最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第983號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 97年度判字第983號

上訴人

甲○○

被上訴人

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

陳文宗

送達代收人：乙○○

園縣中壢市○○路69號

上列當事人間贈與稅事件，上訴人不服中華民國95年2月7日臺北高等行政法院94年度訴字第950號判決，提起上訴，本院判決如下︰

主文

理由

一、上訴人於民國84年6月6日將所有坐落桃園縣桃園市○○段1837、1839地號等2筆土地（下稱系爭土地），移轉予第三人陳映豆，陳映豆嗣於86年3月10日再轉回上訴人之子吳進榮，案經被上訴人所轄桃園縣分局查得並以86年4月30日北區國稅桃縣審字第86004460號函，輔導上訴人於文到10日內辦理贈與稅申報，而上訴人僅於86年5月5日提出申覆書主張係買賣，惟未能提供主張買賣之資金來源及支付價款證明，被上訴人所轄桃園縣分局遂依遺產及贈與稅法第4條第2項規定核定贈與總額新臺幣（下同）42,900,000元，補徵贈與稅額13,313,000元，並以上訴人逾限未辦理贈與稅申報，依同法第44條規定按應納稅額加處1倍罰鍰13,313,000元。上訴人對罰鍰處分不服，訴經財政部90年9月26日台財訴字第0901355649號訴願決定將原處分撤銷，著由被上訴人另為處分。嗣經被上訴人以91年4月15日北區國稅法字第0910007925號重核復查決定，註銷原核定罰鍰13,313,000元，因上訴人未於法定救濟期間內提起訴願，全案而告確定。嗣上訴人於93年2月16日具文主張依遺產及贈與稅法施行細則第19條規定，其所繳納之土地增值稅及契稅18,762,762元應自贈與總額中扣除並退還溢繳稅款8,193,339元云云，案經被上訴人所轄桃園縣分局以93年2月27日北區國稅桃縣一字第0931042035號函復上訴人，請其於文到10日內提供受贈人吳進榮繳納土地增值稅及契稅之資金流程。上訴人於93年3月31日（收文日）復執前詞，惟仍未提示受贈人繳納土地增值稅及契稅之資金流程等相關資料供核。被上訴人所轄桃園縣分局遂以93年4月16日北區國稅桃縣一字第0931008363號函復上訴人，向其說明相關法令規定並仍請其提示受贈人繳納土地增值稅及契稅之資金流程。上訴人復於93年4月23日（收文日）猶以同一事由主張扣除，但仍未提示受贈人繳納土地增值稅及契稅之資金流程，被上訴人所轄桃園縣分局以93年6月12日北區國稅桃縣一字第0930013623號函復上訴人，未准所請。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審判決駁回，遂提起本件上訴。

二、本件上訴人在原審起訴主張：本件上訴人所有權移轉行為既經被上訴人審認該當贈與而核課贈與稅，則於相關移轉過程所繳納之土地增值稅或契稅，即應依遺產及贈與稅法施行細則第19條規定，自贈與總額中扣除，被上訴人抗辯「土地增值稅或契稅限於受贈人繳納時始可主張扣除」云云，乃刻意曲解法律，顯有違誤云云，故求為判決撤銷原處分及訴願決定。

三、被上訴人在原審答辯則以：本件上訴人經由第三人陳映豆名義以買賣方式移轉系爭土地予子吳進榮，嗣經被上訴人所轄桃園縣分局查明係屬三角移轉，而據予核課贈與稅，依遺產及贈與稅法施行細則第19條規定，其所規範之法律關係為贈與，惟上訴人係以買賣方式辦理移轉，土地增值稅之納稅義務人為賣方（上訴人），按財政部65年9月7日台財稅第36067號及69年12月26日台財稅第40463號函釋意旨，除經查明係由受贈人繳付，始可自贈與總額內扣除，惟上訴人迄今未提示受贈人繳納土地增值稅及契稅之資金流程供核，從而被上訴人否准扣除土地增值稅及契稅，並無不合，且本件並無適用法令錯誤或計算錯誤致溢繳稅款情事等語，資為抗辯。

