高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十年度訴字第二○二○號

高雄高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第二○二○號

原告

甲○○

訴訟代理人

楊矗烽 會計師

被告

嘉義市稅捐稽徵處

代表人

乙○○ 處長

訴訟代理人

許素梅

　　　　　　　　唐文穎

右當事人間因申請退還地價稅事件，原告不服嘉義市政府中華民國九十年九月十一日

九十府法訴字第五０三一二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

甲、事實概要：緣原告於民國（下同）八十六年三月三日因買賣而取得之嘉義市○○○段四五四之五、四五四之七、四五一之八０、四五一之八二地號等四筆土地，經被告自八十六年起按公共設施保留地（稅率千分之六）課徵地價稅在案。原告於八十九年十一月十七日以上開四筆土地均為道路用地為由，向被告提出免徵地價稅之申請；經被告於八十九年十二月五日會同地政機關人員及原告代理人實地會勘結果，認僅台斗坑段四五四之五地號土地確供道路使用，餘未供道路使用；被告乃以八十九年十二月十三日八九嘉市稅財字第八九七四二四六０號函復原告略謂：台斗坑段四五四之五地號土地符合土地稅減免規則第九條規定，自九十年起至原因消滅止減免地價稅，另台斗坑段四五四之七、四五一之八十、四五一之八二地號土地仍按一般用地課徵地價稅（實際係按公共設施保留地課徵）。嗣原告復於九十年一月二十日以上開四筆土地，其使用分區○道路用地，係無償供公共使用尚未徵收之道路用地，未作任何使用，依土地稅法第十九條規定，應予免徵地價稅為由，申請加計利息退還該四筆土地八十六年至八十九年溢繳地價稅款；經被告於九十年二月七日再會同地政機關人員及原告代理人實地會勘，認台斗坑段四五一之八０、四五一之八二、四五四之七地號等三筆土地確未作任何使用，遂以九十年二月十三日九十嘉市稅財字第九０００一八０一號函復原告略謂：上開三筆土地符合土地稅減免規則第十一條規定，准自九十年起至原因消滅止，減免地價稅，另同段四五四之五地號土地，已按道路使用減免地價稅在案，在未變更使用前免再提出申請，並否准原告申請退還八十六年至八十九年地價稅。原告不服，提起訴願，被告於訴願程序中，另查認上開四五四之五地號土地，自八十八年七月十七日以後，確供鄰地（同上段四五四之二地號）上新建大樓住戶作公共巷道使用，符合免徵規定，遂就該筆土地八十八年、八十九年溢繳地價稅加計利息辦理退稅共計新台幣五五、六四一元。原告訴願，嗣亦遭駁回，因而提起本件行政訴訟。

乙、兩造之聲明：

一、原告聲明求為判決：

㈠訴願決定及原處分（含復查決定）關於否准原告申請退還嘉義市○○○段四五四之五、四五四之七、四五一之八十、四五一之八二地號土地八十六年至八十九年止，溢繳地價稅款，除四五四之五地號八十八、八十九年度部分外，均撤銷。

㈡訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明求為判決：

㈠原告之訴駁回。

㈡訴訟費用由原告負擔。

丙、兩造爭點：

一、原告之主張：

㈠按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」「都市計劃公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第十七條之規定外，統按千分之六計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅或田賦。」、「土地稅之減免，除依第二十二條但書規定免由土地所有權人或典權人申請者外，以其土地使用合於本規則所定減免標準，並依本規則規定程序申請核定者為限。」、「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，地價稅或田賦全免。」、「都市計劃公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，地價稅或田賦全免。」、「合於左列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請。．．．．三．經都市計劃編為公共設施保留地（應根據主管地政機關通報資料辦理）。．．．．」、「合於第七條至第十七條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年 (期)開徵四十日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年 (期)起減免。減免原因消滅，自次年 (期)恢復徵收。」為稅捐稽徵法第二十八條、土地稅法第十九條、土地稅減免規則第六條、第九條、第十一條、第二十二條及第二十四條所明定。

㈡次按「依法免徵地價稅之土地未予核定減免經異議者得追溯五年減免退稅。主旨：合於土地稅減免規則第二十二條第一項但書規定免徵地價稅或田賦之土地，因故未予核定減免，嗣經土地所有權人異議者，應依稅捐稽徵法第二十八條及本部

