最高行政法院(含改制前行政法院)99年度判字第1327號

最　高　行　政　法　院　判　決

99年度判字第1327號

上訴人

花蓮縣地方稅務局

代表人

林全祿

被上訴人

財團法人佛教慈濟綜合醫院

代表人

釋證嚴

訴訟代理人

聶齊桓 律師

　　　　　　林瑞彬　律師

上列當事人間房屋稅事件，上訴人對於中華民國97年11月6日臺北高等行政法院97年度訴字第858號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、本件被上訴人所有坐落花蓮縣花蓮市○○里○○路○段707號、711號及同縣玉里鎮○○里○○街1-1號、同縣玉里鎮○○里○○路54號、56號等房屋（下稱系爭房屋）於上訴人辦理民國96年度房屋稅籍清查時，發現被上訴人係依醫療法第5條規定，由行政院衛生署（下稱衛生署）核准設立之醫療財團法人，非屬內政部依「內政部審查內政業務財團法人設立許可及監督要點」核准立案並完成財團法人登記之內政業務財團法人，遂以被上訴人與房屋稅條例第15條第1項第2款「業經立案之私立慈善救濟事業」之免徵房屋稅要件不符，以96年4月19日花稅財字第0960064826號函核定課徵96年房屋稅計新臺幣（下同）7,243,825元，並補徵91至95年房屋稅計25,080,935元，合計32,324,760元。被上訴人不服，遂就91至96年房屋稅逾148,875元部分，循序提起行政訴訟，經原審判決訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於91至96年房屋稅逾148,875元部分均撤銷。上訴人不服，提起本件上訴。

二、被上訴人起訴主張：依被上訴人之捐助章程、法人登記目的，均足表徵其立案宗旨係慈善救濟事業。又醫療法為特別法，自醫療法頒布後，醫療財團法人踐行其慈善救濟本質時，顯非交由內政部立案監督管理。參照醫療法第38條第2項（93年4月28日增訂）規定、行政院提案及賴勁麟委員等提案說明，醫療財團法人雖係在衛生署立案，仍得享有房屋稅減免。被上訴人前經主管機關衛生署以73年12月27日衛署醫字第501843號函許可准予設立，並經臺灣花蓮地方法院同意聲請財團法人設立登記，被上訴人確已完成財團法人設立登記。且衛生署亦以76年7月4日衛署醫字第675199號函證明被上訴人係非以營利為目的之財團法人，故系爭房屋（除出租予維康醫療器材、靜思書軒、臺灣咖啡等多家營業使用，面積合計536.2平方公尺部分及急診大樓地下1樓停車場出租面積896.42平方公尺外）符合房屋稅條例第15條第1項第2款所定之要件，應免徵房屋稅。又上開條文並未明定私立慈善救濟事業之立案主管機關專指內政部，上訴人所稱顯增加法律所無之限制等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分關於課徵91至96年房屋稅超過148,875元部分。

三、上訴人則以：房屋稅條例第15條第1項第2款立法意旨在於是否為慈善救濟事業，非可由被上訴人以捐助章程、法人登記目的或曾從事慈善救濟工作等事實自行主張，而須由權責機關認定並經立案登記。上開條文固未明文須經內政部立案始屬之，惟關於是否屬慈善救濟事業之認定，其權責非屬財政部即屬內政部。而內政部96年10月2日內授中社字第0860015743號及同年12月17日內授中社字第0960018943號函僅係建議向衛生署洽詢，並請參考內政部相關規定，顯見內政部雖未明白表示財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，亦未棄守其仍具認定慈善救濟事業事務權限之立場。故依社會救助法第2條、第28條、第29條及內政部上開96年12月17日函之說明，所謂「須向內政部立案」之解釋並非增加法律所無之限制。被上訴人未提出業已向內政部或縣市政府辦理慈善救濟事業登記之證明，自非經目的事業主管機關內政部核准有案之私立慈善救濟事業，不符房屋稅條例第15條第1項第2款所定免徵房屋稅之要件等語，資為抗辯，求為判決駁回被上訴人之訴。

