臺北高等行政法院判決

103年9月11日辯論終結

原告

施世貴

被告

財政部關務署基隆關

代表人

廖超祥（關務長）

訴訟代理人

楊鳳玲

　 林展瑋

　 陳文彬

上列當事人間進口貨物核定完稅價格事件，原告不服財政部中華民國102 年4 月1 日台財訴字第10213909880 號（案號：第10200095號）訴願決定，提起行政訴訟，經本院102 年度訴字第838號判決駁回原告之訴，原告提起上訴，經最高行政法院103 年度判字第209 號判決廢棄原判決發回審理，本院更為判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：原告經合法通知未於言詞辯論期日到場，因依被告聲請，由其一造辯論而為判決，合先敘明。

二、事實概要：原告於民國101 年2 月14日委由鴻源報關股份有限公司，向被告報運進口德國產製MERCEDES-AMG舊小汽車乙輛（報單號碼：第AE/BC/01/U343/1591號），原申報單價為FOB USD77,013/UNT ，准原告繳納保證金新臺幣（下同）1,770,000 元後，先行驗放，事後再加審查。嗣參據財政部關務署調查稽核組（原財政部關稅總局驗估處，下稱調查稽核組）查價結果，改按FOB EUR 114,000/UNT 核估完稅價格，被告爰以101 年8 月8 日基普六補徵字第1010003897號函（下稱原處分）核定應納稅款為3,418,523 元，以上開保證金抵充後，發單補徵稅款1,648,523 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部102 年4 月1 日台財訴字第10213909880 號訴願決定（案號：第10200095號）駁回，原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。經本院以102 年度訴字第838 號判決駁回原告之訴。原告不服提起上訴，經最高行政法院以103 年度判字第209 號判決廢棄原判決，發回本院更為審理。

