臺北高等行政法院判決

102年11月14日辯論終結

原告

林復宏

訴訟代理人

吳家鳳 律師

被告

財政部臺北國稅局

代表人

何瑞芳（局長）

訴訟代理人

黃慧萍

上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國102年5月31日台財訴字第10213924720 號（案號：第10200485號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：原告民國97年度綜合所得稅結算申報，漏報本人取自祭祀公業林成祖等五公業（下稱林成祖祭祀公業）執行業務所得新臺幣（下同）7,000,000 元及租賃所得80,397元，經被告查獲，審理違章成立，乃歸課核定其當年度綜合所得總額10,854,347元，除補徵稅額1,695,571 元外，並按所漏稅額2,101,461 元處0.5 倍之罰鍰1,050,730 元。原告對罰鍰部分不服，申請復查結果，獲追減罰鍰623,280 元，原告仍不服，提起訴願經決定駁回後，提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張：其事後始得知林成祖祭祀公業未向被告申報代扣200萬元所得稅，已於99年主動將實際收到之款項800萬元併入98年收入申報，並由該祭祀公業於100年3月補繳代扣稅款100 萬元，此由原告98年綜合所得稅之退稅抵繳通知書可知，足證原告於遭查獲漏稅前已補稅完成，無任何漏稅責任。至被告稱檢舉函日期為98年10月8 日云云，僅係檢舉函所填日期，並非被告實際收受檢舉函日期（啟動調查日期），自不得以之為調查基準日。又依所得稅法第88條、第89條、第92條及第114 條規定可知，原告取自林成祖祭祀公業之系爭執行業務所得之所得稅，應由扣繳義務人即上述祭祀公業管理人林豐茂辦理扣繳，被告應向林豐茂追究未扣繳稅款責任，除非其行蹤不明無從追究，被告才可逕向原告徵收，故原告無任何漏報，應由林豐茂負全部未扣繳稅款責任等語，並聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定）關於未追減罰鍰427,450 元均撤銷。

三、被告則以：原告因協助林成祖祭祀公業處理土地買賣糾紛及訴訟，於97年間取自該公業給付之酬金1,000 萬元係屬97年度所得，被告已通報更正原告98年度申報之執行業務所得為0 元，並將其98年度溢繳稅款抵繳97年度應補稅款在案，又本件係經他人檢舉案件（調查基準日：98年10月8 日），原告係於本件調查基準日後之99年5 月31日方申報系爭執行業務所得，自無稅捐稽徵法第48條之1 規定補報免罰之適用。況綜合所得稅係採自行申報制，原告97年度既有系爭執行業務所得及租賃所得，即應依所得稅法第71條規定辦理結算申報，原告未依規定申報，致漏報系爭所得，核有過失，自應論罰。故被告按所漏稅額2,101,461元分別處0.2倍及0.5 倍罰鍰427,450 元，並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、本院之判斷：

(一)按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之……第二類: 執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊……及其他直接必要費用後之餘額為所得額。……第五類：租賃所得及權利金所得：凡以財產出租之租金所得，財產出典典價……之權利金所得：一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。……」「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」及「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第14條第1 項、第71條第1 項及現行同法第110 條所明定。又「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，97年度應依核定收入總額按下列標準計算其必要費用：一、律師:30%。……」為財政部98年1 月23日台財稅字第09804504881 號令核定97年度執行業務者費用標準。另「所得稅法(綜合所得稅）第110 條第1 項規定：一、短漏報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，且無第4 點情形者。處所漏稅額0.2 倍之罰鍰。二、短漏報所得屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第4 點情形者。處所漏稅額0.2 倍之罰鍰。三、短漏報屬前二點以外之所得，且無第4 點情形者。處所漏稅額0.5 倍罰鍰」則為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所規定，經核上開裁罰倍數參考表為財政部本於中央主管機關地位，斟酌各種稅務違章案件之違章情狀及違章後情形等事項所訂定，供其下級機關行使裁量權之裁量基準；且其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引為裁罰之依據，自屬適法。