四、原審係以：（一）被上訴人已獲衛生署核准設立，並向法院完成財團法人登記，已符合房屋稅條例第15條第1項第2款所定「完成財團法人登記者」之其中1項要件。又依臺灣花蓮地方法院核發之法人登記證書目的欄記載、被上訴人捐助章程第3條、第16條及第17條規定及衛生署76年7月4日衛署醫字第675199號函，被上訴人係以佛教慈濟精神辦理醫療服務，不以營利為目的之財團法人。足徵被上訴人亦已符合房屋稅條例第15條第1項第2款所定「不以營利為目的」之要件。另房屋稅條例第15條第1項第2款所謂「經立案之私立慈善救濟事業」，法未明文其定義，亦未限於須經「內政部」立案之私立慈善救濟事業始足當之。況查，我國並無規範私立慈善救濟事業之專法，解釋上，應依民法及其他法律規定。而醫療法第11條已明定衛生署為該法之中央目的事業主管機關，並監督醫療財團法人之業務。又本件業經詢據內政部96年10月2日內授中社字第0960015743號及96年12月17日內授中社字第0960018943號函復以：「查財團法人佛教慈濟綜合醫院為醫事財團法人，非本部主管範疇，請逕向行政院衛生署洽詢。」「財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，宜向其主管機關行政院衛生署洽詢，並參考本部相關規定。」等語，堪認有關慈善救濟事業之型態、範圍及其設立法令依據與認定標準，相關法規未加以規定，故是否慈善救濟事業，應從實質認定，且醫療財團法人是否屬慈善救濟事業，須由醫療財團法人之主管機關衛生署加以認定。卷查，財政部就被上訴人是否屬慈善救濟事業，詢據衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函復略以：「財團法人慈濟綜合醫院及其各分院應可認屬慈善救濟事業。」等語。立案機關衛生署既已行使職權明白認定被上訴人係慈善救濟事業，在上開認定經有權機關予以撤銷前，各機關均應予以尊重，從而，本件堪認被上訴人已該當房屋稅條例第15條第1項第2款所定「業經立案之私立慈善救濟事業」之性質。（二）系爭91至96年房屋稅32,175,885元部分之課稅房屋標的，均作為被上訴人醫院院址使用，此為上訴人自承之事實。被上訴人既係經衛生署立案之私立慈善救濟事業，且不以營利為目的，並完成財團法人登記，則系爭作為被上訴人醫院院址使用之自有房屋，應屬其直接供辦理事業所使用之自有房屋，符合房屋稅條例第15條第1項第2款所定免徵房屋稅之要件，則上訴人所課徵91至96年房屋稅逾148,875元部分（計算式：原核定32,324,760元－非住家非營業之醫院使用部分32,175,885元＝營業使用部分148,875元），於法自有未合等語，判決訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於91至96年房屋稅逾148,875元部分均撤銷。

五、本院查：

（一）按「私有房屋有左列情形之一者，免徵房屋稅：……二、業經立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的，完成財團法人登記者，其直接供辦理事業所使用之自有房屋。」房屋稅條例第15條第1項第2款定有明文，故本款所規定房屋稅之免徵，應具備：（1）須為經立案之私立慈善救濟事業。（2）已完成財團法人登記。（3）不以營利為目的。（4）直接供辦理事業所使用之自有房屋等4要件。而財團法人係由捐助財產所組成，從事公益事業之法人，性質上雖屬公益法人，惟因所謂慈善救濟僅是「公益」類型之一，故已完成財團法人登記者，並非即當然係從事慈善救濟事業。又「為促進醫療事業之健全發展，合理分布醫療資源，提高醫療品質，保障病人權益，增進國民健康，特制定本法。……」「本法所稱醫療財團法人，係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人。」分別為醫療法第1條及第5條第2項所明定，可知醫療法並非為慈善救濟之目的而訂立，而醫療財團法人亦非以從事慈善救濟事業為目的而設立。至同法第46條雖規定：「醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之百分之十以上，辦理有關研究發展、人才培訓、健康教育；百分之十以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項；辦理績效卓著者，由中央主管機關獎勵之。」惟本條係因財團法人醫院與一般醫院之收費標準均相同，但依土地稅減免規則第8條第1項第5款規定，經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院，其本身所有之事業用地可享受免徵地價稅之緣由，以提高財團法人醫療機構公益績效之目的而訂立。且既言「慈善救濟事業」，自係以從事慈善救濟為主要目的之事業，則規範提撥下限為收入「結餘百分之十」以辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項之醫療法第46條規定，自不得作為醫療財團法人即為慈善救濟事業之依據。況依土地稅減免規則第8條第1項第5款之免徵地價稅規定，係將「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院」與「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之社會救濟慈善事業」分別例示，益見所謂「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院」，於稅法上，並非即當然為「經立案之私立慈善救濟事業」。

