最高行政法院(含改制前行政法院)99年度判字第230號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 99年度判字第230號

上訴人

甲○○

被上訴人

臺北縣政府稅捐稽徵處

代表人

乙○○

上列當事人間地價稅事件，上訴人對於中華民國97年5月1日臺北高等行政法院96年度訴字第3202號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、緣上訴人所有坐落臺北縣（下同）新莊市○○段450地號、龍鳳段659、661、662、663地號（下稱系爭龍鳳段659地號等4筆土地）及臺北縣（下同）板橋市○○段271、271-1、271-2、271-3（271-2、271-3地號乃係橋中段271地號於92年6月27日分割所增加之地號）、281、282、288、289及296地號等14筆土地，其中雙鳳段450地號土地，經被上訴人所屬新莊分處(下稱新莊分處)於民國88年清查發現有1/2面積未作農業使用，遂核定該未作農業使用面積自89年起由原課徵田賦改按一般用地稅率課徵地價稅；另系爭龍鳳段659地號等4筆土地則經臺北縣政府通報為90年都市計畫公共設施完竣範圍，故自91年起由原課徵田賦改按一般用地稅率課徵地價稅；其餘土地則按一般用地稅率課徵地價稅。是新莊分處遂核定課徵上訴人90年至93年地價稅分別為新臺幣（下同）30,037元、3,803,755元、3,803,755元、3,751,571元。上訴人不服，申請復查，經94年7月11日北稅法字第0940073023號復查決定除90年地價稅30,037元維持原核定外，其餘91年至93年地價稅依次變更為1,230,213元、1,230,213元、1,213,843元，上訴人仍未甘服，續提起訴願，經95年9月19日北府訴決字第0940669304號訴願決定以系爭土地中之龍鳳段661、662地號，因經現勘後仍屬公共設施未完竣範圍，依土地稅法第22條第1項規定，該土地仍應全部課徵田賦，是本件因91年至93年地價稅額均已生變動，且被上訴人係以整單開徵本件地價稅額，故認復查決定已無維持必要，遂而予以撤銷。案經被上訴人重為復查決定除90年度地價稅30,037元維持原核定外，其餘91年至93年地價稅依次變更為960,947元、961,050元、944,073元。上訴人不服，復提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟，請求撤銷訴願決定及重核復查決定，經原審法院判決駁回後，提起本件上訴。

二、上訴人在原審起訴意旨略以：㈠關於新莊市○○段450地號部分：訴願決定以證明力尚待證明之88年拍攝航照圖，遽認雙鳳段450地號土地於88年清查時，即有約1/2面積（242.8平方公尺）作為停車場使用，因而肯認被上訴人自89年起就未作農業使用部分改課徵地價稅係屬有據，實有證據法則適用不當之違法；且縱該土地自90年起即非屬公共設施未完竣土地，理應自91年起始得課徵地價稅；況，雙鳳段450地號土地上設有三七五耕地租約，且承租人亦有耕作事實，故不應課徵地價稅；又臺北縣新莊地政事務所於90年9月20日檢送新莊市90年公共設施完竣地區土地清冊，雙鳳段450地號土地並未在公共設施完竣地區範圍，與被上訴人所主張雙鳳段450地號土地自88年起即在公共設施完竣地區範圍內云云，明顯矛盾，被上訴人竟未再深入查證，即遽為改課徵地價稅之處分，實屬率斷。㈡關於新莊市○○段659、663地號土地部分：臺北縣政府95年3月27日北府城開字0950173175號函所檢附會勘紀錄既認定龍鳳段661及662地號土地臨接之8公尺計畫道路部分未開闢，屬公共設施未完竣地區○○○○段659地號土地亦有相同情形，自無將其排除之理；再者，龍鳳段659地號土地是否屬公共設施完竣地區，乃攸關地價總額之計算、有無累進課徵、累進課徵級距等課稅基礎事實甚鉅，被上訴人及訴願機關自應待內政部函釋後，就本件課稅標的土地通盤予以檢視，詎被上訴人及訴願機關竟草率為課稅處分及訴願決定，明顯侵害上訴人權益，自應依法予以撤銷；再者，龍鳳段659、663地號土地上設有三七五耕地租約，且承租人亦有耕作事實，故亦不應課徵地價稅。㈢關於板橋市○○段271、271-1、271-2、271-3、281、282、288、289及296地號土地部分：僑中段271、271-1地號使用分區為學校用地，且由林務局航空測量所87年航空照片顯示，僑中段271-1地號土地供停車場出入地，281、282、288、289及296地號土地則均作巷道使用，參酌本院94年度判字第318號判決意旨及斟酌課徵地價稅之目的（地租社會化），被上訴人自應主動依土地稅減免規則第9條規定，以優惠稅率核課該等土地之地價稅，不得以上訴人未依土地稅減免規則第24條申請減免，遽指其核課地價稅係屬合法。㈣又本件地價稅實已涉及土地稅法第22條第1項與耕地三七五減租條例對出租人本應受憲法保障之財產權產生侵害，確有違憲之情事並足以對本件裁判結果發生影響，性質上屬先決問題，故請求原審法院依司法院釋字第371號及第572號解釋意旨，就土地稅法第22條第1項所涉違憲問題聲請大法官解釋，以維上訴人權益等語，為此，訴請撤銷訴願決定及原處分。