七一、四、六台財稅第三二三０五號函規定追溯減免並退還溢繳稅款。說明：查本部七一、四、六台財稅第三二三０五號函規定：『合於土地稅減免規則第二十二條第一項但書免徵地價稅或田賦之土地，既經明定免由土地所有權人申請，則有關機關未依限通報或漏未通報，均難歸咎於土地所有權人，其經異議且查明屬實者，准予追溯自原因發生時起予以減免並退稅．．．』．．．」亦經財政部八十年一月三十一日台財稅第八００六六０二三八號函釋在案。

㈢原告所有嘉義市○○○段四五一之八０、四五一之八二、四五四之五及四五四之七等地號土地，其使用分區○道路用地，依法應予免徵地價稅；又該土地係無償供公共使用尚未徵收之道路用地，既未作建築使用或作任何使用，依首揭土地稅法第十九條規定，應予免徵地價稅或田賦；原處分按千分之六計徵地價稅，依土地稅法第十九條規定，係以系爭土地作建築使用為依據，認事用法顯然與事實有違。此外，經都市計畫編為公共設施保留地之土地，依首揭土地稅減免規則第二十二條規定，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請。系爭土地經嘉義市政府於六十四年六月十日公告實施之嘉義市中心地區（西北部份）都市計畫編定為公共設施保留地，依法減免地價稅免由原告申請，原處分就八十六年至八十九年仍按千分之六核課地價稅，顯然與法不合。

㈣又按稅捐稽徵法第四十八條之一規定自動補報補繳稅款予以加計利息免罰，按徵納公平之原則，稽徵機關因適用法令錯誤或應作為而未作為，致誤徵稅款者，不論係自動退稅或經申請退稅，應加計利息一併退還，觀之所得稅法第一百二十五條之一稅捐機關誤徵稅款已有明文加計利息退還之規定，又依八十九年六月三日台財稅第○八九○四五三三三四號函釋「納稅義務人依稅捐稽徵法第二十八條規定申請退還溢繳稅款，經稽徵機關核准者，參照行政法院八十六年八月份庭長評事聯席會議決議意旨，准自納稅義務人繳納該項稅款之日起加計利息一併退還。」，故申請就應退稅款加計利息一併退還。

㈤被告以原告遲至九十年一月二十日，始提出系爭土地在保留期間未作任何使用減免地價稅之申請，乃依土地稅減免規則第二十四條規定，除四五四之五地號自八十八年度起，其餘自九十年度起減免地價稅云云者，原告不服，理由如下：

⑴按公共設施保留地依土地稅減免規則第二十二條但書規定，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請，所指「由用地機關及稽徵機關辦理」，當包括本於主動查明公共設施保留地是否在保留期間內未作任何使用，並與使用中之土地隔離，且依同規則第六條規定，土地稅之減免，除依同規則第二十二條但書規定免由土地所有權人或典權人申請者外，以其土地使用合於本規則所定減免標準，並依本規則規定程序申請核定者為限，故公共設施保留地土地稅之減免，免依減免規則第二十四條規定辦理，法已有明文，原處分機關以本案核與土地稅減免規則第二十四條不符，駁回所請，顯然與法有違。又被告以四五四之五地號，已按道路使用減免地價稅在案，惟經查系爭土地八十九年度地價稅課稅明細表，其地價稅係按千分之六課徵，並無任何減免，與法顯然不合。

⑵系爭四五四之五地號土地供道路使用之相鄰台斗坑段四五四之二地號土地，係供大樓建築使用，原處分以大樓建築完成作為道路使用之依據，並未考量大樓開工時，該土地即已作為道路之事實，且該工程開工及勘驗，亦經嘉義市政府工務局會同勘驗，原處分當可本於職權查明系爭土地於開工時已作為道路使用之事實。

⑶系爭土地里長及住戶證明，係證明該土地無償且供公共通行或停車之道路使用，此道路之概念與政府機關所闢之道路有別，原處分以政府機關所闢道路之認定，駁回所請，似有未合。

