最高行政法院(含改制前行政法院)99年度判字第983號

最　高　行　政　法　院　判　決

99年度判字第983號

上訴人

財團法人私立中華基金會

代表人

甲○○

訴訟代理人

黃旭田 律師

被上訴人

臺北市稅捐稽徵處

代表人

乙○○

上列當事人間地價稅事件，上訴人對於中華民國97年12月25日臺北高等行政法院97年度訴字第1975號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人所有臺北市○○區○○段○○段461、462、462-1、462-7、462-8、462-9、462-10、462-11、482、484地號等10筆土地（下稱系爭土地），經被上訴人所屬松山分處按一般用地稅率課徵民國96年地價稅計新臺幣（下同）8,353,134元。上訴人不服，申請復查，未獲變更，上訴人仍不服，循序提起行政訴訟。

二、上訴人起訴主張：上訴人係經教育主管機關核准設立並依法組織登記成立之財團法人，旨在提倡體育文化交流活動、促進公共利益而不以營利為目的，更非以特定人為主要受益對象；系爭土地為上訴人所有，且經上訴人事業主管機關臺北市體育處認定為上訴人之「事業用地」，依土地稅減免規則第8條第1項第5款規定，自應免稅。被上訴人增加「土地實際使用情形」、「建築執照有效存在」等法律所無要件，不符租稅法定主義。又系爭土地本係規劃興建體育館，因遭廠商刁難致財務發生困境而不得已停工，非上訴人所願，亦不可歸責於上訴人停工已造成上訴人鉅額金錢損失，若再負擔龐大地價稅額，恐面臨解散命運，無法達成促進土地利用、增進社會福利及發展經濟之目的等語，求為判決訴願決定、原處分均撤銷。

三、被上訴人則以：系爭土地除第482地號土地外，其餘9筆原為臺北市政府工務局核發之82年建字第073號建造執照之建築基地，預備興建體育館使用，並經被上訴人所屬松山分處依該執照所載興建體育館場地及非屬體育館場地面積之比例，分別按土地稅法第6條、第14條及土地稅減免規則第8條第1項第5款減免地價稅及按一般用地稅率課徵地價稅。上訴人前於85年1月31日向上開工務局申請建造執照工程期限展延43個月，經該局85年4月1日（85）府工建字第85018478號函准予建築期限展延至87年8月13日屆滿，惟上訴人遲未完成體育館興建，被上訴人所屬松山分處於執行93年地價稅清查作業計畫時，發現該建造執照自87年8月13日起廢止，且系爭土地之482號土地本非該建築執照之建築基地，乃按財政部80年11月27日臺財稅第800757304號函釋意旨，核定自建造執照作廢之次年（即88年）起恢復徵收地價稅。又上訴人於96年8月28日向該分處申請減免系爭土地地價稅，經該分處於96年9月5日派員現場勘查，系爭土地現場除已存在地下1層地基，地上有一供保全人員居住之鐵皮屋外，並無任何建物，顯無作公益使用事實，經該分處以96年9月6日北市稽松山甲字第09631037300號函否准所請，並核定系爭土地96年地價稅應按一般用地稅率課徵，並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：

(一)系爭土地除第482地號土地外，其餘9筆原為臺北市政府工務局核發之82年建字第073號建造執照之建築基地，預備興建體育館使用，並經被上訴人所屬松山分處依該執照所載興建體育館場地及非屬體育館場地面積之比例，分別按土地稅法第6條、第14條及土地稅減免規則第8條第1項第5款減免地價稅及按一般用地稅率課徵地價稅。上訴人前於85年1月31日向上開工務局申請建造執照工程期限展延43個月，經該局85年4月1日（85）府工建字第85018478號函准予建築期限展延至87年8月13日屆滿，惟上訴人遲未完成體育館興建，被上訴人所屬松山分處於執行93年地價稅清查作業計畫時，發現該建造執照自87年8月13日起廢止，乃按財政部80年11月27日臺財稅第800757304號函釋意旨，核定自建造執照作廢之次年（即88年）起恢復徵收地價稅。嗣上訴人於96年8月28日向該分處申請減免系爭土地地價稅，經該分處於96年9月5日派員現場勘查，系爭土地現場除已存在地下1層地基，地上有一供保全人員居住之鐵皮屋外，並無任何建物，顯無作公益使用事實，該分處乃以96年9月6日北市稽松山甲字第09631037300號函否准所請；嗣逢96年地價稅開徵，被上訴人所屬松山分處乃按ㄧ般用地稅率核課系爭土地96年地價稅計8,353,134元，自屬有據。

(二)至上訴人主張系爭土地為上訴人之事業用地，依土地稅減免規則第8條第1項第5款規定，應免徵地價稅乙節：

1.行為時土地稅減免規則第8條第1項第5款復明訂：「經事業主管機關核准設立之私立醫院、捐血機構、社會救濟慈善及其他為促進公眾利益，不以營利為目的，且不以同業、同鄉、同學、宗親成員或其他特定之人等為主要受益對象之事業，其本身事業用地全免。但促進公眾利益之事業，經由當地主管稽徵機關報經省（市）主管機關核准免徵者外，其餘應以辦妥財團法人登記，或係辦妥登記之財團法人所興辦，且其用地為該財團所有者為限。」準此，土地賦稅之減免，自須審究其土地之實際使用情形而定，並非僅須經事業主管機關核准設立並辦妥財團法人登記之私立醫院之所有土地均得免徵地價稅。

