高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)99年度訴字第522號

• 裁判案由: 稅捐稽徵法
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 100 年 05 月 10 日

高雄高等行政法院判決
99年度訴字第522號民國100年4月26日辯論終結原 告　曾勝德（即元誠商行）
（即連勝商行）
訴訟代理人　謝幸樹　會計師
被 告　財政部臺灣省南區國稅局
代　表　人　許春安　局長
訴訟代理人　李克倫
王正芬
上列當事人間稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國99年8
月2日台財訴字第09900248610號、99年8月27日台財訴字第09900246650號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰
緣原告（元誠商行部分）於民國93年5月14日至94年8月31日間銷售貨物合計新臺幣（下同）14,427,029元，未依規定開立統一發票交付買受人，卻開立予非實際交易對象英立有限公司（下稱英立公司）等4家公司，經臺灣彰化地方法院檢
察署（下稱彰化地檢署）查獲通報被告。被告審理違章成立，乃依稅捐稽徵法第44條規定，按其未依規定給與憑證經查明認定之總額14,427,029元處5％之罰鍰計721,351元。另原告（連勝商行部分）於94年8月1日至97年2月29日間銷售貨
物合計27,544,460元，未依規定開立統一發票交付買受人，卻開立予非實際交易對象英立公司等9家公司，亦經彰化地
檢署查獲通報被告。被告審理違章成立，亦依稅捐稽徵法第44條規定，按其未依規定給與憑證經查明認定之總額27,544,460元處5％之罰鍰計1,377,223元。原告不服，分別就上開罰鍰721,351元及1,377,223元申請復查結果，關於原告連勝商行部分獲變更罰鍰為1,000,000元，其餘未獲變更。原告
猶表不服，分別提起訴願，均遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張︰
（一）我國於民事訴訟與行政訴訟設有不同之裁判系統，民事法院與行政法院各據權限，其相互間雖應尊重彼此職權及其裁判效力，然關於事實之認定則彼此不受拘束，得各本其調查所得之訴訟資料，分別作不同之認定。蓋民事訴訟係採當事人進行主義及辯論主義，當事人自認或不爭執之事實，無待於心證，法院即得逕以之為裁判基礎。而依行政訴訟法第125條第1項規定：「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。」即係揭櫫職權調查之原則。被告訴訟代理人雖於100年2月15日準備程序庭稱本件訴外人黃劉彩梅業經台灣彰化地方法院98年度訴字第1181號刑事判決在案，惟該刑事庭裁判效力事實之認定不能拘束行政法院，行政法院得各本其調查所得之訴訟資料，分別作不同之認定，方符合職權調查之原則。
（二）原告於95年7月黃銀森死亡前與黃銀森做生意，黃銀森死
亡後與黃劉彩梅作生意：
1、原告自92年3月至95年7月黃銀森過世前是與黃銀森做生意，95年7月黃銀森過世後與黃劉彩梅做生意，有下列事證
可稽：98年2月24日訊問筆錄：「（檢察官問：載貨是誰
去載的？）黃劉彩梅答：以前是我先生，我先生過世後我就叫回頭車去載貨」「（檢察官問：所以是你向元誠、連勝買貨？）黃劉彩梅答：95年7月之前是我先生向他們買
貨，95年7月後是我向他們買貨」「（檢察官問：黃劉彩
