最高行政法院(含改制前行政法院)98年度判字第1144號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　98年度判字第1144號

上訴人

財政部臺中關稅局

代表人

甲○○

被上訴人

鼎力金屬工業股份有限公司

代表人

乙○○

上列當事人間虛報進口貨物事件，上訴人對於中華民國96年11月21日臺中高等行政法院96年度訴字第364號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、本件被上訴人於民國94年11月21日委由浩威企業股份有限公司以第DA/BC/94/WM62/3226號進口報單，向上訴人連線申報進口貨物乙批計1543項。經上訴人查驗結果，實到貨物除原申報外，尚有其他沙灘車零件、沙灘車等貨物匿未申報，乃於報單增列第1544項至第1747項，並參據財政部關稅總局驗估處簽復查價結果，以被上訴人進口貨物匿未申報，偷漏關稅、貨物稅及營業稅，依海關緝私條例第37條第1項、第44條、貨物稅條例第32條第10款、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第7款、貿易法第21條第1項及第2項規定，除追徵所漏稅款計新臺幣（下同）53萬7,206元（包括關稅21萬8,305元、貨物稅22萬3,428元、營業稅9萬4,855元、推廣貿易服務費618元）外，並處以所漏關稅額2倍罰鍰計43萬6,610元，所漏貨物稅額5倍罰鍰計111萬7,100元及所漏營業稅額2.5倍罰鍰計23萬7,100元。被上訴人對上訴人95年11月2日95年第00000000號處分書中第4至10項貨物（下稱系爭貨物）偷漏關稅、營業稅及貨物稅部分之處分不服，循序提起行政訴訟，經原審判決撤銷訴願決定及原處分（即復查決定）。上訴人不服，提起本件上訴。

二、被上訴人起訴主張：系爭貨物為沙灘車，係供研究發展使用，依中華民國海關進口稅則（下稱進口稅則）第87章增註六及貨物稅條例第12條第1項第1款第3目規定，係屬「免稅貨物」。被上訴人曾於94年6月20日進口，並於進口日前之94年5月31日取得經濟部工業局核發之「進口貨品適用減免繳納稅捐用途證明申請書」，可供佐證。且被上訴人就系爭貨物亦已取具經濟部工業局94年12月2日簽證核准文號：ID8Ｚ0000000000之「進口貨品適用減免繳納稅捐用途證明申請書」之免稅證明（下稱系爭免稅證明）。至被上訴人未依規定申報，僅未盡協力義務，上訴人引用貨物稅稽徵規則第7條之行政命令，推論未於進口前取得經濟部工業局免稅證明，即為應稅貨物，進而予以處罰，係以行政命令限縮母法之適用，違反租稅法律主義等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分。

三、上訴人則以：依進口稅則第87章增註六及貨物稅稽徵規則第7條規定，系爭貨物應於取得經濟部證明文件後，方得據以向海關申請免徵關稅及貨物稅，並非自始免稅。又貨物稅稽徵規則係依據貨物稅條例訂定，並無逾越母法規定。本件係於94年11月24日經上訴人查驗後發現申報不實，核有匿報進口貨物，並致偷漏稅款情事。被上訴人雖於同年12月1日以進口貨物適用減免繳納稅捐用途證明申請書向經濟部工業局申請免稅，並於12月2日取得系爭免稅證明，惟本件於94年11月24日查獲時，系爭貨物尚未取得免稅文件，自非「免稅貨物」，若有匿報情節，即已構成漏稅之違章事實，不因事後取得免稅文件，而免除其應負之法律責任。且依關稅法第18條規定，須經申報方有補正之問題，被上訴人既未申報，本件自無該條之適用。本件漏稅事實明確，被上訴人就本件應注意並能注意而未注意，致發生虛報進口貨物名稱、數量，逃漏進口稅款情事，難謂無過失，故原處分並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回被上訴人在原審之訴。

四、原審撤銷訴願決定及原處分（即復查決定），係以：（一）依海關緝私條例第37條第1項規定、司法院釋字第339號解釋理由書及財政部83年8月2日台財關第830259945號函釋，若報運貨物進口，經驗明來貨與原申報不符，有漏未申報之貨物時，尚須有漏稅之結果，始得依海關緝私條例第37條第1項規定處罰。又營業稅法第51條第7款及貨物稅條例第32條第10款之處罰規定，亦係以有漏稅事實或應稅貨物未依規定申報為其要件。（二）查系爭貨物經被上訴人於94年12月1日以研究發展ATV沙灘車使用，依進口稅則第87章增註六及貨物稅條例第12條第1項第1款第3目免徵貨物稅規定，提出「進口貨品適用減免繳納稅捐用途證明申請書」向經濟部工業局申請，經主管機關經濟部工業局核發系爭免稅證明在卷可稽。（三）又進口稅則第87章增註六雖規定符合其實質要件者，須經經濟部證明屬實，予以免稅，而此所指之經濟部證明，並未以須於進口申報前取具證明，作為其申請免稅之程序限制要件，是實質上符合該免稅要件規定之進口貨物，僅在認定之程序上，要求由申請者取具經濟部之證明，作為確認符合免稅要件之依據。另貨物稅條例第12條第1項第1款第3目規定之免稅要件，亦未有應於申報進口前提出申請之程序限制要件，亦難僅以未事前申報，而認定喪失免稅之優惠。又按前開貨物稅稽徵規則第7條，係規定海關認定貨物稅條例第12條第1項第1款第3目供研究發展用之進口車輛，應以經濟部核發之證明為依據，亦未規定該證明應於事前申報，否則即不得申請免稅，自不得以此規定，作為進口貨物申報人於進口申報後，始取得經濟部核發免稅證明，請求依規定免稅或退稅時拒絕之依據。至被上訴人未於進口時申報系爭貨物，違反申報之協力義務部分，是否應處以行為罰，則屬另一問題。另關稅法第18條雖規定須經申報方有補正，被上訴人既未申報，本件自無該條適用之問題。被上訴人之情形，尚難認有上訴人所指之漏稅情形，上訴人復查決定仍依海關緝私條例第37條第1項、營業稅法第51條第7款及貨物稅條例第32條第10款規定對被上訴人處以罰鍰，自有違誤等語，為其論據。