（二）本件原判決據內政部96年10月2日內授中社字第0960015743號函及96年12月17日內授中社字第0960018943號函，認被上訴人是否屬慈善救濟事業，須由醫療財團法人之主管機關衛生署認定，並因衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函已認定被上訴人係慈善救濟事業，乃認被上訴人合於房屋稅條例第15條第1項第2款所規定「經立案之私立慈善救濟事業」之要件，固非無見。惟查：（1）衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函係謂：「主旨：有關財團法人慈濟綜合醫院及其各分院是否屬慈善救濟事業乙案，復如說明段，請查照。說明：......二、查醫療法第46條規定略以：『醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之百分之十以上，辦理研究發展、人才培訓、健康教育，百分之十以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項。』爰財團法人醫療機構具公益性質，並非以營利為其目的，故其性質核與私立醫療機構有別，合先敘明。三、復查貴部64年11月4日臺財稅字第37824號及同年12月19日臺財稅字第38987號函，已釋示宗教團體興辦之醫院屬慈善救濟事業，得免徵房屋稅；又在現今醫療體系中，醫療財團法人醫院依據上開醫療法規定，仍具『救濟』之性質，即其仍持續提供醫療救濟服務，爰應可認屬廣義之『慈善』事業。綜上，財團法人慈濟綜合醫院及其各分院應可認屬慈善救濟事業。」等語。而被上訴人已辦理財團法人登記，且不以營利為目的，固亦據原判決認定在案，然已辦理財團法人登記之醫療財團法人，固得認具公益性質，但並非即當然為經立案之慈善救濟事業，且醫療法第46條亦不得作為醫療財團法人即當然為慈善救濟事業之依據，均已如上述。至財政部64年11月4日臺財稅第37824號函及同年12月19日臺財稅第38987號函固分別謂：「臺灣基督教××會附設××紀念醫院，如查明完成財團法人登記，辦理具有成績並持有主管機關證明者，准依照房屋稅條例第15條第1項第2款之規定，免徵其供辦公使用房屋之房屋稅。」「臺灣基督教××會附設××紀念醫院之診寮室、病房、值夜醫護人員宿舍等，應屬直接供醫院使用之房屋，准照本部64年11月4日臺財稅第37824號函示免徵房屋稅。」惟其係針對有為財團法人登記之教會所附設之醫院為釋示，即其似認教會屬經立案之慈善救濟事業，進而認所附設之醫院合於房屋稅條例第15條第1項第2款規定之要件，核與本件係屬醫療財團法人，係經醫療財團法人許可之事實有別。且財政部亦曾以71年12月8日臺財稅第38854號函釋示：「醫事財團法人所有之房屋，除符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之慈善救濟事業，不以營利為目的，其直接供辦理事業所使用者可免徵房屋稅外，其餘尚無特別減免規定。所謂免徵醫事財團法人自有供事業用房舍房屋稅乙節，因乏法令依據，歉難照准。」等語在案，即未肯認醫事財團法人即當然屬經立案之慈善救濟事業。則上述衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函逕援引財政部64年11月4日臺財稅第37824號函、同年12月19日臺財稅第38987號函及醫療法第46條規定，而未慮及房屋稅條例第15條第1項第2款所規定「慈善救濟事業」之意涵及財政部其他函釋，遽謂被上訴人可認屬慈善救濟事業，已不無疑問！加以內政部設有社會司，掌理社會救助之規劃、推行、指導及監督事項，亦經內政部組織法第4條及第13條規定甚明，足認慈善救濟事業之立案及監督，在中央原則上應屬內政部掌管事項，且內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函係謂：「……