三、本件原告未於言詞辯論期日到場，僅具狀主張略以：ꆼ原處分及訴願決定係以原告所提供之匯款水單及合約書等文件，雖與發票相符，惟經被告事後審查，原申報價格低於行情價格，且經調查稽核組請原告說明並提供相關成交文件等資料，被告以原告並未配合提出相關交易憑證等具體事證，爰以關稅法第29條第5 項規定，視為無法按該條規定核估其完稅價格，且無關稅法第31條、第32條規定之同樣、類似貨物之交易價格可資援用，亦無法適用關稅法第33條及第34條規定，乃依關稅法第35條規定核定，被告依進口舊汽車核估作業要點第3 點規定，洽詢專業商提供合理行情價格核定完稅價格。惟原告所提供之匯款水單及合約書等文件，係與發票相符，則原申報價格FOB USD 77,013/UNT符合關稅法第29條第1 項之規定，被告固謂原申報價格低於行情價格，但未見原處分及訴願決定就行情價格之認定予以說明，且被告對上開貨物之行情價格，尚須依進口舊汽車核估作業要點第3點規定，向專業商諮詢，顯見被告所稱原申報價格低於行情價格，係屬無稽。ꆼ被告主張上開貨物之核定完稅價格，依據為關稅法第35條及進口舊汽車核估作業要點第3 點規定，然依進口舊汽車核估作業要點第3 點規定核估完稅價格共有三種方式，被告如依進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款規定，應就其參據代理商、專業商、汽車商業公會提供之行情價格或辦理鑑價資料等為相關說明；若依該要點第3 點第2 款規定，被告固有提出專業之汽車交易網站（mobile.de ）查得同類汽車之行情價格，均在EUR108,264以上，然上開網頁資料共計二頁，該網頁資料所示與上開貨物同款之車輛，皆屬未損壞之完好車輛，此與上開貨物之狀態顯然不同。再者，該網站所提供之汽車銷售價格，係德國當地二手車之銷售價格，被告援用該網站上價格作為核估上開貨物之方法，違反關稅法施行細則第19條第2 項第3 款、第7 款規定。ꆼ蓋海關排除關稅法第29條規定核估完稅價格之要件，必須對納稅義務人提出之交易文件或其內容之正確性或真實性有合理懷疑始足當之，原處分、復查決定及訴願決定均以原申報價格低於行情價格，為適用關稅法第29條第5 項之依據，惟原告業已提供發票、匯款水單及合約書等文件，證明與原申報價格相符，被告未就合理懷疑之內容為具體說明，遽爾認定本件視為無法按關稅法第29條規定核估完稅價格，於法自有未合。此外，上開貨物完稅價格之核定，被告於其答辯狀及訴願決定書，固稱已檢附上開貨物之進口報單及報關時所拍攝照片，洽詢專業商詢問其行情價格，然被告所洽詢之專業商，是否具備鑑定上開貨物之行情價格，值得懷疑，且上開貨物於101 年2 月自德國進口時，若有後保險桿、三腳架、車門邊安全氣囊兩個、陶瓷煞車、輪框、後攝影機、手煞車線、避震器等處損害時，其修復費用及其客觀價值，實有委請專業車商鑑定之必要。ꆼ本件被告於原處分、訴願決定書，均以財政部關稅總局驗估處調查科談話記錄（下稱談話記錄），作為核定上開貨物完稅價格之依據，卻未具體說明其斟酌之事實因素及其就該等事實法律效果裁量之依據等，依被告所提出談話記錄所示，被告曾詢問專業車商，就上開貨物之價格提出其專業意見，而被告所提出之上開貨物通關之拍攝照片若干瑕疵者，何以被告之談話記錄內容中，未就該等瑕疵應如何減少價值等為記錄，足見被告所為完稅價格核定之處分，亦有違反行政程序法第96條第1 項第2 款規定（最高行政法院96年度判字第594 號判決參照），該處分自有未具理由之重大瑕疵，自應撤銷該違法之處分。此外，該談話記錄內容均遭被告塗去，原告實無法依此確定被告有使代理商、專業商、汽車商業公會提供行情價格，是依行政訴訟法第165 條規定，被告如不提出行政訴訟法第163 條之書證，行政法院得審酌情形認原告關於該文書之主張或依該文書應證之事實為真實。ꆼ有關談話記錄所載，上開貨物「第1 項合理價格約為FOB EUR 114,000/輛」，係由被告以其自行參考臺灣賓士總代理申報進口之同型式及配備之新車價格，由被告以該新車價格扣除折舊（被告主張上開貨物之價格應以新車之80﹪計算）作為上開貨物之價格，扣除上開談話記錄之答話人就上開貨物進口時所存在之毀損，由該答話人估計該毀損部分之修復費用。然上開談話記錄所載上開貨物「第1 項合理價格約為FOB EUR 114,000/輛」，並非上開談話記錄答話人就上開貨物所提供之行情價格或辦理鑑價，而係被告自行計算所得之數額，已違反進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款，應參據代理商、專業商、汽車商業公會提供之行情價格或辦理鑑價之規定。再者，上開貨物進口時，車體已有毀損，有照片可稽，被告辯稱原告未以事故車申報進口，故車體毀損不得扣除修復成本。然被告上開論述未見被告提出法令依據說明，且上開談話記錄之答話人就上開貨物進口時所存在之毀損，業經被告自陳，由該答話人估計該毀損部分之修復費用，被告並據此計算完稅價格，故進口舊汽車之毀損修復費用應可計算扣除完稅價格，被告主張顯屬矛盾，應不可採。ꆼ按關稅法第29條、第31條、第32條、第33條及第35條之間，乃具有明顯之先後適用順序關係存在，而必須以該前後適用順序適用之，始為合法。惟上開貨物完稅價格之核定，自有電匯結匯水單、合約書等文件資料可明確得知實際交易價格之文件，自應依關稅法第29條規定以該等交易價格為核定完稅價格，而被告卻仍不依關稅法第29條規定以交易價格核定，逕自適用第35條規定以核估原告之關稅，故原處分所適用法律結果即有違背關稅法先後適用順序關係等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定）。