梅是否有出示英立有限公司、威信震有限公司、翌騏有限公司、宏輝國際有限公司、瓚通有限公司、笛奧國際有限公司、山莆有限公司、上玄宙有限公司、歐蔓國際有限公司之任何名片或資料給你們？）曾勝德答：沒有」。98年2月24日訊問筆錄：「（檢察官問：是否從92年到97年均
與黃劉彩梅作生意或是與她先生黃銀森作生意？）曾勝德答：在黃銀森過世前是與黃銀森做生意，黃銀森過世後我就與黃劉彩梅作生意了」「（檢察官問：黃銀森過世前，都是何人與你們做生意？黃劉彩梅是否有出面與你們交易過？）曾勝德答：我印象中都多是黃銀森」。
2、92年3月間，黃銀森持代理合約書至原告元誠商行，其稱
受山莆有限公司委託，採購花王（台灣）公司製造紙尿褲系列產品，由黃銀森向原告元誠商行採購貨品，請原告元誠商行開立買受人為山莆公司之銷貨發票，並由黃銀森付款。原告審閱該代理合約書並信任該合約書為真實。故黃銀森向原告元誠商行採購貨品，原告元誠商行乃依其提出山莆公司為委託人之代理合約書，乃開立買受人為山莆公司之銷貨發票，黃銀森由本人或其配偶黃劉彩梅付款。其間黃銀森陸續持上玄宙有限公司、瓚通有限公司、英立公司等公司之代理合約書向原告元誠商行採購花王公司製造紙尿褲系列產品。自92年3月起迄94年8月間，黃銀森代理採購貨品，銷售金額共計18,574,308元，已報繳營業稅額928,722元，原告元誠商行亦依黃銀森所持代理合約書開
立買受人為其委託人之銷貨發票，黃銀森或其配偶黃劉彩梅亦電匯付款。94年8月間，黃銀森持代理合約書至原告
連勝商行，稱其受英立公司委託，採購花王（台灣）公司製造紙尿褲系列產品，由黃銀森向原告連勝商行採購貨品，請原告連勝商行開立買受人為英立公司之銷貨發票，並由黃銀森付款，原告亦審閱該代理合約書並信任該合約書為真實。故黃銀森向原告連勝商行採購貨品，原告亦依其提出之英立公司委託人之代理合約書開立買受人為英立公司之銷貨發票，同由黃銀森或其配偶黃劉彩梅付款。其間黃銀森陸續持瓚通有限公司、上玄宙有限公司、威信震有限公司及山莆有限公司等之代理合約書向原告連勝商行採購花王公司製造紙尿褲系列產品。自94年8月起迄95年4月間，黃銀森代理採購貨品，銷售金額共計12,014,266元，已報繳營業稅額600,715元，原告連勝商行亦依黃銀森所
持代理合約書開立買受人為其委託人之銷貨發票，黃銀森亦委由配偶黃劉彩梅電匯付款予原告。
3、黃劉彩梅自95年5月至97年2月間，以笛奧國際有限公司（銷售金額8,161,170元）、歐蔓國際有限公司（銷售金額
5,533,939元）、翌騏有限公司（銷售金額1,211,347元）及宏輝國際有限公司（銷售金額623,738元）名義向原告
採購花王（台灣）公司製造紙尿褲系列產品，並以上開客戶名義匯款入原告指定銀行帳戶。笛奧國際有限公司、歐蔓有限公司、翌騏有限公司及宏輝國際有限公司於95年5
月起至97年2月間分別向原告連勝商行採購貨品，因原告
連勝商行與上開公司從未有生意上往來，原告連勝商行要求上開客戶先以現金支付部份貨款，餘額貨款則由上開客戶匯入原告指定銀行帳戶，以上事實有原告連勝商行銷售貨品給上開客戶之「銷貨發票開立明細表」及上開客戶匯款予原告配偶徐惠美在國泰世華銀行銀行帳戶之銀行匯款明細表可稽。此屬原告有利之證據，原處分及原復查決定機關均未調查，且於原復查決定書亦未提及，有違行政程序法規定。
4、復按「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」為行政程序法第36條所明定。原告連勝商行依照黃銀森提示之代理合約書開立買受人為其委託人之銷貨發票，依法有據。被告在未查明上開代理合約書是否為真之情況下，遽予臆測上開代理合約書為臨訟補具，即有違最高行政法院61年判字第70號判例、78年度判字第631號判決及行政程序法第36條