二、有關慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準乙節，……至財團法人醫院是否屬於慈善救濟事業乙節，查醫療法第5條規定，醫療財團法人係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人。是以，財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，宜向其主管機關行政院衛生署洽詢，並參考本部上開相關規定。」等語，則原判決未進一步查明上述衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函認被上訴人可認屬慈善救濟事業之結論是否合於法律規定意旨，亦未依原判決所援引之內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函所稱「並參考本部上開規定」之意旨，參酌該函所引用之相關規定，即逕援引衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函認被上訴人屬房屋稅條例第15條第1項第2款規定所稱「經立案之私立慈善救濟事業」，亦有速斷！（2）再本件縱如原判決所論斷，是否為慈善救濟事業應從實質認定。惟觀卷附被上訴人之捐助章程第4條關於被上訴人業務範圍之規定，其業務事項共臚列13項，其中列明與慈善救濟有關者僅第10項、第12項之「辦理義診暨弱勢族群及低收入戶之照護」及「辦理老人及身心障礙者等社會福利服務事項」，則慈善救濟事務實質上是否屬被上訴人主要目的之事業，即非無疑！且依原判決確定之事實，被上訴人之捐助章程第16條係規定：「決算後若有結餘提存充實本院基金百分之五十餘得撥充社會慈善救濟事業。」即其慈善救濟事業之進行係就決算後之結餘款百分之五十為之。惟被上訴人曾陳稱：其醫院經營20餘年，一直處於虧損狀態等語，則被上訴人實質上是否為慈善救濟事業，更有未明！是原審未究明被上訴人實質上是否為慈善救濟事業，逕引用上述衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函，即認被上訴人屬房屋稅條例第15條第1項第2款規定所稱「經立案之私立慈善救濟事業」，亦有違誤。另財團法人本質上雖具公益性及非營利性，惟非當然屬經立案之慈善救濟事業，已如上述，故醫療法若有醫療財團法人應免徵房屋稅之意旨，立法政策上應係如該法第38條第3項為租稅應否課徵之明文，而非僅是於同條第2項規定醫療財團法人房屋稅之減免，依有關稅法之規定辦理。即認醫療財團法人之房屋稅應否免徵，仍應視個案是否合於房屋稅條例之規定而定，即非當然應課徵或免徵房屋稅。故原判決以醫療財團法人若須合於在內政部立案之要件，則醫療法第38條第2項規定將形同具文云云，亦有誤解。（3）從而，上訴意旨指摘原判決有適用法規不當及理由不備之違法，即堪採取。至財政部98年4月9日臺財稅字第09804526600號函雖謂：「……又案經行政院衛生署前揭函略以：『……本署現管具教會背景之各醫療財團法人，多陸續由其他部會主管改隸本署主管。所有宗教財團法人附設醫療機構於改隸本署前即免徵房屋稅。前開改隸本署主管醫療機構，係因政府法令與管理權責之劃分所致，其事業之主體並無不同，其所屬財團法人之公益性亦未嘗稍異，其自改隸迄今所從事之公益慈善救濟工作亦未減少，政府自不應因管理權責劃分，而致使其權益平白受到減損……』本部同意上開內政部及行政院衛生署意見。三、本案之適用對象為......旨揭醫院嗣後其慈善救濟本質有變更者，請該署函知該醫院所在地地方稽徵機關，俾依法課徵房屋稅。」然此函釋係就原屬慈善救濟事業之宗教財團法人附設醫院，嗣依醫療法規定改設為醫療財團法人者，所為釋示，核與本件被上訴人原即屬醫療財團法人之事實有別，尚難援為有利於被上訴人認定之論據。況上述財政部函釋尚於主旨載明：「……仍從事慈善救濟工作，且其慈善救濟本質於改設後並未變更者，准依房屋稅條例第15條第1項第2款規定免徵房屋稅。……」等語，即認仍須就該醫療財團法人事實上是否具慈善救濟本質及是否從事慈善救濟工作為實質審查，尚非因該函釋即當然得認該醫療財團法人合於房屋稅條例第15條第1項第2款規定之免徵房屋稅要件，附此敘明。

（三）綜上所述，原判決遽依衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函即認定被上訴人係屬經立案之慈善救濟事業，既有如上所述適用法規不當及理由不備之違法，則其據以認定被上訴人合於房屋稅條例第15條第1項第2款規定之免徵房屋稅要件，進而撤銷系爭課徵房屋稅處分，自嫌速斷，本件事實尚未明瞭，本院無從為法律之判斷，故上訴論旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為有理由。爰將原判決廢棄，發回原審法院調查後，另為適法之裁判。

六、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。

最高行政法院第四庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異