二、被告主張之理由：

㈠按「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」分別為土地稅法第六條與第十四條所明定。

㈡查本件原告於八十六年三月三日買賣取得嘉義市○○○段四五四之五、四五四之

七、四五一之八０、四五一之八二地號等四筆土地，經被告自八十六年起按公共設施保留地（稅率千分之六）課徵地價稅在案；原告於八十九年十一月十七日向被告提出該四筆土地為道路用地減免地價稅之申請，經被告人員於八十九年十二月五日會同地政機關人員及原告代表實地會勘結果，僅台斗坑段四五四之五地號土地供道路使用，餘未供道路使用，被告乃以八十九年十二月十三日八九嘉市稅財字第八九七四二四六０號函復原告略謂：台斗坑段四五四之五地號土地符合土地稅減免規則第九條規定，自九十年起至原因消滅止減免地價稅，另台斗坑段四五四之七、四五一之八十、四五一之八二地號土地仍按一般用地課徵地價稅（實際上係按公共設施保留地課徵）；原告復於九十年一月二十日以上開四筆土地，其使用分區○道路用地，係無償供公共使用尚未徵收之道路用地，既未作建築使用或作任何使用，依土地稅法第十九條規定，應予免徵地價稅為由，申請加計利息退還八十六年至八十九年稅款，嗣經被告人員於九十年二月七日再會同地政機關人員及原告代表實地會勘，查得台斗坑段四五一之八０、四五一之八二、四五四之七地號等三筆土地未作任何使用，遂以九十年二月十三日九十嘉市稅財字第九０００一八０一號函復原告略謂：上開三筆土地符合土地稅減免規則第十一條規定，准自九十年起至原因消滅止，減免地價稅，另同段四五四之五地號土地，已按道路使用減免地價稅在案，在未變更使用前免再提出申請，並否准原告申請退還八十六年至八十九年地價稅。惟原告不服，提起訴願，被告針對訴願理由自我審查時，復以九十年三月六日九十嘉市稅財字第九０００三０二０號函請嘉義市政府工務局查明原告所有台斗坑段四五四之五地號土地是否為私有公共巷道用地，並請依法列冊過處辦理，該局函復該筆土地係為私有無償供公共巷道使用，為期審慎，被告再分別以九十年三月二十日九十嘉市稅財字第九０００四四二四號及九十年三月二十二日九十嘉市稅財字第九０００四八四四號函請該局查明上開土地未列冊之理由並自何時起為私有無償供公共巷道使用，惟該局函復因年代久遠，已無案可查；為顧及原告權益，本處乃以九十年四月六日九十嘉市稅財字第九０七０九四七一號函請原告提供上開土地自何時起為私有無償供公共巷道使用之有關證明文件，原告雖提供里長及住戶證明系爭四筆土地自八十六年九月起，即已無償供公共通行道路使用，然與被告九十年二月七日會同地政機關實地勘查結果有違（實地勘查結果僅台斗坑段四五四之五地號供道路使用，餘者未作任何使用，有照片附案可稽），是該證明顯有可議之處，難以採信，乃本於職權查明，並審酌與原告所有台斗坑段四五四之五地號供道路使用之土地相鄰之台斗坑段四五四之二地號土地係供大樓建築使用，該筆土地經整地、規劃依被告房屋稅籍資料查得於八十八年七月十七日大樓建築完成，衡諸經驗法則，原告所有台斗坑段四五四之五地號土地，尚堪認定係於該大樓建築完成後即供公共巷道使用；再者，工務機關亦已認定系爭台斗坑段四五四之五地號土地係私有無償供公共巷道使用，縱使未列冊送被告辦理，基於原告權益考量，遂准予該筆土地自八十八年起供公共巷道使用減免地價稅，並以九十年五月十六日九十嘉市稅財字第九０００九一八四號函加計利息退還該筆土地八十八年及八十九年已繳納地價稅計五