四、被告則以：ꆼ原告於101 年2 月14日報運進口上開貨物，原申報單價FOBUSD 77,013/UNT，調查稽核組進行查價時，原告固提供匯款水單及合約書等文件，經核其上所載金額雖與報關發票記載價格相符，惟依網路（mobile.de ）查得交易行情資料顯示，同廠牌、同型號之二手車輛其最低銷售單價為EUR108,264，上開貨物原申報價值與之相較，顯屬偏低，遂啟動駐外單位查證機制，嗣據駐德國代表處經濟組查得之相關海運單據記載，上開貨物之收貨人（consignee of order）為BINGHE TRADING CO.,LTD.，地址為6F.,NO.9,GUOBAO ST.,DALICITY,TAICHUNG COUNTY 41262 TAIWAN,R.O.C.，經核與經濟部國際貿易局廠商登記基本資料所載廠商BING HE TRADINGCO.,LTD.（中文名稱：秉禾實業有限公司）、營業地址6F.,NO.9,GUOBAO ST.,DALI CITY,TAICHUNG COUNTY 41262 TAIWAN (R.O.C.)相符，則本案貨物之交易流程似有疑義，是被告懷疑德國廠商方為第一手供應商，由德國廠商賣給美國之秉禾實業後，始轉賣與臺灣之秉禾實業，且被告先前透過駐外單位查詢，並無法查得德國第一手供應商之原始相關資料，故被告合理懷疑德國廠商賣給美國秉禾實業之價格較高，透過美國秉禾實業，以較低之價格申報進口至臺灣。準此，原告所述交易內容之真實性或正確性令人質疑，為查明事實真相，經調查稽核組函請原告說明未果，致海關對本案交易價格仍有合理懷疑，依關稅法第29條第5 項規定，視為無法按該條規定核估其完稅價格。ꆼ原告質疑被告如何認定原申報價格低於行情價格，調查稽核組係於101 年5 月16日在專業之汽車交易網站（mobile.de）查得同類汽車之行情價格，均在EUR108,264以上，而原告卻僅申報FOB USD 77,013/UNT，顯不合理，故原申報價格確有低於行情價格之情事。又網站價格資料僅係供參考，並不作為本案核定完稅價格之依據，本案原核估並未違反關稅法施行細則第19條規定。再者，有關本案交易內容之正確性或真實性，海關之所以產生合理懷疑，則係因調查稽核組101年9 月25日總驗通三三字第1011002359號函請原告提供成交文件詳細說明時，原告並未積極提出相關有利事證以實其說，是依關稅法第29條第5 項規定，自難以原申報交易價格核估本案之完稅價格。次查上開貨物為已使用過之舊車，因車輛使用狀況及配備各有不同，查無關稅法第31條、第32條規定之同樣、類似貨物之交易價格可資援用，又原告迄未提供國內銷售價格資料，且舊車顯然非按該汽車新品之生產成本、費用及利潤計算核估，故亦無同法第33條及第34條規定之適用，乃依關稅法第35條規定之合理方法，參據進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款規定，憑進口報單所申報事項及查驗貨物時所拍攝之照片等資料，洽詢專業商提供合理之行情價格意見，據以核定本案完稅價格為FOB EUR114,000/UNT，該專業商具備多年車輛進口經驗，且能掌握國內外行情資料，本案於原審已詳述詢價作業流程，核估之合理價格，係由詢價人員依原告申報進口上開貨物時所報明之明細表，再扣除車損部分之合理修復價格，核估該車合理進口價格應為FOB EUR 114,000 ，並記載於101 年7 月26日之談話筆錄中，調查稽核組援引該談話筆錄做為上開貨物合理完稅價格核價參考，尚合於行為時進口舊汽車核估作業要點第3 點第3款規定。前開談話筆錄記載本案計價之貨幣單位為歐元，被告以102 年9 月27日基普六字第1021027811號提出補充答辯狀，所附之估價表所載總計及折舊殘值兩個欄位，標示美金係為誤繕，請參閱更正後之估價表及更正依據。ꆼ原告主張，上開貨物為發生事故毀損而有修復必要之舊車，被告所為完稅價格之核定，是否曾將車況列入考慮等語。惟查，關於此一爭點，原告前於復查申請書業已主張，當時調查稽核組為釐清實際交易情形，已函請原告檢具相關事證提出說明，惟其未配合提供，但因被告當時已有拍勘驗照片，請估價商估價時已將該部分做考量，故已扣減。又詢價流程中，賓士汽車之臺灣總代理商提供之當年度新車價格資料，係為該公司自德國進口至我國新車之FOB 離岸價格，非屬在本國國內銷售價格資料。且當時詢價流程中，承辦之詢價人員係於製作上開101 年7 月26日之談話筆錄時，未及時寫下專業鑑價商口頭陳述上開貨物後保險桿車損扣減價格，惟本案詢價流程中，實已扣減該後保險桿車損，此部分可參見被告以上開補充答辯狀所附之估價表呈現之折舊殘值為FOB EUR （誤繕為USD ）147,093 扣減其他三處車損後之合理價格EUR 114,824 ，最後以FOB EUR 114,000 核估本案完稅價格，足證本案核估價格已就後保險桿車損做價格扣減。調查稽核組並以102 年11月7 日行政訴訟陳報狀，說明原估價表中上述何以未於後保險桿欄位註明扣減金額。ꆼ再者，原告申報時為非事故車，被告乃以非事故車辦理通關，其車損按一般普通車損為鑑定依據。職是，原告之申報資料中，並未申報其進口車輛有損壞情形，而係驗貨時，由驗貨員拍攝車身照片有損傷之部分，但並未認定為事故車，進口人則憑海關核發之進口證明文件，通過車輛檢驗中心之車測，惟領牌後始主張當時未申報之狀態，如有車損，即無法進口，必須在國外完成修復後始得申報進口，以免影響國內交通安全。準此，事故車必須於進口報單之其他事項欄申報說明，但本件此部分係屬空白，故被告認定本件為非事故車，尚無疑義等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。