規定。而被告主張稱黃劉銀森從未出示英立等公司任何名片或資料，其主張確與英立等公司有交易，並提示黃銀森之代理合約書，顯斷章取義，與事實不符，其遽予裁罰，尚非有據。
（三）按一般商場交易常規及習慣，只要銀貨兩訖，出貨人斷無再行查證買受人身分是否屬實，原告以黃銀森指稱代理人之多家營業人為發票抬頭人並無故意或過失，被告裁處5
％罰鍰有違商場交易之經驗法則。況縱有過失亦屬輕微，得減輕或免除處罰。原告所違反行政法上義務行為應受責難程度既屬輕微，而原告批發售予黃銀森及其配偶黃劉彩夫婦指稱代理人之多家公司所得利益約銷貨額5％左右，
如再予處罰5％，則形同做白工。
（四）又基於「有責任始有處罰」原則，對於違反行政法上義務之處罰，應以行為人主觀上有可非難性及可歸責性為前提，如行為人主觀上並非出於故意或過失情形，應無可非難性及可歸責任，自不得據以處罰，此乃法治國家對人民處以行政罰之基本法律原則。所謂漏稅故意係指行為人對於構成漏稅之事實，明知並有意使其發生或實現（直接故意）；或行為人對於構成漏稅之事實預見其發生而其發生並不違背其本意（間接故意）。而漏稅過失則指行為人對於漏稅事實的發生或實現，雖非故意，但按其情節應注意、並能注意，卻未注意（無認識過失）；或行為人對於構成漏稅的事實，雖預見其能發生或實現，而確信其不發生（有認識過失）。本件原告依照黃銀森提示之「代理合約書」開立買受人為其委託人之銷貨發票，依法有據，顯無故意或過失情事，應足採信，本件即欠缺主觀裁罰要件。
（五）本件原告93年5月至94年8月獨資元誠商行，94年8月至97
年2月獨資連勝商行，均係原告個人之營業行為（獨資商
行，性質上均屬個人之營業行為），其於營業稅申報之每期時間內，接續開立不實發票予每一營業人而違反商業會計法之數行為，係於密接之時間內反覆實施，社會通念上應可評價為一行為。原告個人之營業行為，即應行合併計算共41,971,489元，裁處5％罰鍰共2,098,574元，再適用稅捐稽徵法第44條第2項規定：「前項處罰金額最高不得
超過新台幣100萬元。」則二案應合併為計算處罰，一併
處罰上限標準罰鍰100萬元等情。並聲明求為判決撤銷訴
願決定及原處分（原核定含復查決定不利原告部分）。
三、被告則以︰
（一）訴外人王寶翔、徐千惠及黃劉彩梅共同基於幫助納稅義務人逃漏稅捐、填製不實會計憑證統一發票而違反商業會計法之概括犯意聯絡，共組不實發票販賣集團，虛偽開立英立等公司行號之不實統一發票，販售予應申報稅捐之營業人，充當進項憑證，而渠等為避免英立等公司行號開立不實發票之情節為稅捐機關所發現，便由黃劉彩梅向購入紙尿褲等物之原告等上游廠商，指定開立買受人為英立等公司行號之三聯式發票，充當該等公司行號之進項憑證，使該等公司行號得以在形式上正常申報稅捐，而無遭稅捐機關發現之虞，經彰化地檢署檢察官偵查終結提起公訴，有97年度偵字第5875號、第7198號、第8150號及98年度偵字第4579號、第4580號起訴書可稽。
（二）原告及其配偶徐惠美於98年2月24日訊問筆錄稱（原告元
誠商行之原處分卷第323頁及第330頁、連勝商行之原處分卷第277頁及第264頁）：1.其交易對象於95年7月前是黃
銀森，95年7月後則是黃劉彩梅（原告元誠商行之原處分
卷第325頁、連勝商行之原處分卷第272頁）。2.黃劉彩梅從未出示英立等公司任何名片或資料，亦未以系爭公司名義向其訂貨（原誠商行之原處分卷第317頁、連勝商行原
處分卷第274頁），至發票買受人之抬頭應如何開立，係