四、原審審酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：本件上訴人於84年6月6日以三角移轉方式將所有坐落桃園縣桃園市○○段1837、1839地號等2筆土地，移轉予上訴人之子吳進榮，案經被上訴人所轄桃園縣分局查得，依遺產及贈與稅法第4條第2項規定，核定補徵贈與稅額13,313,000元，並以上訴人逾限未辦理贈與稅申報，依同法第44條規定按應納稅額加處1倍罰鍰13,313,000元。上訴人對罰鍰處分不服，訴願結果為撤銷重核，嗣經被上訴人重核復查決定，註銷原核定罰鍰13,313,000元，因上訴人未再表示不服而告確定。惟上訴人於93年2月16日具文主張依遺產及贈與稅法施行細則第19條規定，其所繳納之土地增值稅及契稅18,762,762元應自贈與總額中扣除並退還溢繳稅款8,193,339元云云，案經被上訴人所轄桃園縣分局先後以93年2月27日北區國稅桃縣一字第0931042035號函、93年4月16日北區國稅桃縣一字第0931008363號函復說明相關法令規定並請其提示受贈人繳納土地增值稅及契稅之資金流程，惟上訴人始終未提出受贈人繳納土地增值稅及契稅之資金流程，被上訴人所轄桃園縣分局以93年6月12日北區國稅桃縣一字第0930013623號函復上訴人否准所請等事實，有被上訴人91年4月15日北區國稅法字第0910007925號重核復查決定書、上訴人93年2月16日書函、被上訴人所轄桃園縣分局93年2月27日北區國稅桃縣一字第0931042035號函、93年4月16日北區國稅桃縣一字第0931008363號函及93年6月12日北區國稅桃縣一字第0930013623號函等附於原處分卷可稽，堪予認定。又上訴人亦不爭執系爭土地之土地增值稅及契稅為其所繳納，即受贈人吳進榮未因此受贈而有任何負擔，其所允受之贈與額即為被上訴人所核定之42,900,000元，被上訴人據此核課贈與稅，自無違誤。被上訴人二度請上訴人提供受贈人繳納稅賦之證明，惟上訴人始終未提出，且於訴訟中也不爭執相關稅額乃其所繳納，則原核課之贈與稅即無溢繳情事，上訴人請求返還，自屬無據。綜上所述，本件被上訴人對上訴人請求返還溢繳稅額所為之否准處分，自無不合。訴願決定予以維持，亦無不當等情，因而判決駁回上訴人之訴。

五、本院經查：㈠本案系爭土地之移轉，既經認屬上訴人以三角移轉之假買賣方式移轉予其子吳進榮（改名為吳育德）而據以核課贈與稅。因土地稅法第5條第1項第2款規定土地為無償移轉者，土地增值稅之納稅義務人為取得所有權之人；契稅條例第7條規定贈與契稅應由受贈人估價立契，申報納稅。土地增值稅、契稅及監證費如實際確由受贈人自行繳納者，依照遺產及贈與稅法施行細則第19條規定，應自贈與總額內扣除後計課贈與稅；如係由贈與人出資代為繳納者，依照遺產及贈與稅法第5條第1款之規定，贈與人代為繳納之各項稅費應以贈與論，併入贈與總額中計算，再依遺產及贈與稅法施行細則第19條規定自贈與總額中扣除。㈡本案已納土地增值稅及契稅計18,762,762元（包含84年6月24日繳納土地增值稅18,715,257元及同年4月22日繳納契稅47,505元），經被上訴人所轄桃園縣分局查調受贈人吳進榮（改名為吳育德）83年度至86年度之綜合所得稅各類所得資料清單時發現受贈人83年度所得為335,281元及84年度所得為514,211元，並無資力繳納是項稅負，被上訴人所轄桃園縣分局遂依財政部台財稅字第40463號函釋規定，分別以93年2月27日北區國稅桃縣一字第0931042035函、93年3月24日北區國稅桃縣一字第0930001909號函及93年4月16日北區國稅桃縣一字第0931008363號函請上訴人提示受贈人繳納土地增值稅及契稅之資金流程供核，惟其迄未提示，被上訴人因而認定系爭土地增值稅、契稅等係由上訴人繳納，並非由受贈人吳進榮（改名為吳育德）自行繳納，故原核課之贈與稅依前說明，並無溢繳情事。上訴意旨以系爭土地移轉過程所繳納之土地增值稅、契稅，依遺產及贈與稅法施行細則第19條規定，納稅義務人自得主張自贈與總額中扣除，而不應限於受贈人繳納時始可主張扣除等語，指摘原判決違誤，求予廢棄，依前所述，尚不足採，應認上訴為無理由，予以駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由，依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第二庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異