三、被上訴人則以：㈠關於新莊市○○段450地號部分：因其既非屬都市計畫法所規定之禁、限建範圍內土地，且於88年即非屬公共設施未完竣之土地，縱作農業使用，亦無課徵田賦之適用，原核定系爭土地1/2面積部分按一般用地稅率課徵地價稅，並無違誤。至上訴人主張該土地自90年起方屬公共設施完竣土地，應自91年起始課徵地價稅乙節，顯為誤解，核無足採。㈡關於新莊市○○段659、663地號土地部分：被上訴人係按臺北縣新莊地政事務所及臺北縣政府住宅及城鄉發展局(下稱北縣城鄉○○○○○段659、661、662、663地號4筆土地所為更正後之公共設施完竣面積，予以課徵地價稅，揆諸土地稅法第22條規定，並無違誤。㈢關於板橋市○○段271、271-1、271-2、271-3、281、282、288、289及296地號土地部分：僑中段281、288、296地號土地，因屬建築基地範圍內法定空地，故依土地減免規則第9條規定，仍應按一般用地稅率課徵地價稅；至於僑中段271-3、282、289地號土地，雖有部分面積作道路使用，惟屬私設巷道，據財政部71年4月6日台財稅第32305號函釋（下稱財政部71年函釋）意旨，仍應由土地所有權人提出減免申請後，被上訴人始得據以辦理減免；其餘271、271-1、271-2地號等3筆土地，於91年2月4日都市計畫發布編定為「公共設施保留地」，是271、271-1地號土地90年按一般用地稅率課徵地價稅，並無違誤，惟91年至93年應改按公設保留地6/1000稅率課徵地價稅；另271-2地號土地係於92年6月27日始分割自271地號，是271-2地號土地92年及93年亦應改按6/1000稅率課徵地價稅。㈣綜上，案內各筆土地各年度核課情形，經重新核算，90年至93年地價稅，除90年度地價稅30,037元維持原核定外，其餘91年至93年地價稅依次變更為960,947元、961,050元、944,073元，應無不合等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠關於新莊市○○段450地號部分：從新莊分處88年11月16日（88）北縣稅莊（2）字第96909號函及88年拍攝之航照圖、北縣城鄉局94年9月14日北府城開字第0940629700號函等資料，均證此筆土地於88年間即屬公共設施完竣地區且已有1/2土地面積未作農業使用，故新莊分處就此筆土地1/2面積部分，按一般用地稅率課徵地價稅，並無不合。另上訴人主張臺北縣新莊地政事務所90年9月20日檢送新莊市90年公共設施完竣地區土地清冊，本係就其他土地（即龍鳳段土地）所做之記載（見原審卷第82、83頁），未包括雙鳳段450地號土地乃屬當然，故上訴人主張此筆土地未在公共設施完竣地區範圍云云，洵不足採。㈡關於新莊市○○段659地號等4筆土地部分：因北縣城鄉局通報該等地號係90年都市計畫公共設施完竣範圍之土地，新莊分處遂依臺北縣新莊地政事務所90年9月20日90北縣莊地價字第16798號函所送新莊市等4鄉鎮公共設施完竣清冊暨該所於94年5月6日北縣莊地價字第0940006123號函更正龍鳳段661地號之公共設施完竣面積，認定龍鳳段659、661、662、663地號等4筆土地公共設施完竣面積分別為1,722.70、160、557.04、2,465.57平方公尺，按一般用地稅率課徵94年地價稅，惟前開土地之公共設施是否建設完竣，因上訴人迭有異議，復經北縣城鄉局實地認定並以95年3月27日北府城開字第0950173175號函更正龍鳳段661、662地號土地為公共設施尚未完竣地區。據此，被上訴人96年1月31日北稅法字第0960014508號復查決定遂就龍鳳段661、662地號2筆土地全部面積、659地號1,144平方公尺及663地號1,844平方公尺等公共設施未完竣之面積仍繼續按田賦課徵，其餘公設已完竣之土地面積則予課徵地價稅，揆諸土地稅法第22條規定，洵無不合。