由前來載貨的司機告知，其再予配合開立（原告元誠商行之原處分卷第319頁、連勝商行之原處分卷第260頁）。是其主張確與英立等公司有交易，並提示黃銀森之代理合約書，顯係臨訟補具，洵不足採。3、又黃劉彩梅於98年2月24日訊問筆錄稱（原告元誠商行之原處分卷第316頁及第
326頁、連勝商行之原處分卷第256頁）：其與配偶黃銀森均以個人名義向原告進貨，進貨之資金由其提供（原告元誠商行之原處分卷第325頁、連勝商行原處分卷第256頁），而徐千惠有時會要求其以徐千惠之公司名義匯款予原告（原告元誠商行之原處分卷第315頁），是原告顯非與英
立等公司進行交易。
（三）另營利事業應據實給予或取得憑證，俾交易前後手稽徵資料臻於翔實，實乃建立正確課稅憑證制度所必要，從而營業人銷售或購進貨物或勞務自應依規定給予實際買受人或取得實際銷售人開立之憑證收執，始稱適法。而按首揭稅捐稽徵法第44條規定所謂「依法」，係指加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第32條第1條規定，所謂「
他人」，則指貨物或勞務之實際交易對象而言，亦即直接買受人或直接銷售人，不含直接買受人或直接銷售人以外之他人。據此，營利事業未依「營業人開立銷售憑證時限表」之規定，給予直接買受人憑證或自直接銷售人取得憑證，即構成稅捐稽徵法第44條所定營利事業依法規定應給予他人憑證而未給予之要件，自應依該條規定處認定總額5％罰鍰。易言之，營利事業一經查得有開立予非直接買
受人憑證之行為，違章事實即成立，自應依稅捐稽徵法第44條規定處罰，此於司法院釋字第252號解釋理由書論述
甚詳，被告就其未依規定給與他人憑證之銷售總額裁處5
％罰鍰（上限100萬元），洵無違誤。
（四）至原告主張本件兩案應合併計算處罰乙節，按獨資之商業應依商業登記法第3條及第8條之規定，辦妥商業登記，取得營運之主體，始得開業；又依商業登記法第9條規定，
商業開業前，應將「名稱」、「組織」、「所營業務」．．．等各款向商業所在地主管機關申請登記；準此，一自然人雖可申請多個不同的獨資商號，惟各個獨資商號係各自獨立的「營業主體」，依所得稅法第11條第2項規定，
亦即為不同的營利事業，因此，不同的營利事業違反稅法之規定，自應分別受處罰，原告主張，顯係對法令之誤解等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、上開事實概要欄所載之事實，業經兩造分別陳述在卷，並有被告98年度財營業字第66098100638裁處書、98年度財營業
字第66098100637裁處書、財政部99年8月2日台財訴字第09900248610號、99年8月27日台財訴字第09900246650號訴願決定書、統一發票等影本附原處分卷可稽，應堪認定。本件兩造之爭點為：本件原告之實際交易對象是否為英立等公司？原告以英立等公司為買受人，開立系爭統一發票，有無主觀可歸責事由及原告主張本件二案應合併計算處罰，一併處罰上限標準為罰鍰100萬元，是否有據？經查：
（一）按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。但營利事業取得非實際交易對象所開立之憑證，如經查明確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利事業已依法處罰者，免以處罰。」「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。」「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。但營利事業取得非實際交易對象所開立之憑證，如經查明確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利事業已依法處罰者，免予處罰。」「前項處罰金額最高不得超過新臺幣100萬元。」為行為時即99年1月6
