臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)104年度訴字第299號

• 裁判案由: 綜合所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 104 年 12 月 03 日

臺北高等行政法院判決
104年度訴字第299號104年11月5日辯論終結原 告　許燈城
被 告　財政部臺北國稅局
代　表　人　何瑞芳
訴訟代理人　黃慧萍
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國103年
12月26日台財訴字第10313965810號（案號：第10301774號）訴
願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
１、原告民國95至98年度綜合所得稅結算申報，漏報其取自綠意開發股份有限公司（以下簡稱綠意公司）營利所得計新臺幣（下同）6,016,114元、5,461,952元、6,137,779元及8,047,990元。經被告查獲，併同查獲漏報原告95至97年度執行業務所得16,380元、12,870元及42,434元，歸課原告各年度綜合所得稅，核定綜合所得總額9,285,350元、12,171,100 元、12,145,407元及12,055,554元，應補稅額688,390元、1,376,960元、2,063,539元及3,061,968元，並分別按所漏稅額820,623元、1,379,614元、2,079,139元及3,061,968元依有無扣免繳憑單分別裁處0.2倍及0.5倍之罰鍰計409,643元、688,834元、1,035,286元及1,530,984元。
２、原告就取自綠意公司營利所得及罰鍰處分不服，申請復查，經被告103年7月21日財北國稅法二字第1030031481號復查決定追減97及98年度罰鍰206,486元及612,394元，其餘復查駁回。原告仍不服提起訴願，經決定駁回後，提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：
１、95年8月23日，原告以每股15元出售綠意公司股票2,247,168股予大觀投資顧問股份有限公司（以下簡稱大觀公司）係為增加大觀公司持股，以參與綠意公司之營運決策，無不當規避或減少納稅義務意圖。94年間，綠意公司申請股票公開發行及興櫃，大觀公司預期綠意公司將上市上櫃，為取得控股權，參與營運決策，商請原告將持有部分綠意公司股權讓與大觀公司，以增加持股，嗣大觀公司負責人即原告當選為綠意公司董事、董事長。95年度，綠意公司發放之股利已公告為原告家族明知，96年度綠意公司能否獲利，是否發放股利，原告無法預知，被告認為原告家族股權移轉，係不當規避或減少納稅意圖，與事實不符。
２、大觀公司名為投資顧問公司，實為資產管理公司，主要營業收入為租金收入，大觀公司因免稅所得分攤營業費用結果，使應稅所得之營業費用減少，而應稅之盈餘增加，如大觀公司分配盈餘，則大觀公司分配予股東之股利仍需課徵綜合所得，其稅賦較自然人之綜合所得稅高，非原告出售持股時所能預知。被告忽略依移轉股權當時法令，自然人出售股票，所得免課徵證券交易所得稅，而股票移轉予法人，其出售股票雖亦免徵證券交易所得稅，惟其所得如作為未分配盈餘時，仍應繳交10%所得稅，而作為盈餘分配予自然人時，個人
亦應繳納綜合所得稅。因之，將股票移轉予法人，於出售股票時，以其所得分配歸自然人時，交易所得由零稅負變成應稅所得。綠意公司於98年6月股票上櫃，如欲規避稅賦，於
上櫃時以26.13元賣出股票，由大觀公司買入，一方面原告
額外獲得之證券交易所得每股11.13元免繳證券交易稅，另
方面大觀公司墊高取得成本每股11.13元，日後處分取得之
股票，可減少證券交易所得，從而減少盈餘，達到減少未分配盈餘之加徵或分配盈餘時個人所得稅之避稅效果，被告只見秋毫不見輿薪，難令人甘服。
３、大觀公司資本額為2500萬元，96、97、98年底之資產分別為201,257,578元、281,001,400元、499,875,300元，顯示舉
債能力佳，善於利用財務損桿雖96、97、98年適逢金融風暴，仍創稅後盈餘EPS1.51元、4.05元、2.52元盈餘，被告認
為大觀公司無能力購買股票，乃不諳商業行為之推論。被告如認為原告規避稅賦，應依財政部09700196750號函將股份
恢復原狀，被告認可能抵觸證券交易法規定無法辦理；如原告歸課補繳後，大觀公司出售系爭綠意公司股份時，其交易所得，被告認為計入大觀公司之所得，變成股票股利所得歸課自然人，而出售交易所得歸法人，如此蠻橫難令人甘服。又綠意公司94年之配股配息為每股股票股利1.5元，現金股
利0.5元，因之原告移轉予大觀公司之股利所得為4,494,336元（2/股×2247168股），被告所指原告95年漏報取自綠意
