高雄高等行政法院判決

　　　　　　　　　　　　　　　　九十四年度訴字第五三一號

　　　　　　　　　　　　　民國

原告

甲○○

訴訟代理人

呂郁斌 律師

被告

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

乙○○局長

訴訟代理人

丙○○

　　　　　　丁○○

上列當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國九十四年五月十一日台財訴字第０九三００五四五七三０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

甲、事實概要：緣被繼承人陸進吉（即原告之父）於民國（下同）八十八年六月十六日死亡，原告等於同年十一月十八日辦理遺產稅申報，經被告核定遺產總額新臺幣（下同）三三二、二二七、九四一元，遺產淨額二三０、六七七、五二四元，應納稅額一００、八三一、七六二元（原告等繼承人業於九十三年十月十八日繳清在案）。

原告於九十三年四月二十六日主張被繼承人所遺高雄縣燕巢鄉○○○段二二四之三、二二六之一、二二六之二、二二六之三、二二六之六、二二六之七地號等六筆土地（下稱系爭土地），於繼承日後經重測，重測後面積較重測前減少，申請更正重核遺產稅額。經被告以九十三年八月十三日南區國稅審二字第０九三００八五七五九號函否准所請，原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

乙、兩造之聲明:

一、原告聲明求為判決:

(一)訴願決定及原處分均撤銷。

(二)被告對於原告申請更正遺產稅核定數額事件，應作成將核定總額由一００、八三一、七六二元，更正為一００、一六０、００五．五元之處分。

(三)訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明求為判決:

(一)原告之訴駁回。

(二)訴訟費用由原告負擔。

丙、兩造主張之理由:

一、原告起訴意旨略謂：

（一）原告等繼承人前因繼承被繼承人陸進吉之名下遺產，而獲被告所屬岡山稽徵所核定遺產總數為三三二、二二七、九四一元，並核定遺產稅總額為一００、八三一、七六二元，此有遺產稅核定通知書影本乙份可參。惟查原告所擬繼承之土地中之系爭土地在辦妥繼承登記前經政府實施重測後，面積與原土地登記簿所記載之面積還短少若干平方公尺，舉例來說，系爭土地中原高雄縣燕巢鄉○○○段二二四之三地號土地面積為二一三四平方公尺，重測後改為瓊安段八０六地號，面積卻短少為二一一八．八六平方公尺，總計短少一五．一四平方公尺，此外瓊安段八五七、八二０、八五六、八二一等地號土地均有類似面積短少之具體現象，經原告比對並細算後，目前應繼土地之現值僅為

二四七、九六四、二五四元，比原核定書所核定之二四九、三０七、七六七元還短少一、三四三、五一三元之價值。

（二）被告雖引用遺產及贈與稅法第十條及財政部七十一年一月二十一日台財稅第三０四六三號函及九十二年一月十五日台財稅字第０九二０００一０六二號函而主張遺產價值之核定，應依繼承日之面積與公告現值計課。惟查，遺產及贈與稅法第十條僅規定遺產之計算，以被繼承人死亡時之時價為準，且明定所稱時價，土地以公告土地現值為準，並未說明面積有誤時之處理方式，至於財政部七十一年一月二十一日台財稅第三０四六三號函係指「土地實施重劃」後致面積減少之情況，與本件繼承財產因「土地重測」而更正面積之情形不同，且土地重劃所變動之面積有辦理面積補償之問題，土地重測則沒有，至於財政部九十二年一月十五日台財稅字第０九二０００一０六二號函則完全與本件請求無關，被告所引述之法令依據，尚難令人甘服。原告所繼承之土地既於正式辦理繼承登記前（即土地所有權人尚屬被繼承人陸進吉）係因土地重測後始得知所被核課之土地價值遠低於實際繼承所得之土地價值，則原告申請更正遺產稅額，應為法之所允，且合乎賦稅公平。

（三）原告所繼承之遺產土地面積經重測後既不如被告所認定之面積，則原告所應繳納之遺產稅亦有重新計算之必要，始合乎賦稅公平之原則，原處分及訴願決定均駁回原告之申請，自有提起本件行政訴訟，以茲救濟之必要。

二、被告答辯意旨略謂：

（一）按「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準；．．．。第一項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；‧‧‧。」為遺產及贈與稅法第十條第一項及第三項所明定。又「遺產土地因政府實施市地重劃，致申報時之土地面積較被繼承人死亡時之面積為少，究應以何項面積為準計課遺產稅乙案，仍應以被繼承人死亡時之面積為準計課遺產稅。」、「．．．，地政機關於受理繼承登記案件時，如遺產稅完稅證明書所載內容與繼承發生時之登記狀態相符，雖繼承發生後被繼承人所遺土地有分割、重測、重劃或遺產建物門牌有整編情事，因其異動均有案可稽，得免再責由繼承人持遺產稅完稅證明向原發證稽徵機關要求註記變更後之地號或房屋門牌號碼。」為財政部七十一年一月二十一日台財稅第三０四六三號函及內政部九十二年一月二日台內中地字第０九一００二０四一八號函所明釋。