(二)次按，稅捐稽徵法第48條之1 規定：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：1.本法第41條至第45條之處罰。2.各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」揆其立法目的係為鼓勵納稅義務人自動補報補繳，以激勵自新，並節省稽徵成本之故。因此，納稅義務人須未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查前，自動補報並補繳所漏稅額者，方有前揭法條所定自動補報補稅免罰之適用。經查，原告雖於99年5 月31日補報系爭執行業務所得並補繳稅款，然被告早於98年間已接獲檢舉（檢舉函日期98年10月8 日) ，並於98年12月15日擬稿發函通知林成祖祭祀公業管理人林豐茂於99年1 月5 日到局說明並提示資料供核，此有被告登載(98)密800 號之檢舉函（見原處分卷第120 頁）及上開書函（稿）在卷可稽（見本院卷第69頁），足證原告補報補繳日期確在查獲日之後，自無上述稅捐稽徵法第48條之1 所定自動補報補繳免罰之適用。又綜合所得稅採自行結算申報制，有所得即應據實申報，原告於97年度獲取林成祖祭祀公業給付之執行業務收入10,000,000元，未依上述所得稅法第71條規定辦理申報及繳納稅款，雖非故意，亦應負過失責任，依行政罰法第7 條規定，自應予處罰。從而，被告以原告漏報取自林成祖祭祀公業之執行業務收入10,000,000元，按97年度執行業務者律師費用率30％減除其必要費用，核定執行業務所得7,000,000 元，併同查獲其短報租賃所得80,397元，歸課補徵綜合所得稅額1,695,571 元（本稅部分因原告未申請復查已確定），並以林成祖祭祀公業已於裁罰處分核定前繳納扣繳稅款及逾期申報扣繳憑單，按原告所漏稅額2,101,461 元就漏報系爭執行業務所得及租賃所得分別處以0.2 倍及0.5 倍罰鍰為427,450 元，揆諸上揭規定及說明，並無不合。

(三)又按，所得稅法第88條、第89條第1 項、第92條規定之就源扣繳制度，責成扣繳義務人就納稅義務人之所得，於給付時依規定之扣繳率或扣繳辦法扣取稅款，在法定期限內向國庫繳清，並開具扣繳憑單彙報該管稽徵機關，及填具扣繳憑單發給納稅義務人，此項扣繳義務，其目的在使國家得即時獲取稅收，便利國庫資金調度，並確實掌握課稅資料，為增進公共利益所必要；及同法第114 條第1 項對於扣繳義務人違反扣繳義務之制裁規定，係為貫徹扣繳制度，督促扣繳義務人善盡其應盡之作為義務，俾稽徵機關得以掌握稅源資料，達成維護租稅公平，並確保國庫收入之必要手段，亦為增進公共利益所必要，與憲法尚無牴觸，業經司法院釋字第673號解釋在案。可知所得稅法規定課予扣繳義務人之扣繳義務及對於違反扣繳義務課以之處罰，與同法第71條規定課予納稅義務人就其所得，應據實辦理結算申報綜合所得稅之義務；及同法第110 條對於納稅義務人短漏報所得課以之處罰，係屬不同之規範目的及內容，納稅義務人不得以扣繳義務人負有扣繳稅款義務，而免除其依法應負結算申報繳納所得稅之義務。原告援引上述所得稅法關於扣繳義務之規定，主張其取自林成祖祭祀公業之系爭執行業務報酬之所得稅，應由扣繳義務人即上述祭祀公業管理人林豐茂負全部扣繳稅款責任，原告無任何過失漏報責任，被告不得對之處罰云云，顯係對法律之誤解，並無足採。

(四)綜上所述，原告之主張均無足採。被告對原告所為之罰鍰處分，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均與判決結果不生影響，爰不一一論述，併予敘明。

五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第二庭