公司之營利所得為6,016,114元即有違誤，而被告所列後各
年度之漏報金額，不知所從而出，被告以錯誤金額據以計算稅賦及罰鍰，即有錯誤。
４、聲明求為判決：
1 訴願決定及原處分（含復查決定除追減部分外）關於營利所得部分撤銷。
2 訴訟費用由被告撤銷。
三、被告主張略以：
１、原告為綠意公司負責人，該公司95年6月27日召開股東會決
議分配94年度盈餘現金股利每股0.5 元及股票股利每股1.5
元，95年8 月16日董事會議決分配基準日為95年8 月30日。95年8月23日，原告與原告之子女許嘉軒、許涵如、許志豪
及許志瑋等5人，以每股15元出售綠意公司股票計3,788,750股、總價款56,831,250元予大觀公司，原告家族5人持股比
例90%，有不當規避或減少納稅義務情事。被告依所得稅法
第66條之8規定，報經財政部102年3月18日台財稅字第10100245940號函核准，按原告實際應獲配綠意公司之股利，核定95至98年度營利所得6,016,114元（可扣抵稅額1,521,781元）、5,461,952元（可扣抵稅額810,315元）、6,137,779元
（可扣抵稅額392,946元）及8,047,990元（可扣抵稅額108,002元），通報歸課原告綜合所得稅。
２、大觀公司資本額僅1000萬元，94年度累積盈餘僅2,406,777
元、本期利益1,861,692元，股東往來1990萬元，卻購入鉅
額股款之股票，顯無購股能力。且該公司95年度向原告家族等5人購買綠意公司股票時，未支付股票價款，僅帳列其他
應付款，其中原告95年8月23日出售綠意公司股款33,707,520元（2,247,168股×15元），大觀公司遲至96年3月23日始
陸續支付股款，另大觀公司股東許涵如96年7月4日匯款1500萬到大觀公司，帳列股東往來，用以償還原告部分股款，其餘款項2325萬仍帳列其他應付款，顯不合交易常規；又原告之股權移轉，在綠意公司股利分配基準日前完成，其行為時間之密接性，顯見原告藉由轉讓綠意公司股權隱藏高額股利所得之動機，亦有違一般股權交易常情。又大觀公司95至98年度取得綠意公司股利收益，依所得稅法第42條規定不計入營利事業所得額課稅，而該公司95年度獲配綠意公司發放之現金股利，列為長期投資成本之減少，不計入未分配盈餘分配，又96至98年獲配現金股利計入未分配盈餘僅加徵10% 營利事業所得稅額，95至98年度股票股利僅註記股數增加，不須列入未分配盈餘分配。原告藉由出售綠意公司股權予大觀公司，透過前開受控公司會計上操作，將原告獲配現金股利及股票股利所產生之高額個人綜合所得稅負，轉由適用較低稅負之投資公司承擔，最終達成規避稅負目的。
３、依綠意公司95至98年度實際分配每股現金股利及股票股利金額計算，原應歸屬原告之營利所得如下：
⑴、95年度，每股分派現金股利0.5元、每千股配發股票股利150股及稅額扣抵比率33.86%，按原告移轉綠意公司2,247,168
股，將原應歸屬原告之現金股利1,123,584元（0.5元×2,24
7,168股）、股票股利3,370,752元｛面額10元×〔2,247,16
8股×（150/ 1000）〕｝及可扣抵稅額1,521,782元〔（1,1
23,584元＋3,370,752元）×33.86%〕核定系爭營利所得6,0
16,118元（現金股利1,123,584元+股票股利3,370,752元+可扣抵稅額1,521,782元）及可扣抵稅額1,521,782元。
⑵、96年度，每股分派現金股利0.2元、每千股配發股票股利160股及稅額扣抵比例17.42%，按原告移轉及獲配股票股數2,584,243股(移轉持股2,247,168股+95年分配337,075股)，將原應歸屬原告之現金股利516,848元（0.2元×2,584,243股）
、股票股利4,134,789元｛面額10元×〔2,584,243股×（16
0/1000）〕｝及可扣抵稅額810,315元〔（516,848元＋4,134,789元）×17.42%〕核定系爭營利所得5,461,952元（現金
股利516,848元+股票股利4,134,789元+可扣抵稅額810,315
元）及可扣抵稅額810,315元。
⑶、97年度，每股分派現金股利0.5元、每千股配發股票股利150股及稅額扣抵比例6.84%，按原告移轉及獲配股票股數2,997,721股(2,584,243股+96年度分配413,478股)，將原應歸屬
原告之現金股利1,498,860元（0.5元×2,997,721股）、股
票股利4,496,581元｛面額10元×〔2,997,721股×（150/10
00）〕｝及可扣抵稅額410,088元〔（1,498,860元＋4,496,581元）×6.84%〕核定系爭營利所得6,405,529元（現金股
