最高行政法院(含改制前行政法院)八十七年度判字第一八五六號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十七年度判字第一八五六號

原告

中連汽車貨運股份有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部臺灣省中區國稅局

右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服行政院中華民國八十七年四月八日台八十七

訴字第一四七四五號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰

主文

事實

緣原告於民國七十八至八十年間興建營業處所，惟未依規定向實際承包廠商取得憑證，而涉嫌取得專門出借牌照之營造廠商祥勝營造有限公司（以下簡稱祥勝公司）、聯英營造有限公司（以下簡稱聯英公司）及允成營造有限公司（以下簡稱允成公司）所開立之統一發票計新台幣（下同）一一、四○七、一一七元，充作營業成本，案經法務部調查局北部地區機動工作組查獲，移送被告審理違章成立，依稅捐稽徵法第四十四條規定，按未依規定取得憑證金額科處百分之五罰鍰計五七○、三五六元。原告不服，申請復查，獲准減列罰鍰一○○、三八四元。原告猶不服，循序提起行政訴訟。

茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂︰原告為營運所需於七十七年起相繼委託祥勝等公司興建原告位於樹林及大甲兩地營業處所，當時原告為求慎重起見，並請祥勝等公司分別出示公司執照、營利事業登記證、營造廠商證書及當期營業稅繳款書等影本，以資證明渠等公司有承攬工程之能力並為合法經營之公司。且原告所興建之房屋工程亦均取有當地工務局載有承包營造廠商名稱之使用執照及地政機關所核發之建築物所有權狀，故就本案而言，原告已有進貨事實，亦已確實支付款項與祥勝等公司，故原告實已盡善良管理人應有之注意，並無違反稅法之規定。惟被告卻以查獲渠等公司為虛設行號，而不論原告是否具有可歸責之責任條件，竟不查原告實已善良管理人應有之注意，其行為已符無可歸責之責任條件，仍對原告加以裁處，此舉與行為人受行政罰處罰，仍需具有責任條件之原則不符，有違司法院釋字第二七五號解釋之規定及憲法保障人民權利義務之意旨。二、按「法無明文不處罰」乃行政罰上確定不移之原則，而就本案而言，原告交易當初處理本項會計事項時，其付款除根據原告與渠等公司之議定情形，委由其業務人員代為領取外，開立支票則以劃線支票支付，至於支票交付後實際係由何者兌領，係屬該等公司之內部事務，實不應苛責原告，且原告以劃線支票支付款項，亦核與當時商業會計法之規定尚無不符，故原告並無違反稅法之情事，然被告卻以財政部八十四年五月二十三日台財稅第八四一六二四九號函示，逕以查獲祥勝等公司曾與其他公司發生買賣發票之行為，而裁罰原告，未考慮交易當時之法令規定，這種以行政命令、行政裁量權任意剝奪人民權益，加重納稅人之義務，實已違反憲法保障人民權利之意旨以及「法無明文不處罰」之原則。三、目前時下很多被查獲之虛設行號，在開頭原本是正常的公司，後來因經營不善才變成虛設行號，或者其交易行為真假混雜，即所謂半虛半實公司，但被告憑其認定渠等公司為虛設行號，就予認定原告與渠等公司之交易皆屬虛偽，而予處分，著實讓原告難以甘服，因為渠等公司於數年前即已成立，而相關稅務機關則遲延至今要求原告於交易當時就能辨別對方是否為虛設行號，此舉相當不合理，無非迫使原告於每遇新交易對象時，需發函詢問相關稅捐機關，請其事先查明廠商之適法性，以保原告交易之合法性，此對原告為合法行為，顯無其期待可能性，有行政強人所難之違法。四、法令之制定應具備正當性、合理性、可行性，讓安份守法如原告之人能有正正當當的生存空間，可以獨善其身，不必為他人行為負責、受牽連，惟稅捐稽徵法第四十四條「未依規定取得憑證或未給予他人憑證，罰百分之五」，此規定顯為強令買賣雙方連坐受罰，要為交易對方不給發票或不要發票而連帶受罰，實與現代法學理論相悖。為此，請判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。

