最高行政法院(含改制前行政法院)八十七年度判字第二一○四號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十七年度判字第二一○四號

原告

甲○○

被告

彰化縣稅捐稽徵處

右當事人間因土地稅法事件，原告不服財政部中華民國八十七年三月二十六日台財訴

字第八七二一六四七三一號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣原告於八十三年五月二十五日以買賣名義取得坐落彰化縣鹿港鎮○○段二七八五地號之農業用地，面積二、五○○平方公尺，經向被告申准依土地稅法第三十九條之二第一項規定免徵土地增值稅新台幣（以下同）一、四六二、五○○元在案，嗣被告於八十五年十月十七日派員會同農林、地政機關人員會勘時，查獲系爭農地部分土地約一二三八．二平方公尺，已非法變更為製造合板廠房使用，被告乃裁處原免徵土地增值稅額二倍之罰鍰計二、九二五、○○○元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願、再訴願，均遭駁回，乃提起本訴。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨略謂︰一、財政部為再訴願駁回之決定，無非以：「按農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅」。「依第三十九條之二第一項取得之農業用地，取得者於完成移轉登記後，有左列不繼續耕作情形之一者，處以原免徵土地增值稅二倍之罰鍰，其金額不得少於取得時申報移轉現值百分之二：一．．．三、非依法令變更為非農業使用」。分別為土地稅法第三十九條之二第一項及第五十五條之二第一項第三款所明定。本件系爭農地，原經核准免徵土地增值稅一、四六二、五○○元在案，嗣原處分機關於八十五年十月十七日派員會同農林、地政機關人員會勘時，查獲系爭農地部分土地（約一二三八．二平方公尺），已非法變更為製造合板廠房使用，有現場稽查照片附案可稽，違章事證尚屬明確，原處分機關乃依法裁處原免徵土地增值稅二倍之罰鍰計二、九二五、○○○元，揆諸首揭規定，並無不合等。二、惟查：原告承購之系爭農地，雖有給水溝與排水溝之設施，但因給水溝之上游早已被損壞，數年來均無流水可供灌溉，因而不能耕作，有里長證明呈被告可證。因此原告之不能繼續耕作，乃政府機關未盡職責所造成，不能令原告負其責任，故應認有土地稅法第二十二條之一但書第四款之原因。易言之，其不能耕作，並非原告不為繼續耕作，而係政府機關未供水灌溉，以致不能耕作，其責在政府，並非原告。財政部決定書雖謂：其不能耕作，原告並未申請農林機關認定等，但原告並非法律專家，豈知此一程序﹖故以此理由駁回再訴願，殊難令人甘服。次查：該地附近地區農地，均因缺乏給水而不能耕作，雖有部分農地所有人，自設抽水機抽取地下水灌溉，勉強耕作，但土地所有人依法應無自行抽取地下水灌溉之義務，且抽取地下水灌溉，長期而言，勢必地層下陷，造成地層表面乾涸，久而久之，田地將變為旱地，而永遠不能耕種，後果不堪設想，對國家、社會、經濟而言，均極不利。末查：現在農地耕田均入不敷出，年年虧損而叫苦連天，設若礙於法令規定，而勉強自設抽水機抽取地下水繼續耕作，農民之負擔因而加重，政府又不予補貼，虧損必定擴大，而無法維持，甚至破產。因此，政府倘若不為民設想，不探究責任之歸屬，而拘泥法令規定，以處罰來壓迫農民自掏腰包抽水繼續耕作，勢必造成更不良之後果，且有違刑法第三○四條之規定。故而原告所有地附近地區，實又有地區性生產不經濟而休耕之情節，至為明確，另合乎土地稅法第二十二條之一但書第二款之規定，至為灼然。三、基上理由，應認原告之農地不繼續耕作，係出政府之責任，並合乎土地稅法第二十二條之一但書第二款、第四款之規定，依據同法第五十五條之二第一項第二款之規定，應在不罰之列。然被告及原決定，竟置此於不顧，非但未派員勘察現場水路實情，且於處分書（決定書）上隻字未提，憑何不採未見敍明，其裁決自有理由不備、證據調查不週諸違法，自難令人甘服。為此提起行政訴訟，懇請撤銷原處分，以符法紀，並保權益。

被告答辯意旨略謂︰㈠按「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」、「依第三十九條之二第一項取得之農業用地，取得者於完成移轉登記後，有左列不繼續耕作情形之一者，處以原免徵土地增值稅二倍之罰鍰，其金額不得少於取得時申報移轉現值百分之二：一、．．．三、非依法令變更為非農業用地使用。」分別為土地稅法第三十九條之二第一項及第五十五條之二第一項第三款所明定。㈡原告辯稱略以：承購之系爭農地，雖有給水溝與排水溝之設施，但因給水溝之上游早已損壞，數年來均無流水可供灌溉，因而不能耕作云云及其農地不繼續耕作，係出政府之責任，並合乎土地稅法第二十二條之但書第二款、第四款之規定，依據同法第五十五條之二第一項第二款之規定，應在不罰之列云云資為爭議。

