最高行政法院(含改制前行政法院)106年度裁字第1465號

最　高　行　政　法　院　裁　定

106年度裁字第1465號

上訴人

汪倩英

被上訴人

財政部臺北國稅局

代表人

許慈美

（具律師資格）　　2樓

上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國106年5月4日臺北高等行政法院105年度訴字第1737號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主文

理由

一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣，倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明者，即難認為已對高等行政法院判決之如何違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。

二、緣上訴人民國101年度綜合所得稅結算申報，經被上訴人查得漏未申報應計入個人基本所得額之有價證券交易所得新臺幣(下同)13,900,500元，加計綜合所得淨額1,871,159元，核定基本所得額15,771,659元，基本稅額1,954,331元，應補稅額1,705,500元，並按所漏稅額1,705,499元處以1倍之罰鍰計1,705,499元。上訴人就罰鍰處分(即被上訴人105年2月24日Z0000000000000號裁處書，下稱原處分)不服，申請復查，經被上訴人105年5月20日財北國稅法二字第0000000000號復查決定駁回(下稱復查決定)，上訴人仍表不服，提起訴願，遭決定駁回。提起行政訴訟，求為判決撤銷訴願決定及原處分(含復查決定)。經原判決駁回。

三、本件上訴人對於原判決上訴，主張：（一）稅捐稽徵機關提供之自然人憑證查詢下載所得資料有誤導或缺失，被上訴人顯然與有過失，違反納稅義務人對政府之信賴原則，原審就此顯怠於審酌。（二）原審認從新從輕之規定，只適用在裁處依據之法規範本身，而稅務違章案件減免處罰基準非屬裁處依據之法規範，並援引本院100年度判字第2032號判決為據。惟查，原審所參酌之本院100年度判字第2032號判決與本件情形不同，本件稅務違章案件減免處罰標準就是裁處的法規範本身；且稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表第2點已明文，稅務違章案件符合減輕或免予處罰標準者，適用該標準，不適用該參考表，因此本件稅務違章符合應減輕或免予處罰標準，應適用減輕或免予處罰標準，而非該參考表，且該標準為裁處依據的法規範，從而應有從新從輕原則之適用等語。

