最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第二○一三號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第二○一三號

原告

甲○○

被告

桃園縣稅捐稽徵處

右當事人間因土地增值稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年五月三十一日台財

訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣原告於八十六年六月三十日取得經台灣桃園地方法院拍賣債務人趙玲魁、趙高禈所有坐落桃園縣龜山鄉○○段八○八地號之土地，復於八十六年八月十四日移轉予輝泰建設股份有限公司（下稱輝泰公司），被告原依八十六年一月十五日修正之土地稅法第三十條第一項第五款規定，按拍定日當期之公告現值（每平方公尺二二、○○○元）核定債務人趙玲魁、趙高禈之土地增值稅。原告於八十六年八月十四日移轉系爭土地之土地增值稅經核定新台幣（下同）二七六、○四八元。惟因前次法院拍賣移轉之土地增值稅在八十六年十月三十一日土地稅法第三十條修正公布生效日尚未獲原執行法院分配，被告依財政部八十六年十二月二十七日台財稅第八六一九三二四五一號函釋認屬該法條第三項所稱「尚未核課或尚未核課確定者」應依新修正規定辦理，遂以八十七年三月五日桃稅財字第八七○○六○七九號函通知原告於八十六年六月三十日向法院標購取得系爭土地，應以拍定價格每平方公尺一七、七○一．三元，核定原債務人之土地增值稅，並補徵八十六年八月十四日再移轉本案土地之應納土地增值稅差額三九三、九二○元。原告不服，申請復查，未獲變更。提起訴願、再訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨及補充理由略謂：一、依修正後土地稅法第三十條第一項第五款規定「，「經法院拍賣之土地以拍定日當期之公告土地現值為準，但拍定價格低於公告土地現值者，以拍定價額為準」，又依同條第三項規定「尚未核課或尚未核課確定者，其申報移轉現值之審核標準適用第一項第四款至第六款及第二項規定」。被告固認本件係屬「土地稅法修正公告生效日尚未獲原執行法院分配之案件」，然所指核課，並非明謂法院分配之意，依論理法則解釋，應係指稅捐機關依法核定即屬核課，且只要一核課，確定與否均應依修正前辦理，則系爭土地前次移轉價格自應以前次法院拍定日之公告現值為計算基準。而原告亦同此確信而依稍低價格出售，否則原告出售價格，自應附加此項移轉所生之全部土地增值稅，此為人之常情。況本案非僅就「法院拍定之標的物計算增值稅」，而係原告於拍定後再行出售，並核算次移轉時地價之計算基準，亦即無論土地稅法第三十條如何修正，該法僅適用應指「法院拍定執行標的物時，該案件之增值稅之計算問題」，而非本件「原告再出售時應否適用土地稅法第三十條之問題」。故本件應僅是原告於八十六年八月十四日申報移轉時，該土地增值稅計算所憑之前次移轉現值應否依土地法第一百七十八條規定才是，而與土地稅法第三十條規定完全無。再依土地法第一百七十八條第三款規定「規定地價後，曾經移轉之土地，於下次移轉時，以現移轉價超過前次移轉時地價之數額為標準」，及土地稅法施行細則第四十七條亦同。然指所前次移轉時地價之數額，經例來見解及土地法第一百四十八條以下所規定意旨，應係指前次移轉時所申報之地價，亦即一般為公告現值。故本件原告八十六年八月十四日所申報之土地增值稅，依法以八十六年六月三十日之公告現值為前次移轉時地價之數額，而非以拍定價額為前次移轉時地價之價額。二、另修正後土地稅法第三十條第三項所定適用同法第一項之案件，係指「經法院判決移轉、法院拍賣、政府核定照價收買或協議購買之案件」而已，並無私人買賣案件之適用。因此就法院拍定時之申報移轉現值之審核標準，固應適用該修正後之土地稅法，然原告係在修正前即已申報移轉，則原告於八十六年八月十四日移轉登記於第三人時，該土地移轉現值之申報審核標準，自應依八十六年十月二十九日公布修正前之法令。此按法令之適用除有不溯及既往之規定外，本件土地增值稅原於八十六年八月十四日核定並已課徵完畢後，如無適法問題，即告確定，不得任意變更，否則令當事人就未來法令之修正有完全不確定感。三、財政部八十六年十二月二十七日台財稅第八六一九三二四五一號函，固釋土地稅法第三十條第三項所稱「尚未核課或尚未核課確定者」，係指尚未獲得執行法院分配案件。然查所謂原執行法院分配案件云云，應係指核課單位尚未向原執行法院聲明分配而言，而非指尚未分得案款而言，此再依「核課」之法文本意，依稅捐稽徵法第二十一條、第二十二條所規定「核課期間」等文字內容自明，足見土地稅法所謂核課係指「向納稅義務人為核定課稅之意思表示」，而非指取得稅款之意。爰請判決撤銷原處分及一再訴願決定，以維原告權益等語。

