臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十年度訴字第一二八九號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第一二八九號

原告

甲○○

原告

丙 ○

訴訟代理人

乙○○

代表人

丁○○

訴訟代理人

庚○○

　　　　　　　　己○○

右當事人間因土地增值稅事件，原告不服彰化縣政府中華民國彰府法訴字第○七一九

七○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

甲、事實概要：緣原告等三人與訴外人戊○○原共有坐落彰化縣鹿港鎮○○段七四二號土地，戊○○應有部分二分之一，原告等三人應有部分各六分之一，嗣經鹿港地政事務所辦理標示分割登記，將該筆土地分割為埔崙段七四二、七四二之一、七四二之二、七四二之三地號等四筆土地，每一筆仍維持四人按原應有部分共有。嗣該四筆土地經臺灣高等法院臺中分院判決共有物分割，其中埔崙段七四二號、面積二一八˙四二平方公尺為戊○○所有，同段七四二之一號、面積七二˙八一平方公尺為原告甲○○所有，同段七四二之二號、面積七二˙八一平方公尺為原告乙○○所有，同段七四二之三號、面積七二˙八０平方公尺為原告丙○所有。嗣戊○○持前開判決單獨向鹿港地政事務所申請共有物分割登記，案經該地政事務所函請被告分算地價，被告以本案共有物判決分割之起訴日為民國八十七年五月十四日，依財政部八十六年十月十四日臺財稅字第八六０六一七０七二號函釋應以八十六年之公告現值為移轉現值，核算各所有權人分割前後之土地現值，得知除戊○○土地總現值減少外，原告等三人均增加。共有人戊○○於八十九年六月二十一日辦理土地增值稅申報，被告以本件共有物分割係屬無償，向取得土地價值增多者之原告等三人，就其增加價值部分課徵土地增值稅，並渠等三人為土地增值稅納稅義務人。原告等三人不服，主張不應以渠等為納稅義務人，經被告以九十年三月六日九０彰稅財字第九０００九二六八號函否准所請。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

乙、兩造之聲明﹕

一、原告訴之聲明﹕請求判決原處分及訴願決定均撤銷。

二、被告答辯之聲明﹕請求判決駁回原告之訴。

丙、兩造之陳述﹕

一、原告起訴意旨及補充理由略以﹕

（一）就分割部分﹕本件訴願決定書﹕「緣訴願人與˙˙˙戊○○，原共有坐落鹿港鎮○○段七四二號土地˙˙˙經地政機關辦理標示分割登記˙˙˙為埔崙段七四二、七四二之一、七四二之二、七四二之三地號等四筆土地，每一筆維持原持分共有。嗣該四筆土地經臺灣高等法院臺中分院判決共有物分割˙˙˙」云云。經查，此實有時空倒轉之謬誤，此有法院確定判決書及土地登錄謄本可稽。詳述如下﹕１、前開七四二地號之一筆共有土地，戊○○於民國（下同）八十六年間訴請彰化地方法院裁判分割，八十八年間經高院審理「上訴理由」時，囑託地政機關先行複丈分割（即俗稱「假分割」）為ＡＢＣＤ等四筆單獨所有之土地，分歸各人單獨取得，八十八年底該假分割之四筆單獨所有之土地（地號皆為七四二號），判定分歸各人單獨所有。

２、前述判定之事實，產生確定判決效力後，嗣經地政機關於八十九年五月二十六日將之登簿為上開七四二、七四二之一、七四二之二、七四二之三地號等四筆共有土地，未見登簿分歸各人單獨所有。

３、據上事實，就該不動產之登簿已生效力，各人於八十九年五月二十六日起，已另取得上開四筆地號共有土地之持分所有權及處分權，分割案件已結束，依法以共有土地（即七四二地號之土地）分割時之公告現值計算分割前、後各人取得之土地現值，由於查無不等，因此被告機關才會明確表示依法不課徵土地增值稅。再者，又未見四筆地號土地，辦畢登簿分歸各人單獨所有，各人要無四筆地號單獨所有之土地現值可供核課土地增值稅，因此被告機關才會明確表示依法不辦理審核土地現值。惟其竟另指稱分割登簿後之四筆地號共有土地，經法院判決共有物分割，此實有時空倒轉之謬誤。