利1,498,860元+股票股利4,496,581元+可扣抵稅額410,088
元）及可扣抵稅額410,088元。
⑷、98年度每股分派現金股利0.5 元、每千股配發股票股利200
股及稅額扣抵比例1.36%，按原告移轉及獲配股票股數3,447,379股(2,997,721股+97年分配449,658股)，將原應歸屬原
告之現金股利1,723,689元（0.5元×3,447,379股）、股票
股利6,894,758元｛面額10元×〔3,447,379股×（200/1000
）〕｝及可扣抵稅額117,210元〔（1,723,689元＋6,894,758元）×1.36%〕核定系爭營利所得8,735,657元（現金股利1
,723,689元+股票股利6,894,758元+可扣抵稅額117,210元）及可扣抵稅額117,210元。
⑸、被告核定原應歸屬原告之綠意公司分配營利所得金額96年度5,461,952元（可扣抵稅額810,315元）尚無不合。惟重行計算原告95、97及98年度營利所得6,016,118元（可扣抵稅額
1,521,782元）、6,405,529元（可扣抵稅額410,088元）及8,735,657元（可扣抵稅額117,210元），較原通報95、97及98年度營利所得6,016,114元、6,137,779元、8,047,990元為高，基於不利益變更禁止原則，仍維持原核定。
４、原告家族利用股權移轉或其他虛偽安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務，係以原告家族等5人股權移轉予大觀
公司後，最終整體稅負較未轉讓前減少918餘萬元，縱大觀
公司其後分配盈餘或因未分配盈餘而加徵10%營利事業所得
稅，稅額仍較原告本應負擔之綜合所得稅為低，已達規避稅負效果，原告藉股權移轉安排，行規避稅負行為，足堪認定。
５、原告藉由股權移轉為規避因獲配自綠意公司鉅額股利產生高額綜合所得稅稅負。綠意公司94年度起申請股票公開發行、興櫃及上櫃作業期間，預期公司95至98年度營業收入應可達一定金額以上，並辦理盈餘或現金增資，原告預期未來年度將獲配鉅額營利所得，致個人綜合所得稅額遽增，將持有綠意公司股份移轉至大觀公司，將直接持有轉換為間接持有綠意公司股份，藉以規避鉅額綜合所得稅額，被告依查得資料，按原告實際應獲配之股利予以調整，以其實質上已具備課稅構成要件之經濟事實加以課稅外，其因而致生漏稅之結果，符合所得稅法第110條第1項之構成要件，且此種稅捐規避行為而致生漏稅之結果，足認其主觀上有漏報故意。被告按所漏稅額分別處0.2倍及0.5倍罰鍰，尚非無據。原告為租稅規避規劃，95、96年度為積極規劃，97、98年度雖不能預知確切營收，惟股權已移轉，縱綠意公司發放股利，亦不違背租稅規劃之本意，經衡酌97、98年度違章情節可歸責性程度較低，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（以下簡稱裁罰倍數表）使用須知第4點所規定，重行裁量審酌結果，95
及96年度按所漏稅額分別處0.2倍及0.5倍罰鍰，97年度從輕按所漏稅額處0.2及0.4倍罰鍰，98年度從輕按所漏稅額處0.3倍罰鍰，並無違誤。
６、聲明求為判決：
1 原告之訴駁回。
2 訴訟費用由原告負擔。
四、本院的判斷：
１、按所得稅法第2 條第1 項規定：「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」第14條第1 項第1 類規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第1 類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額……。」
２、次按所得稅法第66條之8規定：「個人或營利事業與國內外
其他個人或營利事業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准，依查得資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整。」觀諸該規定立法理由之記載「……由於不同身分納稅義務人間，有關稅額扣抵與退還之規定各不相同，易滋生納稅義務人利用股權之暫時性移轉或其他虛偽之安排，不當規避或減少納稅義務之誘因。為防杜納稅義務人藉投資所得適用稅率高低之不同，將高稅率者應獲配之股利、盈餘及可扣抵稅額，移轉為低稅率者所有，或將不計入課稅之股利或盈餘，移轉為應計入課稅之股利或盈餘，俾利用可扣抵稅額扣抵應納稅額，甚或退還等，不當規避或減少納稅義務，減損政府稅收，並破壞兩稅合一制度，爰參酌紐西蘭及新加坡立法例，規定稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准後，依查得資料，按營利事業實際應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額，分別予以調整。至於營利事業或相關納稅義務人之行為涉及漏稅罰或行為罰部分，則依本法（例如第110條）或稅捐稽徵法（例如第41條或第43條）相