日修正前稅捐稽徵法第44條第1項、第48條之3前段及99年1月6日修正稅捐稽徵法第44條第1項、第2項所明定。
（二）另按憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務。國家為促使人民誠實履行上述義務，達成稅負公平之目的，自得採取必要措施，以防止逃漏稅。是稅捐稽徵法第44條前段規定：「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給予，或應自他人取得憑證而未取得者，應就其未給與憑證或未取得憑證，經查明所漏列之金額，處百分之五罰鍰。」係為使營利事業據實給予或取得憑證，俾交易前後手稽徵資料臻於翔實，以建立正確課稅憑證制度，乃實現憲法第19條意旨所必要。而稅捐稽徵法第44條所謂「依法」，係指依營業稅法第32條第1項：「營業人銷售貨物或勞務，應依
本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人」之規定而言。而所謂「他人」，則指貨物或勞務之直接買受人或直接銷售人，非指直接買受人或直接銷售人以外之他人。準此，營利事業未依「營業人開立銷售憑證時限表」之規定，給予「直接買受人」憑證或自「直接銷售人」取得憑證，即構成稅捐稽徵法第44條之違法行為，司法院釋字第252號解釋意旨足參。
（三）經查，原告即元誠商行係經營紙尿褲銷售業，於93年5月
14日至94年8月31日間銷售額合計14,427,029元，開立統
一發票交付買受人予英立等4家公司；原告即連勝商行亦
係經營紙尿褲銷售業，於94年8月1日至97年2月29日間銷
售額合計27,544,460元，開立統一發票交付買受人予英立等9家公司之事實，為原告所不爭執，並有統一發票附於
原處分卷可稽，洵堪認定。次依原告及配偶徐惠美於98年2月24日訊問筆錄陳稱：「（問徐惠美：黃劉彩梅與你們
交易都是用何種方式？）幾乎都是用匯款的方式。」「（問曾勝德：黃劉彩梅怎麼向你們訂貨？）打電話訂貨。」「（問曾勝德：賣什麼東西給黃劉彩梅？）紙尿褲。」「（問：曾勝德：有無保留估價單？）沒有．．．」「（問曾勝德：開發票的流程？）有時候是她派來的司機會告訴我要怎麼開立，若當時工作不忙，我就當場開立發票給司機帶回去，若當場沒有辦法開立，我們就事後用郵寄的方式，寄到黃劉彩梅名片上的溪湖鎮住址。」「（問曾勝德：黃劉彩梅是否有出示英立公司．．．之任何名片或資料給你們？）沒有，我們做生意我就是相信她。」「（問曾勝德：你所提示的匯款證明中，在95年6月前匯款人都是
黃劉彩梅，而你們給卻開發票給公司行號？）因為黃劉彩梅說他是這些公司的負責人．．．」；「（問徐惠美：賣紙尿片給黃劉彩梅是否有開立發票給他？）有的。」（問徐惠美：是否開立給廣元商行或是中興行？）不是，92年到94年我是開立發票給威信震、英立、上玄宙、山莆、瓚通等公司，95年7月後，黃劉彩梅改成開立發票給宏輝、
笛奧．．．等公司。」「（曾勝德答）在黃銀森過世前是與黃銀森作生意，黃銀森過世後我就是與黃劉彩梅作生意了。」「（曾勝德答）我知道他們開設中興行，因為他們的名片是給中興行的名片。」「（問曾勝德：如何交貨？）都是他自己開公司的車子來載貨。」「（曾得勝答）她大部分都是交貨完事後才匯款給我的。」「（問曾得勝、徐惠美：你交易的對象為黃銀森或是黃劉彩梅也去過他們溪湖公司、她陸續拿了9家公司行號讓你開立發票且其交