（二）查本件系爭土地於繼承日後經重測之原因，依高雄縣岡山地政事務所九十三年七月十二日岡所二字第０九三０００六七三四號函稱，係因現行使用日據時期所測繪之地籍圖經數十年之使用，業已破損嚴重，加上因土地分割、天然地形變遷等因素，常有圖、地、簿不符情形，是有賴實施地籍圖重測，以釐整地籍。又司法院釋字第三七四號解釋亦明示，依土地法第四十六條之一至第四十六條之三之規定所為地籍圖重測，純為地政機關基於職權提供土地測量技術上之服務，將人民原有土地所有權範圍，利用地籍調查及測量等方法，將其完整正確反映於地籍圖，初無增減人民私權之效力。則該等土地既於繼承日後始辦理重測，且非因面積誤繕或其他錯誤等因素而重測，依遺產及贈與稅法第十條規定並參酌首揭函釋意旨，本件系爭土地遺產價值之核算，自仍應依繼承日之面積與公告現值計課，被告否准原告更正之申請，應無不合。

理由

一、按「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準；．．．。第一項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；．．．。」為遺產及贈與稅法第十條第一項及第三項所明定。又「遺產土地因政府實施市地重劃，致申報時之土地面積較被繼承人死亡時之面積為少，究應以何項面積為準計課遺產稅乙案，仍應以被繼承人死亡時之面積為準計課遺產稅。」為財政部七十一年一月二十一日台財稅第三０四六三號函所明釋，而財政部上揭函釋意旨，與前述遺產及贈與稅法第十條第一項、第三項之立法意旨無違，本院自得援用。

二、經查，被繼承人陸進吉（即原告之父）於八十八年六月十六日死亡，原告等於同年十一月十八日辦理遺產稅申報，經被告核定遺產總額三三二、二二七、九四一元，遺產淨額二三０、六七七、五二四元，應納稅額一００、八三一、七六二元（原告等繼承人業於九十三年十月十八日繳清在案）。原告於九十三年四月二十六日主張被繼承人所遺之系爭土地，於繼承日後經重測，重測後面積較重測前減少，申請更正重核遺產稅額，經被告以九十三年八月十三日南區國稅審二字第０九三００八五七五九號函否准所請等情，為兩造所不爭，並有被告前揭函影本附於原處分卷可稽，應堪信實。

三、原告雖執前詞以為爭議，惟查，本件系爭土地於繼承日後經重測之原因，係因現行使用日據時期所測繪之地籍圖經數十年之使用，業已破損嚴重，加上因土地分割、天然地形變遷等因素，常有圖、地、簿不符情形，是有賴實施地籍圖重測，以釐整地籍乙節，此有高雄縣岡山地政事務所九十三年七月十二日岡所二字第０九三０００六七三四號函影本附於原處分卷可稽。次按，遺產標的物為土地時，遺產及贈與稅法第十條第一項已就計算遺產之時點明定為被繼承人死亡時之時價，第三項並規定時價係以公告土地現值或評定標準價格，是作為遺產繼承之土地，其面積於繼承前後發生變動，究應以何者為準來計算遺產之價值，亦屬該條項規定之範圍，自應以被繼承人死亡時之面積為準。是原告主張：遺產及贈與稅法第十條僅規定遺產之計算，以被繼承人死亡時之時價為準，且明定所稱時價，土地以公告土地現值為準，並未說明面積有誤時之處理方式云云，即無可採。另按，財政部七十一年一月二十一日台財稅第三０四六三號函釋之要旨，係再重申繼承人申報時之土地面積與被繼承人死亡時之面積不同，依遺產及贈與稅法第十條第一項規定，仍應以被繼承人死亡時之面積為準計課遺產稅，至於土地面積變更之原因，尚非該函釋所欲闡釋之重點，此觀諸該函釋之全文即明。則原告所稱：財政部七十一年一月二十一日台財稅第三０四六三號函係指「土地實施重劃」後致面積減少之情況，與本件繼承財產因「土地重測」而更正面積之情形不同，且土地重劃所變動之面積有辦理面積補償之問題，土地重測則沒有云云，亦屬無據。是系爭土地既係於繼承日後始辦理重測，且並非因系爭土地之面積誤繕或其他錯誤等因素而重測，依遺產及贈與稅法第十條第一項、第三項之規定，並參酌財政部七十一年一月二十一日台財稅第三０四六三號函釋意旨，本件系爭土地遺產價值之核算，自仍應依繼承日之面積與公告土地現值計課，被告否准原告更正遺產稅額核定之申請，於法並無違誤。

四、綜上所述，原告之主張，均無可採，被告以九十三年八月十三日南區國稅審二字第０九三００八五七五九號函否准原告所為更正重核遺產稅額之申請，於法尚無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告提起本件訴訟，求為撤銷訴願決定及原處分，並請求被告對於原告申請更正遺產稅核定數額事件，應作成將核定總額由一００、八三一、七六二元，更正為一００、一六０、００五．五元之處分，均無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法核與判決結果不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百條第二款、第九十八條第三項前段，判決如主文。

第一庭審判長法　官　呂佳徵