至上訴人主張659地號土地應待內政部函覆再一併處理乙節，惟龍鳳段659地號土地被上訴人既無接獲北縣城鄉局變更其前所認定公共設施完竣地區面積之通知，是原核定依該主管機關前所函示確認之面積計課地價稅，洵屬有據，嗣後如該公共設施完竣地區範圍有經變更，被上訴人自當據以辦理地價稅之核課，上訴人亦得提出更正之申請，於其權益無任何影響。㈢按依土地稅法第14條規定，已規定地價之土地，除依同法第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅；系爭雙鳳段450地號及龍鳳段659、663地號等3筆土地均為已規定地價之土地，亦均為公共設施完竣區，故縱設有三七五耕地租約，且亦有耕作事實，業已不符合課徵田賦之規定，自應課徵地價稅。㈣關於板橋市○○段271、271-1、271-2、271-3、281、282、288、289及296地號土地部分：⒈依臺北縣政府94年12月27日北府工建字第0940883174號函示，可知僑中段281、288、296地號土地，屬臺北縣政府所核發70板使字第3872號使用執照（70板建字第307號建造執照）之建築基地範圍內法定空地；僑中段271-3、282、289地號土地，與前述建造執照號碼卷內原核准配置圖核對，結果部分屬法定空地，部分屬無法判斷。是以就該無法判斷部分，被上訴人乃於94年12月27日現場勘查僑中段271-3地號土地：約4/5為道路、1/5空地堆置雜物；282地號土地：中間約占面積1/2為道路（為僑中一街124巷9弄前巷道），兩側約占面積1/2各為漢堡店及小吃店；289地號土地：中間約占面積1/2為巷道（僑中一街80巷5弄20號右旁巷道），兩側約占面積1/2搭建鐵皮屋；以上均有會勘紀錄及照片附卷可稽（見原處分卷第271~282頁）。前開271-3、282、289地號等3筆土地雖有部分面積作道路使用，惟據財政部71年函釋意旨，可知私設巷道如未經土地所有權人表示願無償提供使用，則因無資料可稽，故無從列冊送稽徵機關，仍應由土地所有權人申請核定再憑減免，準此，上訴人就僑中段271-3、282、289地號3筆土地之使用既未提出申請減免，則被上訴人未予減免，於法並無不合。至上訴人所舉本院94年度判字第318號判決所指之土地核屬公共設施保留地，其案情與本案不同，不得比附援引。而上訴人亦於94年11月21日申請減免，經被上訴人現場勘查後，部分供道路使用之土地自94年起已免徵地價稅。是以282、289地號等2筆土地90年至93年應按一般用地稅率課徵地價稅；至271-3地號土地係於92年6月27日始分割自271地號，故271-3地號土地92年及93年，亦應按一般用地稅率課徵地價稅。⒉另臺北縣政府函覆新莊分處有關僑中段288、296、271-3、281、282、289等6筆地號土地是否確為法定空地及其範圍為何等疑點，仍應再為調查之部分，據原審法院96年度訴字第833號案件審理時，承辦法官通知臺北縣政府工務局建築管理課承辦人汪振達到庭結證，可知僑中段288、296、271-3、281、282、289等6筆地號土地，於重測前之原始地號為板橋市○○○○段23、24地號土地，未重測前該2筆土地全部，確已列為該建造執照之基地範圍內，上訴人對此業已表示不爭執（見原審卷第88頁）。揆諸建築法第11條之規定，前開6筆土地既列為建築執照基地之範圍內，縱有部分土地無建築物坐落其上，而實際供作（巷）道路使用，仍屬法定空地之範疇，依土地稅減免規則第9條但書之規定，仍不得免徵。是上訴人主張當初有可能因計算建蔽率問題，未實際建築之土地部分劃出來當作道路使用，既實際作道路使用，自應免稅云云，尚難採據。另因僑中段6筆土地經被上訴人於94年12月27日會同地政機關現場勘查結果，或係空地、（巷）道路、商店等，並非騎樓走廊地；上訴人主張實際作道路使用之土地，應有土地稅減免規則第10條規定減免地價稅之適用乙節，容有誤解，尚非可採等語，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。