易金額亦不低，你不覺得不符合交易常理？．．．）黃劉彩梅告訴我們那幾家公司都是她的，且因為黃劉彩梅都有付款。」等語，有原告及配偶徐惠美於98年2月24日訊問
筆錄附卷可稽，原告及其配偶徐惠美自陳系爭交易對象於95年7月前為黃銀森（於95年7月去世），95年7月後則為
黃劉彩梅，由黃劉彩梅給予之名片得知渠等開設中興行，而黃劉彩梅從未出示英立等公司之名片或資料，亦未以系爭公司名義向其訂貨，系爭交易之交貨方式係由黃劉彩梅派車載貨，並由前來載貨之司機告知如何開立發票，若當場未開立發票，即以郵寄方式寄到黃劉彩梅名片上溪湖鎮地址（即彰化縣西湖鎮○○里○○○路13號），貨到後匯款，92年到94年開立發票給威信震有限公司、英立公司、上玄宙有限公司、山莆有限公司、瓚通有限公司。95年7
月後，黃劉彩梅改成開立發票給宏輝國際有限公司、笛奧國際有限公司、歐蔓有限公司、翌騏有限公司等。依此，原告既稱元誠商行及連勝商行之交易對象為黃銀森及黃劉彩梅二人，惟將統一發票開給英立等公司，則原告於交易之際已得知英立等9家公司與黃銀森、黃劉彩梅或中興行
係不同之權利主體，自應依其所銷貨之對象，正確開立發票給予買受人憑證。又本件交易模式，均係由黃銀森或黃劉彩梅接洽、訂貨，由黃銀森或黃劉彩梅開車或派車載貨，貨款係由黃銀森或黃劉彩梅名義匯款存入原告之國泰世華商業銀行帳戶，均由黃銀森或黃劉彩梅為之，英立等公司人員均未出面、或有收受貨物及支付貨款之情形，足證原告之實際交易對象確為黃銀森或黃劉彩梅，並非英立等9家公司，甚為顯然。
（四）次查，訴外人黃劉彩梅於98年2月24日訊問筆錄陳稱：「
依徐千惠指示要求連勝商行、元誠商行分別開立發票給英立有限公司、威信震有限公司、翌騏有限公司、宏輝國際有限公司、瓚通有限公司、笛奧國際有限公司、山莆有限公司、上玄宙有限公司、歐蔓國際有限公司。」「以前是我先生（即黃銀森）去載貨，我先生過世後我就會叫回頭車去載貨」「貨款都是我支付的，因為貨是我買的」等語，此有上開黃劉彩梅於98年2月24日訊問筆錄足憑。且依
彰化地檢署97年度偵字第5875號、第7198號、第8150號、98年度偵字第4579號、第4580號起訴書所載，徐千惠、黃劉彩梅等為避免英立等24家公司行號（含威信震、上玄宙、山莆、瓚通、宏輝、笛奧、歐蔓、翌騏公司）開立不實發票之情節為稅捐機關所發現，便由黃劉彩梅購入紙尿褲等物之上游廠商（即原告等公司行號）指定開立買受人為該24家公司行號之發票，充當該等公司行號之進項憑證，使渠等得以在形式上正常申報稅捐，而無遭稅捐機關發現之虞，彼等因涉有違反稅捐稽徵法等罪嫌，業經彰化地檢署檢察官以97年度偵字第5875號、第7198號、第8150號、98年度偵字第4579號、第4580號偵查起訴在案（參見元誠商業行之原處分卷348-506頁及連勝商行之原處分卷第292-450頁）。上開犯行經臺灣彰化地方法院98年度訴字第1181號刑事判決徐千惠應執行有期徒刑3年8月、黃劉彩梅應執行有期徒刑2年6月，並經台灣高等法院台中分院99年度上字第1611號刑事判決駁回徐千惠、黃劉彩梅等人之上訴在案，亦有臺灣彰化地方法院98年度訴字第1181號刑事判決、台灣高等法院台中分院99年度上字第1611號判決附於本院卷可證。足見原告與英立等9家公司無銷貨事實，自
非本件原告之實際交易對象甚明。
（五）雖原告另提出黃銀森與英立等9家公司間之代理合約書，
主張黃銀森及黃劉彩梅代理上開公司，原告依代理合約書開立買受人為上開公司之銷貨發票，並無不法云云。惟查，原告於98年2月24日訊問筆錄自陳：「（問：黃劉彩梅