四、本院按：惟原判決已敘明：（一）上訴人明知其於101年度出售食祿軒餐飲管理顧問股份有限公司（下稱食祿軒公司）系爭股票獲有系爭證券交易所得高達13,900,500元，係屬所得稅法第2條所規定之中華民國來源所得，且無不課徵或免徵所得稅規定之適用，自為應稅之對象，且系爭證券交易所得金額龐大，上訴人於辦理101年度綜合所得稅結算申報時，卻未注意依規定據實申報，而僅申報當年度綜合所得淨額1,871,161元，漏報較原申報所得淨額7倍有餘之系爭證券交易所得，致生逃漏稅之結果，對於構成違章之上開事實，顯有過失，依行政罰法第7條第1項規定，自應受罰。上訴人主張系爭所得其確實有申報，其申報金額為0元云云。惟查，上訴人於101年度出售未上市食祿軒公司股票，核有應計入個人基本所得額之有價證券交易所得13,900,500元，自應於101年度綜合所得稅結算申報時，據實列報，惟上訴人漏未申報，有101年度綜合所得稅結算申報書在卷可稽，至上訴人101年度綜合所得稅核定通知書上記載申報有價證券0元，此為該系統設定格式，若該欄位未填報，系統會自動帶0元等情，業據被上訴人陳明，且縱如上訴人所主張倘若其有申報，所得為零，亦須填載所得類別及所得人姓名，惟申報書亦並未填載，足見上訴人前開主張，尚無足採。（二）上訴人雖主張伊因信賴財稅資料中心所提供資料之正確性據以申報所得，並無逃漏稅意圖，且伊係因稽徵機關提供之所得資料不完整致短漏報課稅所得，不應歸責於伊，依稅務違章案件減免處罰標準第3條之1規定，及稅捐稽徵法從新從輕原則之適用，上訴人依從輕原則仍符合條文修正前之免罰條款的規定云云。經查：1.本件上訴人並未於被上訴人所屬中正分局104年10月14日調查基準日之前補報並補繳所漏稅額，自無稅捐稽徵法第48條之1第1項第2款免除處罰規定之適用。2.按「本院目前採行之法律見解認為，基於『實體法從舊』之基本法理，不問是稅捐實體關係或稅捐處罰關係，相關稅捐實體法之適用，原則上應以稅捐法定要件被滿足而成立生效時點有效施行之實體法為準。除非法有明文例外從新之規定。從而稅捐稽徵法第48條之3『從新從輕』之規定，即屬上開法律適用原則之例外。不過其適用範圍限於『裁處依據』之法規範本身，而不及於其他性質之法規範。至於稅捐稽徵法第48條之2第2項之規定，及依該授權規定所制定之法規命令『稅務違章案件減免處罰標準』，非屬裁處依據之法規範，故無稅捐稽徵法第48條之3適用之餘地。」（本院100年度判字第2032號判決意旨參照）。準此，稅捐稽徵法第48條之3「從新從輕」原則適用範圍限於裁處依據之法律本身，而不包括屬法規命令性質之「稅務違章案件減免處罰標準」（本院101年度判字第451號判決意旨參照）。3.再按「財政部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表變更時，有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」稅捐稽徵法第1條之1第5項定有明文，可知，關於尚未確定之屬稅捐稽徵法適用範圍之罰鍰處分，於行政法院審理中，若財政部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表為有利於納稅義務人之變更者，行政法院始應適用該有利於納稅義務人之倍數參考表。稅務違章案件減免處罰標準自非在稅捐稽徵法第1條之1第5項規定之適用範圍。4.經查，本件上訴人係於102年5月29日透過網際網路辦理綜合所得稅結算申報，有申報書在卷可稽，而稅務違章案件減免處罰標準第3條之1於100年5月27日即已修正，修正內容為漏報所得屬財政部財政資訊中心或稽徵機關應提供而未能提供之所得資料，始可免予處罰。上訴人主張依從新從輕原則應適用修正前條文規定，顯有誤解。5.再查，本件上訴人101年度綜合所得稅雖係透過網際網路辦理結算申報，惟因系爭證券交易所得非屬各類所得扣繳暨免扣繳憑單及股利憑單之所得資料，而非「屬財稅資料中心或稽徵機關依規定應提供而未能提供之所得資料」，自無「稅務違章案件減免處罰標準」第3條之1第2項第1款規定免予處罰規定之適用。是上訴人主張伊101年度綜合所得稅結算申報係透過自然人憑證辦理網際網路結算申報，因信賴稽徵機關所建置之電子申報繳稅系統，未料稽徵機關所提供之所得資料不完整，致伊就基本所得稅額有漏報之情，應依「稅務違章案件減免處罰標準」第3條之1第2項第1款規定免予處罰云云，顯屬誤解，亦不足採。又納稅義務人利用自然人憑證或電子憑證查詢、下載之所得資料，或向稽徵機關辦理臨櫃查詢之所得資料，均僅供申報時參考，如尚有其他來源之所得資料，仍應依法辦理申報。又納稅義務係在納稅事實發生時即已成立，並非經稅捐稽徵機關確認後才形成，上訴人既知悉自己有該筆系爭所得，不待他人提醒，即有申報之義務，如對該筆系爭所得有疑慮，自得向稅捐稽徵機關查詢後併入申報，系爭有價證券交易所得金額尚非微小，實難忽略，上訴人卻未注意依規定據實申報，難謂無過失。上訴人主張伊因信賴財稅資料中心所提供資料之正確性據以申報所得，並無逃漏稅意圖云云，自無足採。上訴人另提出其歷年申報綜合所得稅資料，主張101年度與其他年度報稅紀錄相比較，本件報稅金額是最低的，並無過失漏未申報云云。然審酌上訴人是否有漏稅之過失，應就上訴人當年度所得予以比較，本件上訴人僅申報101年度綜合所得淨額1,871,161元，漏報較原申報所得淨額7倍有餘之系爭證券交易所得，致生逃漏稅之結果，上訴人對於構成違章之上開事實，顯有過失，上訴人前開主張，自非可採。6.被上訴人依據查得資料，以上訴人101年度綜合所得稅結算申報，漏報系爭證券交易所得13,900,500元，致漏稅1,705,499元，除補徵稅額外，並審酌上訴人漏報之系爭證券交易所得非屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，亦非屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無以他人名義分散所得之情形，乃依所得基本稅額條例第15條第2項規定，並參據「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」關於該部分之規定，本於法定裁量權審酌結果，按應罰之所漏稅額1,705,499元裁處1倍之罰鍰計1,705,499元，未逾越法定裁量範圍，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，實已考量上訴人違章程度所為之適切裁罰，並無違誤。且上訴人對於構成違章之上開事實，金額非小，其過失程度非輕，被上訴人審酌後亦認本件並無「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」使用須知第4點之適用範圍，業據被上訴人陳明在卷。上訴人主張其業已申報，應依所得稅法第110條第1項第3點納稅義務人已依法申報而處罰所漏稅額的0.5倍罰鍰云云，自不足採，因將上訴人之訴駁回。上訴意旨雖以該判決違背法令為由，惟其上訴理由，無非係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者及與判決無關事項，泛言未論斷，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。

五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

最高行政法院第三庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異