最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第三七八號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第三七八號

原告

乙○○○

原告

丙 ○ ○

原告

甲 ○ ○

被告

財政部臺北市國稅局

右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服行政院中華民國八十八年一月八日台八十

八訴字第○一○六八號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣林水木於民國（下同）八十三年十二月二十六日死亡，由原告共同繼承，並於八十四年四月二十一日申報遺產稅，經被告核定遺產總額為新台幣（下同）四九、六六三、八五三元，遺產淨額四一、九七二、六○三元，應納遺產稅額一三、五三五、八九三元，並就漏報遺產稅額九七二、二九二元，處以罰鍰九七二、二九二元。原告不服，申經復查結果，除准予核減遺產總額四七、○○六元，追認未償債務扣除額三○○、○○○元，變更核定遺產總額為四九、六一六、八四七元，淨額為四一、六二五、五九七元，罰鍰為九六二、四二○元外，其餘未准變更，並發單補徵遺產稅一三、三○九、一五○元，依行為時稅捐稽徵法第三十八條第三項規定加計行政救濟利息一、

一一六、七九三元。原告就行政救濟加計利息部分，申請復查結果，被告未准變更。原告不服提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂︰一、依稅捐稽徵法三十五條第四項規定：「稅捐稽徵機關對有關復查之申請，應於接到申請書後二個月內復查決定，並作成決定書，通知納稅義務人。」原告於八十五年二月三日申請復查，被告於八十六年五月二十七日始作成復查決定書，超過前開稅捐稽徵法之規定期限長達一年有餘。本案超過作成復查決定之期限，其責任應歸屬於被告，不應將遲延作成決定之責任，再轉由原告負擔。二、行政法院八十五年度判字第一五九二號及八十六年度判字第四二七號判決指出：稅捐稽徵法規定稅捐機關須在二個月內，對復查案件作成決定，這是稅捐機關的義務，若稅捐機關超越法定二個月期間才作成決定，則屬稅捐機關的過失，超越期間不應再對納稅義務人加計利息。三、至於被告指稱原告因申請復查享有延緩繳納稅款之期間利益，基於公允原則，理應負擔緩繳稅款期間之利息等語。經查復查決定日期不能確定，原告無法將應納稅額轉供有效運用，非但無期間利益可言，更因原告對不確定事件之疑慮，造成精神不安之損害，更非金錢所能彌補，被告實難推卸責任。綜上論結，原處分顯非適法，訴願及再訴願決定亦有不當，請撤銷原處分、訴願及再訴願決定，就超越稅捐稽徵法復查決定之期間之應計利息准予免除等語。

被告答辯意旨略謂︰一、按「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決正本後十日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納；並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳稅通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。」為行為時稅捐稽徵法第三十八條第三項所規定。又「納稅義務人未繳納稅款而申請復查，稅捐稽徵機關於復查決定通知納稅義務人時，應就復查決定之應納稅額，依本法第三十八條第三項後段規定加計利息填發繳款書，一併通知納稅義務人繳納。」

為同法施行細則第十二條所明定。二、原告因被繼承人林水木遺產稅事件申請復查，經本局八十六年五月二十七日作成復查決定通知原告，並就復查決定應補繳稅額，依前開法條規定自該項補繳稅額原應繳納期間屆滿（八十五年二月二十五日）之次日起，按原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率（百分之六‧七五）加計利息一、一一六、七九三元填發繳款書，通知原告繳納。三、原告對復查期間加計行政救濟利息不服乙節，經查原告因申請復查享有延緩繳納稅款之期間利益，基於公允原則，理應負擔緩繳稅款期間之利息，又本局未於二個月內作成復查決定，僅生納稅義務人得逕行提起訴願，並非可不計利息，況依行為時稅捐稽徵法第三十九條第一項規定申請復查者暫緩移送法院強制執行，原告既因申請復查享有暫免繳納稅款之利益，基於公允原則，自應於行政救濟程序中加計利息。而稅捐稽徵法第三十五條所定復查決定期間，係訓示規定，與利息之計算無關，納稅義務人對於核定應納稅額之稅捐，本即應於原訂期限內完納，不因申請復查而異（參照大院八十六年度判字第二四五三號及八十七年度判字第一四二○號判決），所訴核不足採。復查決定否准變更，亦無不當。至所訴大院八十五年判字第一五九二號及八十六年判字第四二七號判決，並未著為判例，對本案無拘束力，併予陳明。綜上論述，原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請判決駁回原告之訴等語。

