院提起行政訴訟（案號：96年度簡字第00532 號），刻由鈞院審理中，併予陳明。

⒋綜上所述，本件被告及訴願決定均無違誤。

五、心證要領：

（一）上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、審查結果增減金額變更比較表、90年度綜合所得稅核定稅額繳款書、綜合所得稅核定通知書、結算申報書、現金支出傳票、公會費及事業費列帳、臺灣法學會會費收據、臺中律師公會收據、臺北律師公會收據、雲林律師公會收據、桃園律師公會收據、永信法律事務所90年度及91年度律師承辦訴訟案件明細表、本期與前三年申報審查比較表、90年執行業務所得申報調查項目調整數額報告表、合夥人盈餘分配報告表、永信法律事務所87年度及88年度薪資調查表、90年度執行業務所得收支報告表、90年度執行業務所得損益計算表、收入明細表、財產目錄、90年度執行業務所得申報薪資調查表、各類所得資料申報書、聯合執業契約書、90年度執行業務所得暨其他所得收入歸戶清單、90年度執行業務所得暨其他所得收入歸戶清單（已設帳）、96年1 月11日證明書、90年度執行業務所得調整及法令依據說明書等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。

（二）歸納兩造上開之主張，本件之爭執重點厥為：系爭公會費76,350元是否屬事務所之直接必要費用？被告於81年度至89年度查核時從未否認，卻於90年度為相反認定，有無違反信賴保護原則？茲分述如下：

⒈按「個人綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：…第2 類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」所得稅法第14條第1項第2 類定有明文。又「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」執行業務所得查核辦法第14條復規定甚明。依據上開規定，能列報為執行業務費用者，應以「直接」且「必要」為限。

⒉次按，律師法第7 條第1 項規定：「律師得向各法院聲請登錄。」第11條第1 項規定：「律師非加入律師公會，不得執行職務；律師公會亦不得拒絕其加入。」第13條第1項規定：「律師公會置理事、監事，由會員大會選舉之…」第14條規定：「律師公會每年開會員大會一次；必要時，得召開臨時大會，如經會員五分之一以上之請求，應召開臨時大會。會員大會，須有會員二分之一以上出席，始得開會。但章程另有規定者，不在此限。前項但書之情形，會員大會應由會員親自出席，不得委託他人代理。」第16條規定：「律師公會章程應規定左列事項：四、會員之入會、退會。五、會員應納之會費。…」第39條規定：「律師有左列情事之一者，應付懲戒：一、有違反第二十條第三項、第二十一條、第二十二條、第二十四條、第二十六條、第二十八條至第三十七條之行為者。二、有犯罪之行為，經判刑確定者。但因過失犯罪者，不在此限。三、有違背律師倫理規範或律師公會章程之行為，情節重大者。」第40條第2 項規定：「律師公會對於應付懲戒之律師，得經會員大會或理事、監事聯席會議之決議，送請律師懲戒委員會處理。」依上開規定，律師執行職務，必須先向各法院聲請登錄，並加入律師公會，於繳納入會費後，成為律師公會之會員。而律師公會之會員，可享有參選理事、監事之資格，並可參加會員大會，及請求召開臨時大會之權利，另應遵守律師倫理規範或律師公會章程，一有應付懲戒之事由，律師公會於經會員大會或理事、監事聯席會議之決議，送請律師懲戒委員會處理。可見，上開有關之權利及義務係存在於入會律師及公會之間，與律師所屬之事務所無涉，從而律師所繳之入會費用即屬其個人費用，亦與律師所屬之事務所無「直接」且「必要」之關係，依照首開規定，自不得列報為事務所之執行業務費用。本件原告主張系爭公會費76,350元，係屬該事務所聘僱律師辜郁雯、尤伯祥、楊淑玲及黃韋齊等加入律師公會之公會費，依照前開說明，係各該律師所應自行繳納之公會，核非屬事務所之直接必要費用，被告否准認列並無不合。

⒊再按，行政程序法第8 條規定：「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」此即誠實信用及信賴保護原則。一般而言，行政法上信賴保護原則之適用，須具備下列所述要件，始足當之：⒈須有信賴基礎：即須有一個足以引起當事人信賴之國家行為（含行政機關之行政處分或其他行為）；⒉信賴表現：即當事人因信賴該國家行為而展開具體的信賴行為（包括運用財產及其他處理行為），且信賴行為與信賴基礎間須有因果關係，即如嗣後該國家行為有變更或修正，將使當事人遭受不能預見之損失；⒊信賴值得保護：即當事人之信賴，必須值得保護。如當事人有以詐欺、脅迫或賄賂方法，獲得國家行為；對重要事項提供不正確資料或為不完全陳述，致使行政機關依該資料或陳述而為行為；明知行政機關之行為違法或因重大過失而不知等情形者，則其信賴不值得保護。經查，原告及其配偶係永信法律事務所合夥人，均為熟知法律之人，對於其事務所為其受僱律師加入律師公會所繳之公會費，並非事務所之直接必要費用，自難謂為不知，本件縱有如原告所稱「被告於81年度至89年度查核時從未認為受雇律師之公會費不得列為事務所費用，卻於90年度為相反認定」之情事，亦不能謂無「明知行政機關之行為違法或因重大過失而不知等情形」，依據上開說明，其信賴並不值得保護。是以，原告主張本件在無法令有所變更之情況下，被告於90年度作相反認定，即有違信賴保護原則云云，亦非可採。

（三）原告徒執前詞，聲請撤銷，為無理由，應予駁回。

（四）至於原告聲請傳訊證人即永信法律事務所之會計紀玲玲證明上開「被告於81年度至89年度查核時從未認為受雇律師之公會費不得列為事務所費用」一節，經核並無必要，爰不予准許，末此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233 條第1 項、第98條第1項前段，判決如主文。