五、六四一元在案。

㈢原告以本案未事前申請，核與土地稅減免規則第二十四條不符，駁回所請，顯與法有違。系爭四五四之五地號土地供道路使用之相鄰台斗坑段四五四之二地號土地，係供大樓建築使用，原處分以大樓開工時，該土地即已作為道路之事實，且該工程開工及勘驗，亦經嘉義市政府會同勘驗，原處分當可本於職權查明系爭土地於開工時已作為道路使用之事實，系爭土地里長及住戶證明，係證明該土地無償且供公共通行或停車之道路使用，原處分以政府機關所闢道路之認定，駁回所請，似有未合，請撤銷訴願決定及原處分云云。惟按「提起訴願，為對於官署處分聲明不服之方法。若原處分已不復存在，則訴願之標的即已消失，自無許其提起訴願之餘地。」「人民對官署所為更正之新處分，如有不服，衹能於法定期限內，另行提起訴願，不得對於已不存在之前行政處分，請求行政救濟。」行政法院五十八年度判字第三九七號及六十一年度裁字第九二號分別著有判例；又「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還。」為稅捐稽徵法第二十八條所明定；再者，「納稅義務人依稅捐稽徵法第二十八條規定申請退還溢繳稅款，經稽徵機關核准者，參照行政法院八十六年八月份庭長評事聯席會議決議意旨，准自納稅義務人繳納該項稅款之日起加計利息一併退還。」財政部八十九年六月三日台財稅第八九０四五三三三四號函復核釋有案。本件訴訟標的之一即系爭台斗坑段四五四之五地號土地，既經被告以九十年五月十六日九十嘉市稅財字第九０００九一八四號函准加計利息退還八十八年及八十九年地價稅在案，則被告九十年二月十三日九十嘉市稅財字第九０００一八０一號函否准該筆土地加計利息退還之原處分，已不復存在，訴願決定以訴願之標的即已消失，自無許其提起訴願之餘地，予以駁回，揆諸首揭判例，並無不合。再者，被告上開函准原告加計利息退還八十八年及八十九年地價稅之新處分，業於九十年五月十八日送達於原告，原告未就被告所為更正之新處分，另行提起訴願，逕行提起行政訴訟，揆諸上揭判例，自有未合，合先敘明。次按土地稅減免規則係依據土地稅法第六條及平均地權條例第二十五條規定訂定之，依該減免規則第七條至第十七條規定申請減免地價稅或田賦者，除合於該減免規則第二十二條但書規定，免由土地所有權人或典權人申請外，其申請減免程序，應依該減免規則第二十四條規定於每年（期）開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年（期）減免，本件訴訟標的台斗坑段四五一之八０、四五一之八二、四五四之七地號等三筆土地，既屬都市計畫編為公共設施保留地，被告於原告八十六年取得時，即按公共設施保留地稅率千分之六課徵地價稅，揆諸首揭土地稅減免規則第二十二條第三款規定，並無不合，復觀諸土地稅法第十九條及土地稅減免規則第十一條規定，都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，固得免徵地價稅，惟原告於九十年一月二十日始提出上開系爭三筆土地在保留期間未作任何使用減免地價稅之申請，被告會同地政機關於實地勘查屬實後，依上開減免規則第二十四條規定，准自九十年起至原因消滅時止減免地價稅，要無不合；訴狀理由，委不足採。

理由

一、按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第十七條規定外，統按千分之六計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」土地稅法第十四條及第十九條定有明文。又「土地賦稅之減免，除法律另有規定外，應依土地賦稅減免規則之規定辦理。」「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之空地部份，不予免徵。」「都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，地價稅或田賦全免。」「依第七條至第十七條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件向直轄市，縣（市）主管稽徵機關為之。但合於左列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請。．．．三、經都市計畫編為公共設施保留地（應根據主管地政機關通報資料辦理）。．．．五、私有無償提供公共巷道或廣場用地（應由工務、建設主管機關或各鄉鎮市（區）公所建設單位，列冊送稽徵機關辦理）。．．．」「合於第七條至第十七條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵四十日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收。土地增值稅之減免應於申報土地移轉現值時，檢同有關證明文件向主管稽徵機關提出申請。」土地稅減免規則第二條、第九條、第十一條、第二十二條第三款及第五款、第二十四條亦有明定。則私有土地一經都市計畫編為公共設施保留地時，依上開土地稅法第十九條及土地稅減免規則第二十二條第一項但書第三款規定，稽徵機關即應主動根據主管地政機關通報資料，將該土地原依一般稅率課徵之地價稅，改依千分之六稅率課徵，免由土地所有權人或典權人申請。至若都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，雖地價稅全免，惟既屬上開減免規則第十一條情形，且非屬同規則第二十二條第一項但書各款情形，依同規則第二十四條規定，自應於每年（期）開徵四十日前提出申請，始得減免；逾期申請者，只能自申請之次年（期）起減免。