五、兩造之爭點：被告作成原處分，將原告報運進口上開貨物之原所申報單價FOB USD 77,013/UNT，改核定為FOB EUR 114,000/UNT ，補徵稅款1,648,523 元，有無違誤。

六、經查：ꆼ按「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查；該進口貨物除其納稅義務人或關係人業經海關通知依第13條規定實施事後稽核者外，如有應退、應補稅款者，應於貨物放行之翌日起六個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。」「（第1 項）從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。（第2 項）前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。……（第4 項）依前項規定應計入完稅價格者，應根據客觀及可計量之資料。無客觀及可計量之資料者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。（第5 項）海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條規定核定者，海關按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。核定時，應就交易型態、數量及運費等影響價格之因素作合理調整。前項所稱同樣貨物，指其生產國別、物理特性、品質及商譽等均與該進口貨物相同者。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條及前條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。核定時，應就交易型態、數量及運費等影響價格之因素作合理調整。前項所稱類似貨物，指與該進口貨物雖非完全相同，但其生產國別及功能相同，特性及組成之原材料相似，且在交易上可互為替代者。」「（第1 項）進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條及前條規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。……（第3 項）第1 項所稱國內銷售價格，指該進口貨物、同樣或類似貨物，於該進口貨物進口時或進口前、後，在國內按其輸入原狀於第一手交易階段，售予無特殊關係者最大銷售數量之單位價格核計後，扣減下列費用計算者：一、該進口貨物、同級或同類別進口貨物在國內銷售之一般利潤、費用或通常支付之佣金。二、貨物進口繳納之關稅及其他稅捐。

