最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第01366號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度判字第01366號

上訴人

中國唯一製衣廠股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

乙○○

被上訴人

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲 送達處所同上

　　　　　　　　　　　　（送達代收人丙○○ 送達處所同上）

上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國94年3月31日臺北高等行政法院93年度訴字第244號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

壹、本件上訴人主張：上訴人為公司組織、經會計師查核簽證、如期申報且會計帳冊簿據完備，符合所得稅法第39條但書得盈虧互抵之規定。又財政部民國（下同）79年11月21日台財稅790710551號函規定，會計師簽證時有無作帳外調整申報與帳證是否完備無關，稽徵機關仍應個案究明是否符合會計帳冊簿據完備之要件，憑以核定可否盈虧互抵之依據。本案因84年度會計師未作帳外調整致為被上訴人處以違章，並非會計帳冊簿據不完備，故仍有前開函釋之適用，應准予虧損扣除，惟原審判決理由漏未審酌亦未予論述。至原審判決所援引之營利事業所得稅藍色申報書實施辦法（以下簡稱實施辦法）第20條第2項規定，僅為經裁罰確定情節重大者，得撤銷藍色申報之規定；況財政部90年12月20日台財稅第0000000000號（上訴人誤植為第000000000號）函釋規定，依同業利潤標準核定者仍得適用盈虧互抵，則依「舉重明輕」之法理，被上訴人自應准許上訴人請求究明會計憑證簿據是否完備。原審未考量違章之性質及情節、被上訴人未查閱上訴人之帳冊簿據即遽為認定否准扣除，顯有違反證據法則。另本案應優先適用稅捐稽徵法第1條之1「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」及財政部79年11月21日台財稅790710551號函釋，而非適用實施辦法，原判決就為何不採前述法令均未提供理由，即判決不備理由。再者，所得稅法第39條但書並無規範會計師簽證未作帳外調整即否准盈虧互抵，被上訴人對於法律所無規定之限制強加於上訴人，實已違反租稅法定主義之精神，爰請求廢棄原判決。

貳、被上訴人則以：上訴人84年度營利事業所得稅案件，因漏報出售轉投資收益違反所得稅法第110條第3項規定，經被上訴人89年8月8日北區國稅法裁第00000000號處分書裁罰確定在案，依所得稅法第24條第1項、第39條及實施辦法第20條第2項規定，其84年度之虧損尚不得列為前5年核定虧損未扣除額，自本年純益額中扣除。核上開原處分及所為復查、訴願及原判決並無違誤等語，資為抗辯。

參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：本件上訴人87年度營利事業所得稅結算申報，列報前5年核定虧損未扣除餘額新臺幣（下同）35,541,803元，被上訴人以其84年度係屬違章案件，不得列為前5年核定虧損扣除，乃按83年度經核定虧損未扣除餘額17,030,061元予以核定等情，有上訴人87年度營利事業所得稅結算申報書及83、84年度營利事業所得稅結算申報書暨核定通知書等影本附於原處分卷可稽，並為上訴人所不否認，是上訴人身為營利事業，其84年度有漏報出售轉投資收益之違章事實即堪以認定。又，上訴人84年度漏報出售轉投資收益，被上訴人認其違反所得稅法第110條第3項規定，於89年8月8日以北區國稅法裁第00000000號處分書裁罰確定在案，為上訴人所不爭，自無嗣後財政部92年5月6日台財稅第0920453012號函適用之餘地；且上訴人84年度之違章與系爭87年度之前5年核定虧損扣除係屬二事，本無一案二罰之情形。是被上訴人以上訴人84年度涉及漏稅違章，而否准於系爭87年度列為前5年核定虧損扣除，即非無憑。從而本件被上訴人所為處分（關於前5年核定虧損未扣除餘額部分），揆諸所得稅法第24條第1項、第39條及實施辦法第20條第2項規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，乃判決駁回上訴人在原審之訴。

肆、本院查：（一）、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」所得稅法第24條第1項定有明文。又按「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算。但公司組織之營利事業，會計帳冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第77條所稱藍色申報書或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機關核定之前5年內各期虧損，自本年純益額中扣除後，再行核課。」復為所得稅法第39條所規定。再按「違反所得稅法第110條規定，經裁罰確定，或違反本辦法之規定，情節重大者，得撤銷其行為年度藍色申報之許可，其已為之藍色申報書，視同普通申報。」亦為實施辦法第20條第2項所明定。本件上訴人87年度營利事業所得稅結算申報，經被上訴人初查核定全年所得額為38,711,089元、前5年核定虧損未扣除餘額為17,030,061元、課稅所得額為21,681,037元，應補徵營利事業所得稅額4,510,534元。上訴人對利息收入、其他損失及前5年核定虧損未扣除餘額項目部分不服，申經復查結果，獲准追減利息收入3,147,841元，變更核定全年所得額為35,563,257元、前5年核定虧損未扣除餘額為17,030,061元、課稅所得額為18,533,196元。上訴人對其他損失及前5年核定虧損未扣除額部分仍不服，提起訴願，遭決定駁回，乃就前5年核定虧損未扣除額部分提起行政訴訟。原判決關於上訴人87年度營利事業所得稅結算申報，列報前5年核定虧損未扣除餘額35,541,803元，經被上訴人初查以上訴人83年度經核定虧損未扣除餘額應為17,030,061元，而上訴人84年度營利事業所得稅案件，因漏報出售轉投資收益，違反所得稅法第110條第3項規定，經被上訴人89年8月8日北區國稅法裁第00000000號處分書裁罰確定在案，依所得稅法第24條第1項、第39條及實施辦法第20條第2項規定，其84年度之虧損尚不得列為前5年核定虧損未扣除額，乃核定其前5年核定虧損未扣除餘額為17,030,061元，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。（二）、所謂一行為不兩罰原則者，乃指同一行為不得受二次以上之處罰；關於行政罰，亦即禁止行政機關對於違反行政法上義務規定而應受處罰者之同一行為，以相同或類似之處罰種類多次處罰。上訴人84年度營利事業所得稅案件，因漏報出售轉投資收益，違反所得稅法第110條第3項規定，經被上訴人89年8月8日北區國稅法裁第00000000號處分裁處罰鍰556,800元確定在案，而本件原處分係否准上訴人84年度之虧損尚不得列為前5年核定虧損未扣除額，為否准租稅優待之處分，並非裁罰性之不利處分；另案之罰鍰為裁罰性之不利處分，而本件否准租稅優待之處分為非裁罰性之不利處分，則另案裁處罰鍰，本件否准租稅優待，並無重複處罰之情事，尚不違反一行為不兩罰原則。（三）、上訴人所舉財政部79年11月21日台財稅790710551號函規定，係指會計師簽證時有無作帳外調整申報與帳證是否完備無關。另財政部90年12月20日台財稅第0900456668號函釋係指經依同業利潤標準核定成本之公司如帳證完備仍准盈虧互抵。該兩函釋之情形與本件係因上訴人84年度營利事業所得稅案件，因漏報出售轉投資收益，違反所得稅法第110條第3項規定，經被上訴人裁罰確定之案情有別，尚難比附援引。（四）、綜上所述，關於前5年核定虧損未扣除餘額部分，原判決認原處分認事用法，尚無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第一庭審判長法 官　葉　振　權

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異