二、查原告於八十六年三月三日因買賣取得嘉義市○○○段四五四之五、四五四之七、四五一之八０、四五一之八二地號等四筆土地，均屬公共設施保留地，經被告自八十六年起按公共設施保留地稅率千分之六課徵地價稅在案；原告於八十九年十一月十七日向被告提出該四筆土地為道路用地減免地價稅之申請，經被告於八十九年十二月五日派員會同地政機關人員及原告委任代理人實地會勘結果，認僅台斗坑段四五四之五地號土地確供道路使用，餘未供道路使用，乃以八十九年十二月十三日八九嘉市稅財字第八九七四一四六０號函復原告略謂：台斗坑段四五四之五地號土地符合土地稅減免規則第九條規定，自九十年起至原因消滅止減免地價稅，另台斗坑段四五四之七、四五一之八十、四五一之八二地號土地仍按一般用地課徵地價稅（實際上係按公共設施保留地課徵）。嗣原告復於九十年一月二十日以上開四筆土地，其使用分區○道路用地，係無償供公共使用尚未徵收之道路用地，既未作建築使用或作任何使用，依土地稅法第十九條規定，應予免徵地價稅為由，向被告申請加計利息退還八十六年至八十九年溢繳地價稅款，嗣經被告於九十年二月七日再派員會同地政機關人員及原告委任代理人實地會勘後，認台斗坑段四五一之八０、四五一之八二、四五四之七地號等三筆土地未作任何使用，遂以九十年二月十三日九十嘉市稅財字第九０００一八０一號函復原告略謂：上開三筆土地符合土地稅減免規則第十一條規定，准自九十年起至原因消滅止，減免地價稅，另同段四五四之五地號土地，已按道路使用減免地價稅在案，在未變更使用前免再提出申請，並否准原告申請退還八十六年至八十九年地價稅後；原告不服，提起訴願，被告針對原告訴願理由，依訴願法第五十八條第二項規定，進行重新審查，再以九十年四月六日九十嘉市稅財字第九０七０九四七一號函請原告補正提供上開土地自何時起為私有無償供公共巷道使用之有關證明文件；經原告提供里長及住戶證明系爭四筆土地自八十六年九月起，即已無償供公共通行道路使用之證明書後，被告認與上開九十年二月七日實地勘查結果有違；另審酌與原告所有台斗坑段四五四之五地號供道路使用之土地相鄰台斗坑段四五四之二地號土地係供大樓建築使用，該筆土地經整地、規劃依被告房屋稅籍資料查得於八十八年七月十七日大樓建築完成，衡諸經驗法則，原告所有台斗坑段四五四之五地號土地，尚堪認定係於該大樓建築完成後即供公共巷道使用，及工務機關亦已認定系爭台斗坑段四五四之五地號土地係私有無償供公共巷道使用，雖未列冊送被告辦理，基於原告權益考量，認台斗坑段四五四之五號土地自八十八年起已供公共巷道使用應准減免地價稅，遂以九十年五月十六日九十嘉市稅財字第九０００九一八四號函加計利息退還該筆土地八十八年及八十九年已繳納地價稅計五五、六四一元之事實，有原告申請書、土地使用分區證明書、地籍圖、住戶及里長證明書、現場照片、地價稅課稅明細表、被告上開各函、線上核算退稅加計利息清單、嘉義市政府工務局函、土地會勘紀錄表等附於原處分卷及本院卷可稽，堪予認定。

三、又原告申請加計利息退還系爭台斗坑段四五四之五地號土地八十八、八十九年度溢繳地價稅部分，如前述業經被告機關於訴願程序中，以九十年五月十六日九十嘉市稅財字第九０００九一八四號函准加計利息退還，原告亦聲明就該部分不予爭訟；是本件原告聲請救濟之範圍即僅限於系爭台斗坑段四五一之八○、四五一之八二、四五四之七地號八十六年至八十九年地價稅及系爭台斗坑段四五四之五地號八十六、八十七年地價稅之否准退稅處分是否違法而已，先予敘明。