五、本院經核原判決固非無見。惟查：

（一）按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。」海關緝私條例第37條第1項第1款定有明文。查本款是就進口貨物有虛報所運貨物之名稱、數量或重量之違法情事，所為之處罰規定，即其是就「申報貨物進口」之違法情事為處罰，是其違章責任是否成立，自應以「申報貨物進口」時之事實狀態判定之。又「車輛類之課稅項目及稅率如左：一、汽車：凡各種機動車輛、各種機動車輛之底盤及車身、牽引車及拖車均屬之。......（三）供研究發展用之進口車輛，......免稅。」為貨物稅條例第12條第1項第1款第3目所明定。而依貨物稅條例第36條規定授權訂定之貨物稅稽徵規則第7條規定：「本條例第12條第1項第1款第3目供研究發展用之進口車輛，海關應憑經濟部證明予以免稅，並在填發之進口與貨物稅完(免)稅證明書上加註供研究發展用，不得請領行車執照。」另進口稅則第87章增註六則規定：「輸入稅則第8702、8703、8704、8705節之車輛（包括整輛份零組件），確不供行駛用，而僅供新車種之開發設計，功能系統分析、測試，或為安全、節約能源、防治污染等之改進及零組件開發設計等之用，經經濟部證明屬實者免稅。」故進口車輛是否符合此等免稅規定，應由經濟部出具證明。並因上述進口稅則或貨物稅條例關於進口車輛免稅之要件，如「確不供行駛用」、「供研究發展用」等，核均涉及申報進口者之進口目的，故進口車輛是否具備此等免稅要件，自應由申報進口者於申報貨物進口時經由相關文件表現之，如提出免稅證明文件或於申報單載明進口貨物之名稱、數量等具免稅內容之意旨，否則即難謂其符合免稅要件（至免稅文件有所不足，則屬是否命補正問題）。此觀關稅法第18條第3項第1款規定：「進口貨物有下列情事之一者，不得依第1項規定先行徵稅驗放。但海關得依納稅義務人之申請，准其繳納相當金額之保證金，先行驗放，並限期由納稅義務人補辦手續，屆期未補辦者，沒入其保證金：一、納稅義務人未即時檢具減、免關稅有關證明文件而能補正。」即須已核實申報進口之免稅貨物，始得為免稅證明文件之補正，亦得佐證之。尤其上述貨物稅稽徵規則第7條規定，依該條免稅之進口車輛，不得請領行車執照。若謂進口車輛被查獲有虛報貨物名稱或數量等情事後，得再提具免稅證明，並據以不構成海關緝私條例第37條第1項第1款等規定之違章，勢將予人僥倖空間，而有違本條規定本旨。

（二）經查：本件被上訴人係於94年11月21日委由浩威企業股份有限公司向上訴人連線申報進口貨物，然經上訴人查驗結果，實到貨物除原申報外，尚有含系爭貨物在內之多項貨物未申報。又上訴人係於94年11月24日查獲上情，而被上訴人則係於同年12月1日以「進口貨物適用減免繳納稅捐用途證明申請書」向經濟部工業局申請免稅，並於同年12月2日取得系爭免稅證明等情，為原審依調查證據之辯論結果所確定之事實。據此，系爭貨物既係被上訴人申報進口時所漏未申報者，則被上訴人似應未於相關之進口申報文件上，載明系爭貨物具有免稅貨物之內涵或意旨。至上訴人雖於遭查獲後有再申請免稅文件並經核發，然此嗣後始申請及核發之免稅證明，被上訴人於系爭貨物進口時自未檢附。則依系爭貨物進口時之事實狀態，被上訴人是否有提出足以表現系爭貨物屬符合貨物稅條例第12條第1項第1款第3目及進口稅則第87章增註六免稅要件內涵之文件，即有未明！故原判決徒以進口稅則第87章增註六及貨物稅條例第12條第1項第1款第3目雖規定據以免稅者應經經濟部證明，但並未規定須於進口申報前取具，且被上訴人嗣後已取得經濟部工業局核准免稅文件，逕認系爭貨物於進口時係屬免稅貨物，被上訴人並無逃漏進口稅云云，即有適用法規不當及理由不備之違法。上訴意旨執以指摘原判決違法，即堪採取。

（三）綜上所述，原判決撤銷訴願決定及原處分（即復查決定），有適用法規不當及理由不備之違法，並其違法於判決結論有影響，故上訴意旨求予撤銷，為有理由。又因原判決僅就被上訴人本件行為是否漏稅一節為認定，其就原處分是否適法，抑或尚有其他違法等情，並未調查，是本件尚有由原審再為調查審認之必要，本院並無從自為判決。故將原判決廢棄，發回原審法院另為適法之裁判。

六、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。

最高行政法院第一庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異