卷查系爭農業用地已非法令變更為非農業用地使用為徵納雙方不爭之事實，是核與農業發展條例第二十七條規定免徵土地增值稅之立法意旨有違，其既未繼續耕作自無土地稅法第三十九條之二免徵土地增值稅之適用，次查土地法第八十二條規定：凡編為某種使用地之土地，不得供其他用途之使用，但經該管市縣地政機關核准，得為他種使用者，不在此限，又同法第八十四條規定：使用之種別或其變更，經該管市縣地政機關編定，由市縣政府公布之。是系爭土地既編定為農地，在未經農林機關認定確有不能耕作之情事又無地政機關核准予變更他用途時，自不得為他用途使用，惟原告未循一定程序申請，且未經核准變更使用即逕予變更為製造合板廠房使用，其違章事實至臻明確，至所訴係出於政府之責任乙節，顯為事後諉卸之詞要非可採。㈢綜上所述，原告承受免稅農地面積二、五○○平方公尺，於本處派員會同農林、地政機關人員會勘時查獲部分土地約一二三八．二平方公尺不繼續耕作情事，核已超過整宗土地面積五分之一，原處分處以原免徵土地增值稅額一、四六二、五○○元二倍罰鍰計二、

九二五、○○○元洵無不當，原告之訴並無理由，謹請駁回其訴。

理由

按「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」、「依第三十九條之二第一項取得之農業用地，取得者於完成移轉登記後，有左列不繼續耕作情形之一者，處以原免徵土地增值稅二倍之罰鍰，其金額不得少於取得時申報移轉現值百分之二：一、．．．三、非依法令變更為非農業用地使用。」

分別為土地稅法第三十九條之二第一項及第五十五條之二第一項第三款所明定。本件原告於八十三年五月二十五日取得坐落彰化縣鹿港鎮○○段二七八五地號之農業用地，面積二、五○○平方公尺，原經依法申請免徵土地增值稅一、四六二、五○○元在案，惟於八十五年十月十七日經被告派員會同農林、地政機關人員會勘時，查獲該筆土地中面積一二三八．二平方公尺，非依法令變更為製造合板廠房使用，經當場拍照附案，被告遂認原告違章屬實，科處原免徵土地增值稅額二倍之罰鍰二、九二五、○○○元。原告不服，主張系爭農地雖有給水溝與排水溝之設施，但因給水溝之上游早已損壞，數年來均無流水可供灌溉，因而不能耕作。又其農地不繼續耕作，係出政府之責任，並合乎土地稅法第二十二條之一但書第二款、第四款之規定，依據同法第五十五條之二第一項第二款之規定，應在不罰之列云云。申經復查決定以土地稅法第八十二條規定：凡編為某種使用地之土地，不得供其他用途之使用，但經該管市縣地政機關核准，得為他種使用者，不在此限，又同法第八十四條規定：使用之種別或其變更，經該管市縣地政機關編定，由市縣政府公布之。是以原告承購前揭農地，基於農地農用政策，自應供農用，又如有不能耕作之情事者，應由農林機關認定之，如須為他用途使用時，須經該管市縣地政機關核准，原告承購前揭農地既未經農林機關認定有不能耕作之情事，又無地政機關核准予變更他用途而任意於農地上施設建物並作製造合板廠房使用，其違章事實至為明確為由，乃未准變更。原告不服，除執前詞外，另以有彰化縣鹿港鎮海埔里里長證明系爭農地灌溉用水困難之證明書可證等語，訴經台灣省政府訴願決定及財政部再訴願決定以原告於取得系爭農地時，向被告申請仍作農業使用，自應依法作農業使用，原告將系爭農地非依法令變更為製造合板廠房使用，違章情形嚴重，且其亦未向農林機關申請認定有不能耕作之情形，即逕予變更使用，所訴核無足採等由，遂駁回其訴願、再訴願，經核均無不合。茲原告仍執陳詞，主張系爭農地因無水供灌溉，有不能耕作情形，符合土地稅法第二十二條之一第一項但書第四款情形，非其不為繼續耕作，且其不知應申請農林機關認定，又不能不顧抽取地下水灌溉之嚴重後果，加以農耕收入不敷支出，實有休耕情節，亦符合同條項但書第二款情形，被告未勘查現場給水路情形，以罰鍰迫其抽水續耕，難令人甘服云云。

惟查土地稅法第二十二條之一第一項前段指農地閒置不用，政府得課徵荒地稅或照價收買情形，但書各款則指有閒置不用之正當理由，如斯閒置不用而不繼續耕作之情形，乃消極地不予使用。原告取得系爭農地於該地依法作農業使用時，方得申准免徵土地增值稅，其於完成移轉登記後，苟有閒置不用之消極地不繼續耕作之正當理由（土地稅法第二十二條之一第一項各款情形），本非土地稅法第五十五條之二第一項第二款之處罰對象，惟本案情形，原告係將系爭農地變更作為製造合板廠房使用，已有積極地變更為非農業用地使用之情形，與消極地閒置不用情形顯有不同，其變更又無法令依據，被告原處分維持予以處罰，揆諸首引法條規定，委無違誤。訴願、再訴願決定遞予維持，均無不合。原告徒以系爭農地無水灌溉，不能耕作，合於休耕情形，有閒置不用之正當理由，不構成土地稅法第五十五條之二第一項第二款之處罰要件，即謂亦不符合同條項第三款之處罰要件，容屬誤會。至謂政府應對農地免用水方便之責，應對農民負維持其收入敷用之責，均與本件判斷無關。毋庸論究。又本案原告非依法令變更系爭農地為非農業用地使用之情形，事證明確，無勘查現場灌溉水路之必要。原告起訴意旨，核無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

行 政 法 院 第 三 庭審 判 長 評 事 曾 隆 興評 事 趙 永 康評 事 高 啟 燦評 事 蔡 進 田評 事 鄭 淑 貞右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 郭 育 玎