四、第查，原告所有上開台斗坑段四五一之八０、四五一之八二、四五四之七地號等三筆土地，如上所述，乃屬都市計畫編定之公共設施保留地，被告機關自原告八十六年取得該等土地時起，至八十九年度均按公共設施保留地稅率千分之六課徵地價稅，即與上開土地稅法第十九條及土地稅減免規則第二十二條第一項但書第三款規定相符。原告既於九十年一月二十日始向被告提出上開三筆土地在保留期間未作任何使用請求減免地價稅之申請，則被告於會同地政機關人員實地勘查屬實後，依上開減免規則第二十四條規定，准自當（九十）年起至原因消滅時止減免地價稅，並就八十六年至八十九年度退還溢繳地價稅之申請予以否准，揆諸首揭規定及說明，自無違法。原告主張上開三筆土地既屬都市計畫編為公共設施保留地，且在保留期間未作任何使用，依土地稅法第十九條規定，即應減免地價稅；且屬土地稅減免規則第二十二條第一項但書第三款規定情形，免由土地所有權人申請云云；惟查，經都市計畫編為公共設施保留地，且在保留期間未作任何使用之土地，免徵地價稅，需依土地稅減免規則規定程序申請核定，業如前述。且該事由非屬該規則第二十二條第一項但書第三款免由土地所有人提出申請情形，除上述理由外，另觀上述減免規則，將經都市計畫編為公共設施保留地，且在保留期間未作任何使用之土地，免徵地價稅情形規定於第十一條，而同規則第二十二條第一項後段但書第三款僅就「經都市計畫編為公共設施保留地」情形，規定免除所有權人之申請程序之文義相互對照，即可得知僅「經都市計畫編為公共設施保留地」情形，稽徵機關應主動變更地價稅之課徵稅率為千分之六；至若該公共設施保留地，尚符合同規則第十一條情形，則所有權人於依該規則第二十四條規定，提出申請，經稽徵機關查明核定後，始得免徵。蓋因公共設施保留地，於保留期間並未禁止利用，則是否利用乃可變動之事實，稽徵機關並無此行政資源予以逐年查核，而有賴納稅義務人之協力之故。且若原告主張可採，該規則即無就公共設施保留地免徵地價稅之要件，另於第十一條規範必要。足認原告上開主張尚屬對前述相關規定之誤解，核無可採。是被告就此部分退稅之申請予以否准，即無不合。

五、至原告所有同前段四五四之五地號土地關於八十六年至八十九年度之地價稅得否減免部分，除經被告於本件訴願程序中，就原告訴願理由，再實地調查並審酌該筆地號土地目前係供相鄰之台斗坑段四五四之二地號土地上之大樓建築住戶通行使用之公共巷道；而該筆四五四之二地號土地上之大樓建物，依被告房屋稅籍資料係於八十八年七月十七日建造完成，衡諸經驗法則，原告所有台斗坑段四五四之五地號土地，堪認係於該大樓建築完成後即供公共巷道使用，且依嘉義市政府工務局九十年三月十五日九十嘉市工土字第一八四六一號函（見原處分卷附件十二），亦已認定系爭台斗坑段四五四之五地號土地係私有無償供公共巷道使用；雖未經該機關通報，仍准自八十八年（即上述大樓建造完成時）起減免地價稅，而以前開嘉市稅財字第九０００九一八四號函加計利息退還該筆土地八十八年及八十九年已繳納地價稅計新台幣五五、六四一元在案外；另八十六、八十七年度地價稅部分，雖經原告提出上述住戶及里長證明書、八十六年購地當時現場照片為證；然查該等證明書所載無償供公共通行之道路，除系爭四五四之五地號土地外，尚包括前述其餘三筆土地，顯與原告之主張不符，真實性自屬可疑。至所提八十六年現況照片亦僅見空地一片，其上有夾板構築之樣品屋一座，尚無法自照片內容認定系爭四五四之五地號，當時即屬供公共通行之巷道。縱原告主張該筆土地於當時係作為停車或建築工地車輛進出，亦與無償供公共巷道使用情形有別，顯無證據足資證明此筆土地於八十六、八十七年間，即為無償供公共巷道使用之私有土地，則被告就此部分否准原告退還地價稅之申請，揆諸首揭規定，亦無不合。

六、綜上所述，原告之主張既均不可採，被告就原告退還上開台斗坑段四五四之七、四五一之八○、四五一之八二地號八十六年至八十九年度及同段四五四之五地號

八十六、八十七年度溢繳地價稅之申請予以否准，揆諸首揭規定，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨，求為撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，尚與裁判基礎無涉，爰無逐一審酌必要，附此敘明。

七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

高雄高等行政法院第三庭

法院書記官 李 建 霆