被告答辯意旨略謂︰一、按法院拍賣之土地，如執行法院已完成債權分配，應徵之土地增值稅並已繳庫，繳納收據於發給納稅義務人後，如納稅義務人未依法提起行政救濟，參照稅捐稽徵法第三十四條第三項規定，該應徵稅額始為確定。本案拍定人單獨按拍定價格申報移轉現金，稽徵機關予以重核土地增值稅，倘該重核土地增值稅之稅款，在八十六年十月三十一日土地稅法第三十條修正公布生效日尚未獲原執行法院分配，參照上揭規定，應屬該法條第三項所稱「尚未核課或尚未核課確定者」，其申報移轉現值之審核標準，自應依新修正規定辦理。財政部八十六年十二月二十七日台財稅第八六一九三二四五一號函釋在案。原告於八十六年六月三十日取得經台灣桃園地方法院拍賣債務人趙玲魁、趙高禈所仕坐落桃園縣龜山鄉○○段八○八地號之土地，復於八十六年八月十四日移轉予輝泰公司，被告原依八十六年一月十五日修正之土地稅法第三十條第一項第五款規定，按拍定日當期之公告現值（每平方公尺二二、○○○元）核定債務人趙玲魁、趙高禈之土地增值稅四二八、三一○元通知執行法院代為扣繳，原告八十六年八月十四日移轉系爭土地之土地增值稅原經核定二七六、○四八元。惟因前次法院拍賣移轉之土地增值稅在八十六年十月三十一日土地稅法第三十條修正公布生效日尚未獲原執行法院分配，被告依財政部前述函釋認該法條第三項所稱「尚未核課或尚未核課確定者」應依新修正規定辦理，遂通知執行法院應代為扣繳土地增值稅更正為三二九、四二四元，並通知原告其於八十六年六月三十日向法院標購取得之系爭土地，應以拍定價格每平方公尺一七、七○一．三元，重行核定原告之土地增值稅六六九、九六八元，並補徵原告八十六年八月十四日再移轉本案土地之應納土地增值稅差額三九三、九二○元，自無不合。三、依財政部前述函釋，所謂「尚未獲原執行法院分配案件」，係指尚未分得稅款而言，原告所訴應指尚未向原執行法院聲明分配一節，委無足採，請判決駁回原告之訴等語。