是否有出具英立公司、威信震公司、翌騏、宏輝、瓚通、笛奧、上玄宙、歐蔓公司之任何名片或資料給你們？）沒有，我們做生意我就相信她。」等語，業如前述。足證原告已自陳其與黃劉彩梅交易時，黃劉彩梅並未出具英立等公司之任何名片或資料予原告。且倘黃銀森與黃劉彩梅確曾提出渠等代理英立等9家公司之代理合約書予原告，攸
關此重大事由，原告於98年2月24日前已知悉，自可於98
年2月24日提出代理合約書說明原委，然原告並未此為，
遲至復查階段始提出此影響系爭罰鍰之重要資料，即難採憑。又黃銀森或黃劉彩梅固有給付部分現金予原告或將款項匯款予原告配偶徐惠美銀行帳戶，倘黃銀森確為英立等9家公司之代理人，衡諸常理，應有英立等9家公司分別將款項匯入黃銀森或黃劉彩梅銀行帳戶之資料，亦應有各營業人建立完整而足以勾稽各環節之訂單、交貨簽收資料等互為對帳憑證，然本件並無提出英立等9家公司於系爭期
間有上開相當款項存入黃銀森及黃劉彩梅銀行帳戶之紀錄，亦無各環節之訂單、交貨簽收資料可供勾稽，原告上開主張，尚難信實。而黃銀森與黃劉彩梅匯款予原告之資料，縱堪採認，亦僅能說明黃銀森與黃劉彩梅與原告間交易之事實，而無法證明黃銀森與黃劉彩梅給付予原告之款項係屬英立等9家公司向原告購買商品之價款。另原告卷提
連勝商行之銷貨發票開立明細表及宏輝國際有限公司、笛奧國際有限公司等匯款予原告配偶徐惠美銀行帳戶之銀行匯款明細表，以證明宏輝國際有限公司等於95年5月至97
年2月間向原告採購貨品云云。惟查，連勝商行銷貨發票
開立明細表所記載開立發票之日期與金額，核與宏輝國際有限公司、笛奧國際有限公司等匯款予原告配偶徐惠美銀行帳戶之銀行匯款明細表顯示之日期與金額不符，仍無法憑之證明原告連勝商行部分之實際交易相對人為宏輝國際有限公司等。
（六）又查，原告為系爭交易而銷售貨物時，均係由黃銀森或其配偶黃劉彩梅接洽、訂貨、付款並自行或派車載貨，與一般交易係由原告送貨之情節不同，而未予英立等9家公司
之人員有交易，原告僅憑黃銀森或其配偶黃劉彩梅提供買受人之公司名稱及統一編號即開立統一發票予先後共9家
公司，期間長達數年，實違事理及交易常情。況且，原告僅稍加向英立公司等營業人連絡或相關人員查證，即可得知該公司有無營業活動，及確有向原告訂貨之事實，且原告亦得上經濟部網站查明該9家公司是否確係黃銀森或其
配偶黃劉彩梅所經營，而避免違章，此係身為營業人之原告所應注意之事項，原告卻疏於查證，僅依黃銀森或其配偶黃劉彩梅之詞即開立發票與該9家公司，其未依規定給
予憑證，縱非故意，惟其能注意應未注意，原告即難辭過失之責。此外，行政事件與刑事案件居於證據共通原則，刑事案件調查所得之證據，行政事件亦得予以援用。黃劉彩梅及徐千惠涉嫌觸犯偽造文書等案件，亦經彰化地院判決在案，如前所述，依證據共通原則，難謂原告已善盡交易相對人之注意義務，故本件原告就未依規定交付非實際交易對象統一發票之違章行為，縱無故意，亦難謂無過失，則被告據以裁罰，即屬有據。且按營利事業未依「營業人開立銷售憑證時限表」之規定，給予「直接買受人」憑證或自「直接銷售人」取得憑證，即構成稅捐稽徵法第44條之違法行為，此據司法院釋字第252號著有解釋。本件
原告之實際交易相對人為黃銀森或黃劉彩梅，卻開立予非直接買受人之英立等9家公司交易憑證之行為，違章事實
即成立，已違反稅捐稽徵法第44條規定，則被告依該法予以處罰，自無不合。從而，原告前揭主張，顯無可採。
（七）原告復主張其於93年5月至94年8月獨資元誠商行，94年8
月至97年2月獨資連勝商行，前後分別開立統一發票予黃
銀森夫婦指稱代理人之多家公司之金額、行為連續，事實相同，社會通念上即為原告個人之營業行為，本件二案應合併為計算處罰，一併處罰上限標準即為罰鍰100萬元云