４、原七四二地號之一筆共有土地，經分割，依法不課徵土地增值稅，未見辦畢登簿分歸各人分別單獨所有，依法不辦理審核土地現值。其後分割登簿之四筆地號之四筆共有土地，未見經分割，竟課徵土地增值稅，未見辦畢登簿分歸各人單獨所有，竟辦理審核土地現值，實為謬誤。

（二）就土地無償移轉部分﹕

１、財政部暨內政部六十八年四月二十五日頒布、八十一年八月二十六日修正之土地所有權移轉或設定典權申報現值作業要點第二十七條第一項第三款明文規定﹕「土地移轉案件，如係尚未辦竣移轉登記，即行申報移轉現值者，稽徵機關不能收件。」。

２、本案辦畢分割登簿後之七四二、七四二之一、七四二之二、七四二之三等地號四筆共有土地，各人彼此間之持分土地，未見辦竣移轉登記分歸各人單獨所有，依前開作業要點之規定，被告自不能收件辦理審核土地移轉現值一、一六一、四００元之申報。從而被告爰依土地無償移轉之法令規定（即土地稅法第五條第一項第二款），核定原告等三人﹕「須攤負贈與人（即申報人戊○○）之稅額」之處分，自應撤銷等語。

（三）原告等三人分得之土地，與原告原有之土地相等，並未因分割而增多，即無總值增多可言。

二、被告答辯意旨及補充理由略以﹕

（一）按「土地增值稅之納稅義務人如左：一、˙˙˙。二、土地為無償移轉者，為取得所有權之人。前項所稱無償移轉，指遺贈及贈與等方式移轉。」、「˙˙˙，依平均地權條例第四十七條規定由權利人單獨申報土地移轉現值者，其應納之土地增值稅，應由權利人代為繳納。」分別為土地稅法第五條第一項第二款及第五條之一後段所規定。另按「左列登記由權利人或登記名義人單獨申請之：因法院拍定或判決確定之登記。」為土地登記規則第二十八條第四款規定。又「˙˙˙共有土地分割，不論係法院判決分割或和解或當事人自行協議申請分割，其土地增值稅之核課，˙˙˙。惟分割後取得之土地˙˙˙，如屬無補償者，應向取得土地價值增多者，就其增加價值部分課徵土地增值稅，˙˙˙。」則為財政部七十一年三月十八日台財稅第三一八六一號函釋在案。又「˙˙˙但依規定得由權利人單獨申請登記者，權利人得單獨申報其移轉價值。」為平均地權條例第四十七條所明定。另按「土地為無償移轉者，為取得所有權之人，˙˙˙。共有土地之分割，共有人因分割所取得之土地價值，與依其應有部分所算得之價值較少而未受補償時，自屬無償移轉之一種，應向取得土地價值增多者，就其增多部分課徵土地增值稅，˙˙˙。」為司法院大法官會議釋字第一七三號著有解釋。

（二）原告訴稱略以︰原七四二地號之一筆共有土地，經分割，依法不課徵土地增值稅，未見辦畢登簿分歸各人分別單獨所有，依法不辦理審核土地現值。其後分割登簿之四筆地號之四筆共有土地，未見經分割，竟課徵土地增值稅，未見辦畢登簿分歸各人單獨所有，竟辦理審核土地現值，˙˙˙云云等情，資為爭議。惟查：

１、本案原有坐落鹿港鎮○○段七四二地號土地一筆，戊○○、甲○○、乙○○、丙○四人持分共有依序各二分之一、六分之一、六分之一、六分之一，經地政機關辦理標示分割登記，使該筆土地分割為埔崙段七四二、七四二之一、七四二之二、七四二之三地號四筆土地，每一筆仍維持四人共有，係地政機關之作業程序，土地標示分割階段，不課徵土地增值稅。嗣該四筆土地既經臺灣高等法院臺中分院八十八年十一月二十五日八八年度上字第二六一號民事判決共有土地分割在案，依前揭土地登記規則第二十八條第四款，及平均地權條例第四十七條但書之規定，本處乃於八十九年六月二十一日受理共有人戊○○單獨土地增值稅土地現值申報，本案因臺灣高等法院臺中分院於判決主文並未載明補償情形，且無雙方互有補償之舉證，自屬無補償案件，應向取得土地價值增多者，就其增加價值部分課徵土地增值稅；本案因原告等三人於判決分割後土地總現值增加，故依前揭法令規定以渠等為土地增值稅納稅義務人，並以申報權利人戊○○為代繳人，依法發單，並無不合。