被告答辯意旨略謂︰一、本件原告七十八至八十年間興建營業處所，惟未依規定向實際承包廠商取得憑證，而取得專門出借牌照之營造廠商祥勝公司七十八年一月份所開立之統一發票三紙計一、八六○、八六五元、聯英公司七十八年六月至七十九年五月所開立之統一發票三紙計一四六、八一五元、允成公司八十年一月至同年十一月所開立之統一發票十八紙計九、三九九、四三七元，充作成本，違反所得稅法第二十一條暨稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條規定，案經查獲並取具談話筆錄、統一發票等違章證物，附卷可稽，被告原查遂依稅捐稽徵法第四十四條規定裁處百分之五罰鍰五七○、三五六元。原告復查主張被告不應以查獲祥勝、允成公司為專門出供牌照收取借牌費之公司，即逕按稅捐稽徵法第四十四條論處及系爭違章事實（取得祥勝、聯英公司憑證）業已逾核課期間云云。經查上開營造公司被查獲為出借牌照廠商，有臺灣台北地方法院檢察署檢察官八十一年偵字第二二四七四號、八十二年偵字第二六○九號、第五六九一號起訴書、台灣高雄地方法院刑事判決八十年度易字第六四一號、第二八○五號刑事判決等為憑，且原告於被告原查核時並無法提示支付工程款之資金流程供核，復查又未依被告八十五年二月二十七日中區國稅法字第八五○○一四四五二號函依限提示，是原告既無法提示付款之積極證據，上開營造公司尚難謂本案原告興建營業處所之實際承包人，且據台中市稅捐稽徵處八十五年七月十八日中市稅法第一三一九四號函復原告，並無營業稅法第五十一條各款應處罰鍰情事，是原查予以裁處上開行為罰，尚無不合。惟查原告七十八、七十九年度取得不實發票銷售額計二、○○七、六八○元補徵營業稅部分，業經台中市稅捐稽徵處八十五年六月十一日中市稅法字四三六○九號復查決定以逾核課期間五年，准予註銷在案，是本案同一事實部分，核課期間參照該決定亦以五年認定，即復查後未取得憑證總額變更核定為九、三九九、四三七元，罰鍰變更裁定為四六九、九七二元。二、原告起訴雖稱其支付工程款除部分委由業務人員領取，其餘均以劃線支票支付。惟查，其並未檢附工程款支付之相關資金流程資料供核，是上開營造公司尚難謂係屬興建原告營業處所之實際承包人，而原告應向實際承包人取得統一發票，疏於注意，取得未實際承作營建業務專以出借牌照收取借牌佣金之公司開立發票作為進貨憑證，難謂無過失，故被告依司法院釋字第二七五號解釋，裁處罰鍰，洵無不合。原告之訴為無理由，請判決駁回等語。