云。查原告於89年2月22日及94年5月27日分別經核准設立元誠商行（現歇業）及連勝商行之事實，經本院查詢經濟部商業司之商業登記公示查詢資料在卷可佐。惟原告元誠商行及連勝商行之負責人固均為曾勝德，然系爭元誠商行及連勝商行係為不同時間、分別設立之獨資商號主體。且原告所涉及違規行為，乃係元誠商行於93年5月14日至94
年8月31日間銷售貨物予黃銀森及黃劉彩梅，未依規定開
立統一發票與實際買受人，金額合計14,427,029元；及連勝商行於94年8月1日至97年2月29日間銷售貨物予黃銀森
及黃劉彩梅，未依規定開立統一發票與實際買受人，金額合計27,544,460元，分別經被告審理違章成立，依稅捐稽徵法第44條規定分別予以處罰。是本件二個行政處分係分別針對原告元誠商行及連勝商行不相同之行為主體，不同課稅期間、不同金額，二者違章主體及違章行為並非相同，非屬同一主體，亦非同一行為，應屬不同案件，並非行為連續之相同事實，自應就不同違章事實予以處罰，該違章之行為在時間與空間既上可區分為數行為，被告對此原告所涉違規事實既不相同，多個行為主體、多次違規行為得予以多次處罰。本件無重複處罰情事，亦無個別案件違反修正後稅捐稽徵法第44條第2項處罰金額最高不得超過
100萬元之規定。從而，原告主張其於93年5月至94年8月
獨資元誠商行，94年8月至97年2月獨資連勝商行，前後分別開立統一發票予黃銀森夫婦指稱代理人之多家公司之金額、行為連續，事實相同，社會通念上即為原告個人之營業行為，本件二案應合併為計算處罰，一併處罰上限標準即為罰鍰100萬元云云，顯無理由。另原告連勝商行於94
年8月1日至97年2月29日間銷售貨物合計27,544,460元，
未依規定開立統一發票交付買受人，卻開立予非實際交易對象英立等9家公司，被告原依稅捐稽徵法第44條規定，
按未依規定給予憑證經查明認定之總額27,544,460元處5
％之罰鍰計1,377,223元，因稅捐稽徵法第44條第2項業於99年1月26日修正公布為「前項處罰金額最高不得超過100萬元」，被告於復查階段依99年1月6日修正公布之稅捐稽徵法第44條第2項規定，變更罰鍰為1,000,000元，自無不合。
五、綜上所述，本件被告以原告（元誠商行部分）於93年5月14
日至94年8月31日間銷售貨物合計14,427,029元，未依規定
開立統一發票交付買受人，卻開立予非實際交易對象英立等4家公司，依稅捐稽徵法第44條規定，按未依規定給予憑證
經查明認定之總額14,427,029元處5％之罰鍰計721,351元；另原告（即連勝商行部分）於94年8月1日至97年2月29日間
銷售貨物合計27,544,460元，未依規定開立統一發票交付買受人，開立予非實際交易對象英立等9家公司，同依稅捐稽
徵法第44條規定，按未依規定給予憑證經查明認定之總額27,544,460元處5％之罰鍰計1,377,223元，經復查決定變更罰鍰為1,000,000元，均無違誤。訴願決定予以維持，亦無不
合，原告請求撤銷原處分（原核定含復查決定不利部分），為無理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不再逐一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　100　 年　　5　　 月　　10　　日高雄高等行政法院第四庭
審判長法官　蘇 秋 津
法官　戴 見 草
法官　詹 日 賢
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　100　 年　　5　　 月　　10　　日
書記官 洪 美 智