理由

按「土地所有權移轉或設定典權，其申報移轉現值之審核標準，依左列規定一、．．．五、經法院拍賣之土地，以拍定日當期之公告土地現值為準。但拍定價額低於公告現值者，以拍定價額為準。」、「八十六年一月十七日本條修正公布生效日後經法院判決移轉，法院拍賣、政府核定照價收買或協議購買之案件，於本條修正公布生效日尚未核課或尚未核課確定者，其申報移轉現值之審核標準適用第一項第四款至第六款及第二項規定。」為八十六年十月二十九日公布修正之土地稅法第三十條第一項第五款、第三項所明定。又「法院拍賣之土地，其應徵之土地增值稅，依『台灣地區土地房屋強制執行聯繫辦法』第七條規定，稅捐稽徵機關於接到法院通知之日起七日內，應將應徵稅額函復執行法院，執行法院應於拍賣價款內，代為扣繳土地增值稅；另依同辦法第九條規定，稅捐稽徵機關於接到法院執行所得稅款，應依規定辦理繳庫手續，並將收據聯發給欠稅費人（即原業主）。準此，法院拍賣之土地，如執行法院已完成價權分配，應徵之土地增值稅並已繳庫，繳納收據於發給納稅義務人後，如納稅義務人未依提起行政救濟，參照稅捐稽徵法第三十四條第三項規定，該應徵稅額始為確定。本案拍定人單獨按拍定價格申報移轉現值，稽徵機關予以重核土地增值稅，倘該重核土地增值稅之稅款，在八十六年十月三十一日土地稅法第三十條修正公布生效日尚未獲原執行法院分配，參照上揭規定，應屬該法條第三項所稱『尚未核課或尚未核課確定者』，其申報移轉現值之審核標準，自應依新修正規定辦理。」復為財政部八十六年十二月二十七日台財稅第八六一九三二四五一號函釋在案，核與相關稅法規定並未違背，得予援用。本件原告於八十六年六月三十日經台灣桃園地方法院拍賣取得債務人趙玲魁、趙高禈所有坐落桃園龜山鄉○○段八○八地號之土地，復於八十六年八月十四日移轉予輝泰公司，被告原依八十六年一月十五日修正之土地稅法第三十條第一項第五款規定，按拍定日當期之公告現值（每平方公尺二二、○○○元）核定債務人趙玲魁、趙高禈之土地增值稅四二八、三一○元通知執行法院代為扣繳，原告八十六年八月十四日移轉系爭土地之土地增值稅原經核定二七六、○四八元。惟因前次法院拍賣移轉之土地增值稅在八十六年十月三十一日土地稅法第三十條修正公布生效日尚未獲原執行法院分配，被告乃依財政部八十六年十二月二十七日台財稅第八六一九三二四五一號函釋認屬該法條第三項所稱「尚未核課或尚未核課確定者」，應依新修正規定辦理，遂以八十七年三月五日桃稅財字第八七○○六○七九號函通知執行法院應代為扣繳土地增值稅更正為三二九、四二四元，並通知原告其於八十六年六月三十日向法院標購取得之系爭土地，應以拍定價格每平方公尺一七、七○一．三元，核定原債務人之土地增值稅，並補徵原告八十六年八月十四日再移轉本案土地之應納土地增值稅三九三、九二○元。原告不服，循序提起行政訴訟，主張修正後土地稅法第三十條第三項所定僅適用於法院拍賣等案件，不及於本件私人買賣案件，原告既在土地稅法修正前即已申報移轉，則該土地移轉現值之申報審核標準，自應依土地法第一百七十八條第三款之規定，而與土地稅法第三十條無等語（評如事實欄所載）。經查原告雖於八十六年六月三十日即經台灣桃園地方法院拍賣取得系爭土地，惟因該強制執行事件之債權於八十七年三月十三日始實行分配，有該院民事執行處通知書影本附原處分可憑。顯已在八十六年十月三十一日修正土地稅法生效之後，而依財政部前述函釋意旨，法院拍賣之土地，如執行法院已完成債權分配，應徵之土地增值稅並已繳庫，繳納收據於發給納稅義務人後，如納稅義務人未依法提起行政救濟，該應徵稅額始為確定，而所謂「尚未獲原執行法院分配」，自指尚未分得稅款而言，另查規定地價後，曾經移轉之土地，其土地增值稅總數額之標準，以於下次移轉時，現移轉價超過「前次移轉時地價」之數額為準，土地法第一百七十八條第三款固有明文。然關於經法院拍賣之土地，其拍定價額低於公告現值者，以拍定價額為其申報移轉現值之審核標準，此觀首揭修正之土地稅法第三十條第一項第五款但書甚明，故土地法第一百七十八條第三款所定「前次移轉時地價之數額，」於經法院拍賣之土地，在前開規定修正後，應指拍定價額而言。原告雖在土地稅法修正生效前即已申報移轉，惟其申報前次移轉時地價之計算標準既因土地稅法修正而有所改變，且明定應適用新法，被告自非不得另行重核補課。從而，被告依首揭修正後土地稅法第三十條第一項第五款、第三項規定，核定補徵原告土地增值稅三九三、九二○元，洵無違誤。一再訴願遞予維持，亦無不合。原告起訴論旨，難謂有理，應予駁回。兩造其餘訴辯事由，與判決結果無影響，不復申論，併此敍明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

行 政 法 院 第 一 庭審 判 長 評 事 黃 綠 星評 事 藍 獻 林評 事 黃 璽 君評 事 廖 宏 明評 事 鄭 忠 仁右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 邱 彰 德