２、本案系爭土地既經臺灣高等法院臺中分院民事判決共有土地分割依序為戊○○、甲○○、乙○○、丙○四人分別單獨所有，權利關係已有變動，且原告等三人既對於臺灣高等法院臺中分院之共有物分割民事判決無異議，再主張四筆土地從未判決分割，顯與前開判決不符，本處依首揭法條及函釋意旨規定，核課原告等三人土地增值稅，尚無違誤，原處分應予維持。

（三）原告又稱本案應有「土地所有權移轉或設定典權申報現值作業要點」第二十七條第一項第三款之適用。經查該作業要點共十四點，且無原告所稱之規定，原告之訴顯與事實不符。

（四）綜上所述，本案訴訟顯無理由，請依法予以駁回等語。

理由

一、按「土地增值稅之納稅義務人如左﹕二、土地為無償移轉者，為取得所有權之人。前項所稱無償移轉，指遺贈及贈與等方式之移轉。」土地稅法第五條定有明文。又「土地價值之計算，以共有土地分割或土地合併時之公告土地現值為準。」為土地稅法施行細則第四十二條第五項所明定。「共有土地之分割，共有人因分割所取得之土地價值，與依其應有部分所算得之價值較少而未受補償時，自屬無償移轉之一種，應向取得土地價值增多者，就其增多部分課徵土地增值稅。」司法院大法官會議釋字第一七三號解釋意旨甚明。又「共有土地分割，其土地增值稅之核課，如屬無補償者，應向取得土地價值增多者，就其增加部分課徵土地增值稅。」財政部七十一年三月十八日台財稅字第三一八六一號函釋示有案，該函釋與土地稅法第五條規定及大法官會議釋第一七三號解釋，核無不合，本件自得予以援用。

二、本件原告雖以前詞置辯，惟查原告等三人與訴外人戊○○原共有坐落彰化縣鹿港鎮○○段七四二號土地，訴外人戊○○應有部分二分之一，原告等三人應有部分各六分之一，嗣經鹿港地政事務所辦理標示分割登記，將該筆土地分割為鹿港鎮○○段七四二、七四二之一、七四二之二、七四二之三地號等四筆土地，每一筆仍維持四人按原應有部分共有。嗣該四筆土地經訴外人戊○○於八十七年五月十四日起訴請求分割，嗣經臺灣高等法院臺中分院於八十八年十一月二十五日以八十八年度上字第二六一號判決分割確定在案，其中鹿港鎮○○段七四二號分歸戊○○所有，七四二之一號分歸原告甲○○所有，七四二之二號分歸原告乙○○所有，七四二之三號分歸原告丙○所有，面積分別為二一八˙四二平方公尺、七二˙八一平方公尺、七二˙八一平方公尺、七二˙八０平方公尺，並經訴外人戊○○持前開確定判決單獨向鹿港地政事務所申請共有物分割登記，案經該地政事務所函請被告分算地價，被告以本案共有物判決分割之起訴日為民國八十七年五月十四日，以八十六年之公告現值為移轉現值，核算各所有權人分割前後之土地現值，因訴外人戊○○分得之土地為非商業區，原告三人分得之土地屬商業區，故訴外人戊○○土地總現值減少，原告等三人均增加，有上開台中高分院八十八年度上字第二六一號判決正本、系爭土地登記簿謄本、共有土地無償分割複核更正明細表、地價改算通知書附卷可稽，並經訴外人戊○○委任代理人於本院九十年九月十一日準備程序期日到庭陳明在卷。本件共有物裁判分割，共有人間既未互有補償，應屬無償，自應向取得土地價值增多者之原告等三人，就其增加價值部分課徵土地增值稅，原告等所辯系爭土地尚未分割，且未登記為單獨所有，且分割後面積並無增加，總價即無增多可言云云，均不足憑採。共有人戊○○於八十九年六月二十一日辦理土地增值稅申報，被告以本件共有物分割係屬無償，向取得土地價值增多者之原告等三人，就其增加價值部分課徵土地增值稅，並列渠等三人為土地增值稅納稅義務人，揆諸首揭土地稅法第五條及大法官會議釋第一七三號解釋、財政部七十一年三月十八日台財稅字第三一八六一號函釋示意旨，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨難認為有理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官　 沈　應　南

法院書記官　黃 靜 華