三、貨物進口後所發生之運費、保險費及其相關費用。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條及前條規定核定者，海關得按計算價格核定之。前項所稱計算價格，指下列各項費用之總和：一、生產該進口貨物之成本及費用。二、由輸出國生產銷售至中華民國該進口貨物、同級或同類別貨物之正常利潤與一般費用。三、運至輸入口岸之運費、裝卸費、搬運費及保險費。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」關稅法第18條第1 項、第29條第1 項、第2 項、第4 項、第5 項、第31條、第32條、第33條第1 項、第3 項、第34條、第35條分別定有明文。ꆼ次按「核估進口舊汽車之完稅價格，應依進口地關稅局就實到貨物認定之型式年份（MODEL YEAR）及配備等，適用關稅法第29條至第35條規定辦理。」「進口舊汽車適用關稅法第35 條 規定核估完稅價格者，得依下列方法辦理：（一）價格檔中查有業經海關核定之相同型式年份之同樣或類似新車離岸價格者，以該離岸價格扣減折舊，另加運費及保險費計算完稅價格。但自北美地區進口之舊汽車，如價格檔中查無相同型式年份之同樣或類似新車離岸價格者，得按KELLEYBLUE BOOK 所列相同型式年份新車批發價格（DEALER INVOICE第3 欄價格）扣減折舊後之價格，與美國N.A.D.A.舊汽車行情雜誌上所列TRADE-IN價格比較，從低核估。（二）參考輸出國之舊車行情，另加運費及保險費計算完稅價格。（三）參據代理商、專業商、汽車商業公會提供之行情價格或辦理鑑價。」「進口舊汽車之折舊年份，以運輸工具進口日所屬之年份起算，其計算方式及折舊率如附表。」「進口國外自用舊汽車，其完稅價格之核估，適用本要點第2 、3 、4點之規定。」行為時進口舊汽車核估作業要點第2 點、第3點、第4 點及第8 點分別定有明文。ꆼ上開事實概要欄所述之事實經過，為兩造所不爭執，並有進口報單（第AE/BC/01/U343/1591號）正本、被告101 年8 月8 日基普六補徵字第1010003897號函正本、原告101 年8 月12日復查申請書影本、被告101 年11月28日基普復一六字第1011024475號復查決定書影本、財政部102 年4 月1 日台財訴字第10213909880 號訴願決定影本等在卷可稽，自堪認為真實。ꆼ原告於101 年2 月14日報運進口上開貨物，原申報單價FOBUSD 77,013/UNT，被告進行查價時，原告固提供匯款水單及合約書等文件，其上所載金額雖與報關發票記載價格相符，惟依網路（mobile.de ）查得交易行情資料顯示，同廠牌、同型號之二手車輛其最低銷售單價為EUR108,264，上開貨物原申報價值與之相較，顯屬偏低，被告遂啟動駐外單位查證機制，嗣據駐德國代表處經濟組查得之相關海運單據記載，上開貨物之收貨人（consignee of order）為BING HE TRADING CO.,LTD.，地址為6F.,NO.9,GUOBAO ST.,DALI CITY,TAICHUNG COUNTY 41262 TAIWAN,R.O.C，經核與經濟部國際貿易局廠商登記基本資料所載廠商BING HE TRADING CO.,LTD.（中文名稱：秉禾實業有限公司）、營業地址6F.,NO.9,GUOBAO ST.,DALI CITY,TAICHUNG COUNTY 41262 TAIWAN(R.O.C) 相符，本案貨物之交易流程似有疑義，是被告懷疑德國廠商方為第一手供應商，由德國廠商賣給美國之秉禾實業後，始轉賣與臺灣之秉禾實業，且被告先前透過駐外單位查詢，並無法查得德國第一手供應商之原始相關資料，故被告合理懷疑德國廠商賣給美國秉禾實業之價格較高，透過美國秉禾實業，以較低之價格申報進口至臺灣。準此，原告所述交易內容之真實性或正確性令人質疑，為查明事實真相，經調查稽核組函請原告說明未果，致海關對本案交易價格仍有合理懷疑，依關稅法第29條第5 項規定，視為無法按該條規定核估其完稅價格。ꆼ被告於101 年5 月16日在專業之汽車交易網站（mobile.de）查得同類汽車之行情價格，均在EUR108,264以上，而原告卻僅申報FOB USD 77,013/UNT，顯不合理。又網站價格資料僅係供參考，並不作為本案核定完稅價格之依據。有關本案交易內容之正確性或真實性，被告產生合理懷疑之原因，則係因調查稽核組101 年9 月25日總驗通三三字第1011002359號函請原告提供成交文件詳細說明時，原告並未積極提出相關有利事證以實其說，是依關稅法第29條第5 項規定，自難以原申報交易價格核估本案之完稅價格。次查上開貨物為已使用過之舊車，因車輛使用狀況及配備各有不同，查無關稅法第31條、第32條規定之同樣、類似貨物之交易價格可資援用，又原告迄未提供國內銷售價格資料，且舊車顯然非按該汽車新品之生產成本、費用及利潤計算核估，故亦無同法第33條及第34條規定之適用，乃依關稅法第35條規定之合理方法，參據進口舊汽車核估作業要點第3 點第3 款規定，憑進口報單所申報事項及查驗貨物時所拍攝之照片等資料，洽詢專業商提供合理之行情價格意見，據以核定本案完稅價格為FOB EUR 114,000/UNT ，該專業商具備多年車輛進口經驗，且能掌握國內外行情資料，其詢價作業流程，核估之合理價格，係由詢價人員依原告申報進口上開貨物時所報明之明細表，再扣除車損部分之合理修復價格，核估該車合理進口價格應為FOB EUR 114,000 ，並記載於101 年7 月26日之談話筆錄中。調查稽核組援引該談話筆錄做為上開貨物合理完稅價格核價參考，尚合於行為時進口舊汽車核估作業要點第3點第3 款規定。前開談話筆錄記載本案計價之貨幣單位為歐元，被告以102 年9 月27日基普六字第1021027811號提出補充答辯狀所附之估價表，所載總計及折舊殘值兩個欄位，標示美金係被告誤繕，有被告提出更正後之估價表（見原處分卷不可閱覽卷附件1 ）及更正依據（見原處分卷不可閱覽卷