2.系爭土地之使用現況為閒置中之空地，顯未能達到「發展經濟，促進土地利用，增進社會福利」之目的，非上訴人提供用為「發展經濟，促進土地利用，增進社會福利」之用地，自無土地稅減免規則第8條第5款之適用。又本件為關於地價稅之爭議，系爭土地之實際使用情形如何，是否該當減免要件，唯主管稽徵之被上訴人有其認定權限。被上訴人前以系爭土地為臺北市政府工務局82年建字第073號建造執照之建築基地，而准予按地價稅減免規則予以減免，無非基於土地之興建目的在於重建因火災燒燬之體育館場，與土地稅法第6 條所揭示地價稅之減免目的在「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利」相符。惟上開建造執照既已經廢止，又未見上訴人對於系爭土地有何利用情事，自不再具備地價稅之減免事由至明。

(三)從而，原處分按一般用地稅率課徵96年地價稅，自屬有據，訴願決定遞予維持，亦無不合，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。

五、本院經核原判決駁回上訴人之訴，並無違誤，再論斷如下：

(一)按「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」行為時土地稅法第6條及第14條分別定有明文。

(二)次按土地稅減免規則第8條第1項第5款規定：「私有土地減免地價稅或田賦之標準如左：……五、經事業主管機關核准設立之私立醫院、捐血機構、社會救濟慈善及其他為促進公眾利益，不以營利為目的，且不以同業、同鄉、同學、宗親成員或其他特定之人等為主要受益對象之事業，其本身事業用地，全免。但為促進公眾利益之事業，經由當地主管稽徵機關報經直轄市、縣(市)主管機關核准免徵者外，其餘應以辦妥財團法人登記，或係辦妥登記之財團法人所興辦，且其用地為該財團法人所有者為限。」準此，土地賦稅之減免，自須審究系爭土地是否為事業之事業用地及其實際使用情形而定。然查土地稅減免規則係由土地稅法第6條及平均地權條例第25條之授權而由行政院訂定，則適用該規則時，自應審酌土地稅法第6條及平均地權條例第25條之規定意旨，作為解釋法律之依據，始屬合目的性之解釋。前揭土地稅法第6條已揭示地價稅之減免目的乃在「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利」，而對於一定種類之事業所使用之土地予以減免；是以，對於事業用地減免其地價稅，必須土地之使用可以達到「發展經濟，促進土地利用，增進社會福利」之目的，始足當之。則長期閒置土地或建造執照已廢止之建築基地，無從達成前開立法目的，自難認係土地稅減免規則所適用之土地。此項法令解釋原則，自非於土地稅減免規則第8條第1項第5款增加原所無「現正使用中」及「建造執照」等限制。本件上訴人所有系爭土地除482地號土地外，均為工務局核發之82年建字第073號建造執照之建築基地，前經被上訴人所屬松山分處分別按土地稅減免規則減免地價稅及按一般用地稅率課徵地價稅，嗣後該建照因地上工程未達展期所附條件而於87年8月13日屆期時廢止，則系爭土地已屬於停工狀態，且仍然閒置中等情，為原審依法認定之事實。是以，系爭土地既為閒置中之空地，而無何等利用，自未能達到「發展經濟，促進土地利用，增進社會福利」之目的，揆諸上開說明，自無土地稅減免規則第8條第1項第5款規定之適用。原判決以系爭土地為已規定地價之土地，既無課徵田賦之適用，亦無土地稅減免規則第8條第1項第5款之適用，應按一般土地稅率核課96年度之地價稅，業已論述其得心證之理由，且其理由得以支持其主文，經核於法並無違誤，亦無判決理由矛盾之情事，上訴人主張原判決適用法規不當及有理由矛盾之違法云云，核非可採。

(三)末查財政部80年11月27日臺財稅第800757304號函雖係針對土地稅減免規則第8條第1項第9款關於興建寺廟教堂用地所為之解釋，惟與同條項第5款之「其他為促進公眾利益，不以營利為目的之事業」具有相同之性質，被上訴人將之適用於本件，並無違法律規定之本旨。況上訴人之建造執照既已於87年8月13日被廢止，其與土地稅法第6條及土地稅減免規則第8條第1項第5款規定之免稅要件，顯有未合，已如上述，是縱無財政部上開函釋之適用，被上訴人之核課仍屬有據。原審依相關法規予以解釋適用結果，系爭土地之使用狀況未符減免要件，自毋庸再援用財政部該函釋，經核無違論理法則，於法亦無不合。

(四)綜上所述，原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以原處分及訴願決定均無違誤，因將其均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第五庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異