理由

按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證，未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。次按「營利事業應保存足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之」及「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。」分別為所得稅法第二十一條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條所規定。查，本件原告七十八至八十年間興建營業處所，惟涉嫌未依規定向實際承包廠商取得憑證，而取得專門出借牌照之營造廠商祥勝公司七十八年一月份所開立之統一發票三紙計一、八六○、八六五元、聯英公司七十八年六月至七十九年五月所開立之統一發票三紙計一四六、八一五元、允成公司八十年一月至同年十一月所開立之統一發票十八紙計九、三九九、四三七元，充作成本，違反首揭規定，案經法務部調查局北部地區機動工作組查獲，移送被告審理違章成立，取具談話筆錄、統一發票等違章證物，附原處分卷可稽，違章事證明確，遂依稅捐稽徵法第四十四條規定科處百分之五罰鍰五七○、三五六元。原告不服，主張已盡善良管理人之注意，被告不應以查獲祥勝、允成公司為專門出借牌照收取借牌費之公司，即逕以稅捐稽徵法第四十四條論處及系爭違章事實（取得祥勝、聯英公司憑證部分）業已逾核課期間云云，申請復查結果，被告復查決定以經查祥勝、聯英及允成公司均被查獲為出借牌照廠商，有臺灣台北地方法院檢察署檢察官八十一年偵字第二二四七四號、八十二年偵字第二六○九號、第五六九一號起訴書、台灣高雄地方法院刑事判決八十年度易字第六四一號、第二八○五號刑事判決等附原處分卷為憑，且原告並無提示支付工程款之資金流程供核，復查又未依被告八十五年二月二十七日中區國稅法字第八五○○一四四五二號函依限提示付款之積極證據，尚難謂上開營造公司為原告興建營業處所之實際承包人；且據台中市稅捐稽徵處八十五年七月十八日中市稅法第一三一九四號函復稱原告並無營業稅法第五十一條各款應處罰鍰情事，是原查予以科處上開行為罰，尚無不合。又查原告七十八至七十九年間包工包料委外興建營業處所，未向實際承包人取得統一發票，卻以不正當方法取具台灣台北地方法院檢察署檢察官以涉嫌出借牌照名義起訴及臺灣高雄地方法院以違反稅捐稽徵法案件刑事判決在案之祥勝、允成及聯英公司出具之統一發票，充作營業成本，有故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐之情形，依稅捐稽徵法第二十一條第一項規定，其稅捐之核課期間為七年。惟查原告

七十八、七十九年度取得祥勝及聯英公司不實發票銷售額計二、○○七、六八○元補徵營業稅部分，業經台中市稅捐稽徵處八十五年六月十一日中市稅法字第四三六○九號復查決定以逾核課期間五年，准予註銷在案，是本案同一事實部分，基於處理一致起見，核課期間參照該決定亦以五年認定，即復查後未取得憑證總額變更核定為九、

三九九、四三七元（即取得允成公司發票部分），按百分之五科處罰鍰變更為四六九、九七二元，揆諸首揭規定，尚無不合。原告不服，循序提起行政訴訟，主張：原告七十七年起相繼委託祥勝等公司興建營業處所，已盡善良管理人之注意，並無違反稅法之規定。被告卻以查獲渠等公司為虛設行號，不論原告是否具有可歸責之責任條件，仍對原告加以處罰，有違司法院釋字第二七五號解釋，又原告與渠等公司交易，付款除委由其業務人員代為領取外，其餘均以劃線支票支付，核與商業會計法規定相符，是裁處罰鍰應准註銷。況就本案而言，被告依財政部八十四年五月二十三日台財稅第八四一六二四九號函意旨，作為科罰之依據，有違「法無明文不處罰」之原則。而被告課原告於交易時，均需查明交易對象是否為虛設行號，亦無期待可能性。至於稅捐稽徵法第四十四條之規定，有悖現代法學理論云云。經查，本件被告係依據首揭稅捐稽徵法第四十四條之規定，而非依原告所稱之上開財政部函釋意旨，對原告科處罰鍰，無違「法無明文不處罰」之原則，且該法條係規定取得憑證或給與憑證之義務，使記帳有憑證作依據，課稅能以帳冊為依據，以符實質課稅主義，非無期待可能性，合先敍明。本件原告雖稱其支付工程款除部分委由業務人員領取，其餘均以劃線支票支付，惟查其並未檢附工程款支付之相關資金流程資料供核，是上開營造公司尚難謂係屬興建原告營業處所之實際承包人。又其提出兩份使用執照，分別載明營造廠名稱為允成公司、祥勝公司，惟此項證物僅足以證明系爭工程係以上開兩公司名義請領使用執照，尚不足以證明允成或祥勝公司為實際承包廠商。而原告應向實際承包人取得統一發票，疏於注意，取得未實際承作營建業務專以出借牌照收取借牌佣金之公司開立發票作為進貨憑證，縱非故意，難謂無過失，故被告依司法院釋字第二七五號解釋，裁處罰鍰，洵無不合。原告主張，核無足採。綜上所述，本件原處分核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，聲明撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

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