理由

按「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決正本後十日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納；並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳稅通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。」為行為時稅捐稽徵法第三十八條第三項所規定。又「納稅義務人未繳納稅款而申請復查，稅捐稽徵機關於復查決定通知納稅義務人時，應就復查決定之應納稅額，依本法第三十八條第三項後段規定加計利息填發繳款書，一併通知納稅義務人繳納。」為同法施行細則第十二條所明定。本件被繼承人林水木於八十三年十二月二十六日死亡，由原告共同繼承，並於八十四年四月二十一日申報遺產稅，經被告核定遺產總額為四九、六六三、八五三元，遺產淨額四一、九七二、六○三元，應納遺產稅額一三、五三五、八九三元，並就漏報遺產稅額九七二、二九二元，處以罰鍰九七二、二九二元。原告不服，申經復查結果，除准予核減遺產總額四七、○○六元，追認未償債務扣除額三○○、○○○元，變更核定遺產總額為四九、六一六、八四七元，淨額為四一、六二五、五九七元，罰鍰為九六二、四二○元外，其餘未准變更，並發單補徵遺產稅一三、三○九、一五○元，依行為時稅捐稽徵法第三十八條第三項規定加計行政救濟利息一、一一六、七九三元。原告就行政救濟加計利息部分，申請復查結果，被告未准變更。原告不服循序提起行政訴訟，主張原告於八十五年二月三日申請復查，被告於八十六年五月二十七日始作成復查決定書，超過稅捐稽徵法第三十五條第四項規定稅捐稽徵機關應於接到申請書二個月內為復查決定之期限長達一年有餘。本案超過作成復查決定之期限，其責任應歸屬於被告，不應將遲延作成決定之責任，再轉由原告負擔逾期期間之利息云云。經查：㈠稅捐稽徵法第三十五條第四項雖規定稅捐稽徵機關對有關復查之申請，應於接到申請書後二個月內復查決定，並作成決定書，通知納稅義務人，惟同條第五項亦規定前項期間屆滿後，稅捐稽徵機關仍未作成決定者，納稅義務人得逕行提起訴願，以資救濟。本件原告因提起行政救濟享有未依限繳納稅款之利益，基於公允原則，理應負擔緩繳稅款期間之利息，不因復查決定期間而生影響，該項補繳稅款自原應繳納期間屆滿（八十五年二月二十五日）之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日（八十六年五月二十一日）止計四百五十一天，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率（年利率百分之六‧七五），按日加計利息計一、一一六、七九三元，尚無不合。㈡被告雖未於二個月內作成復查決定，僅生納稅義務人得逕行提起訴願，並非可不計利息，況且依行為時稅捐稽徵法第三十九條第一項規定申請復查者暫緩移送法院強制執行，如於行政救濟程序不加算利息，豈非對依法定期限自動繳納稅款者有所不公平，故稅捐稽徵法第三十五條所定復查決定期間，係訓示規定，與利息之計算無關，納稅義務人對於核定應納稅額之稅捐，本即應於原訂期限內完納，不因申請復查而異，故原告所稱被告逾二個月始作成復查決定，非其過失，不應加計利息之詞，核不足採。至於原告引用本院八十五年度判字第一五九二號及八十六年度判字第四二七號判決，尚未著成判例，自無拘束本件之效力，併予敍明。綜上所述，被告所為復查決定並無違誤，訴願決定及再訴願決定遞予維持，亦無不合，均應予維持。原告起訴意旨，並無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段判決如主文。

行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 評 事 陳 石 獅評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文評 事 林 茂 權評 事 王 立 杰右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 王 福 瀛