五、本院按：

㈠、相關法令依據：

⒈土地稅法第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」。

⒉土地稅法第22條第1項規定：「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：1、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。2、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。3、依法限制建築，仍作農業用地使用者。4、依法不能建築，仍作農業用地使用者。5、依都市計畫編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。」。

⒊土地稅法第22條第2項規定：「前項第2款及第3款，以自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地為限。」。

⒋土地稅減免規則第9條規定：「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」。

㈡、上訴人雖仍執前詞主張原判決違法，但查：⒈關於新莊市○○段450地號部分：從新莊分處88年11月16日（88）北縣稅莊（2）字第96909號函及88年拍攝之航照圖、北縣城鄉局94年9月14日北府城開字第0940629700號函等資料，均證此筆土地於88年間即屬公共設施完竣地區且已有1/2土地面積未作農業使用，故新莊分處就此筆土地1/2面積部分，按一般用地稅率課徵地價稅，並無不合。⒉又龍鳳段659地號前業經權責機關臺北縣政府住宅及城鄉發展局通報係90年都市計畫公共設施完竣之土地面積有1,722.70平方公尺，被上訴人據以核課，本無不合。至於事後因上訴人迭為爭執，臺北縣政府另於95年8月15日函請內政部示釋，至原審辯論終結為止，內政部並未表示不同意見，原審自無從斟酌，其依權責機關之認定，維持原處分，亦無違誤。⒊僑中段271、271-1、271-2、271-3、281、282、288、289、296等地號土地，其中281、288、296因屬於法定空地，271-3、282、289部分為法定空地，部分為為私設道路，前者本無稅捐優惠之適用，後者未經所有人表明無償供公眾通行使用，均不合優惠要件，業據原審依調查之結果詳述其得心證之理由，經核並無違誤。上訴人猶執前詞，主張原審判決未依證據認定事實，逕以被上訴人所主張之論點作為判決依據，其判決有不適用法規之違誤云云，自無足採。⒋至於上訴人另主張因本件地價稅已涉及土地稅法第22條第1項與耕地三七五減租條例對出租人本應受憲法保障之財產權產生侵害，確有違憲之情事並足以對本件裁判結果發生影響，故請求原審法院依司法院釋字第371號及第572號解釋意旨，就土地稅法第22條第1項所涉違憲問題聲請大法官解釋，詎原審竟未於判決理由欄說明不予聲請釋憲之理由，此亦有判決不備理由之違法云云，惟按大法官審理案件法第5條第2項及司法院釋字第371號、572號解釋等規定，可知各級法院聲請司法院大法官解釋，乃為其權限，且須於審理案件時，就應適用之法律是否違憲，為該待審案件之先決問題，並提出客觀上形成確信法律為違憲的具體理由等要件後，始得聲請釋憲，故本案原審法院認本件所適用之法規尚無違憲之情形，而未聲請釋憲，此乃屬其裁量之權限，於法並無不合，上訴人執此指摘，核無足採。

㈢、綜上所述，原審已依職權調查證據並斟酌辯論意旨及調查證據之結果，依論理及證據法則判斷事實而為判決，尚無判決不適用法規或適用不當之違法；亦難謂有判決不備理由之違法。至於上訴人其餘訴稱各節，乃上訴人以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，均無可採。是以，上訴意旨指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理，應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第七庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異