關規定處罰。三、依紐西蘭所得稅法第99節或新加坡促進經濟發展法第33節之規定，徵稅機關首長對於所有以計畫、信託、贈與、契約、協議、處分、交易或其他方式直接或間接移轉稅負、免除、規避、減少或延遲納稅義務，並以獲取租稅利益之安排，均得按其認為合適之方式，否定或變更其安排，並計算納稅義務人之所得或應納稅捐。」可見，所得稅法第66條之8係透過法律之明文規定，授予財政部權限，將
藉由形式上合法，而實質上為利用兩稅合一等制度，進行租稅規避或逃漏之行為，本於實質課稅原則，否定或變更原形式上之經濟行為安排，並按原實際情形進行調整之制度。
３、又所得稅法第66條之8關於所得調整規定，係基於實質課稅
原則，依該行為之實質為所得之調整，俾得正確計算相關納稅義務人之應納稅額。該應調整之所得，應視原該當所得稅法第66條之8規定之股權移轉等行為，其後續之相關情況是
否仍該當該條之規範目的判定之，並非僅得為原移轉股權年度之所得調整；並其應調整之所得金額，應就實質上欲規避之所得觀察之，尚與因規劃行為而繳納之其他稅捐無涉（參見最高行政法院102年度判字第280號判決意旨）。
４、再者，依所得稅法第66條之8規定所為按原實際情形進行之
調整，並非即當然不構成逃漏租稅之違章，即其事實若有合致所得稅法第110條規定之漏稅罰要件，仍應按該條規定處
以罰鍰。所得稅法第71條第1項前段規定：「納稅義務人應
於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽
徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」第110條第1項亦規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」
５、本件如事實概要欄所載之事實，有徵銷明細檔查詢表、95、96、97年度綜合所得稅電子結算申報書、98年度綜合所得稅結算申報國稅局審核專用申報書、綜合所得稅核定資料清單申報核定表、罰鍰裁處書、違章案件漏稅額計算表、所得資料通報單、執行業務收入未設帳電腦核定清單、違章案件審查報告、被告103年7月21日財北國稅法二字第1030031481號復查決定書等附於原處分卷可佐，為可確認之事實。經查：⑴、原告自90年間起擔任綠意公司總經理職務，第三人日埜不動產投資顧問股份有限公司（以下簡稱日埜公司）為綠意公司之法人董事，原告係日埜公司董事長，並經指派代表日埜公司就綠意公司之營運行使董事職權，又原告之子許志豪於95年8月16日經選任為綠意公司監察人（見原處分卷第477-487頁綠意公司公開說明書摘要）。而原告與其子女許志瑋、許志豪、許嘉軒、許涵如等5人，對大觀公司95年持股90%、96-98年持股96%（見原處分卷第493-490頁戶籍資料查詢清單
、第145、144頁大觀公司投資人資料審核清單）。可見，原告家族對綠意公司具控制監督權，對大觀公司更具有絕對的控制權。
⑵、又依原處分卷所附96年9月14日綠意公司公開說明書「綠意
公司認列營收之建案，95年度為「綠意長隄」及「綠意達人」，96年度為「綠意京璽」及「綠意富春」，97年度係「綠意富春」及「綠意東台北」，98年為「綠意富春」及「綠意豐澤」，該等建案毛利率介於23.88%至42.49%間。且公司95-97年及98年第一季之營業收入呈逐年成長趨勢，營業毛利
亦逐年提升，近年來穩定推案，整體營業費用控制在9.49%
～11.85%間，營收逐年成長，銷售毛利率較高之建案，營業費用控制得宜情形下，公司95-97年之稅後純益從66, 221仟元提升至119,474仟元及240,286仟元，另98年第一季稅後純益為15,485仟元。而綠意公司「最近三年度營業毛利逐年呈成長趨勢，係因推案之營建土地，皆於92-93年SARS前後期
間購入，土地成本相對低」之記載可知，原告對於綠意公司已推出或預計推出之建案，將使綠意公司於95年至98年度獲取可觀利潤之情節應明白知悉，從而綠意公司股東將因此獲配鉅額營利所得，致使個人綜合所得稅額遽增，當係原告預期之中。
⑶、再者，綠意公司95年6月27日股東常會決議通過修正94年度
盈餘分配案，決議分配現金股利每股0.5元、股票股利每股
1.5元（見原處分卷第187-188頁95年股東常會議事錄），95年8月16日董事會議訂定95年8月30日為分配基準日（見原處分卷第185頁董事會議事錄）。原告及其子女許志瑋、許志
豪、許嘉軒、許涵如等人，隨即於95年8月23日將所持綠意
公司股份計3,788,750股，以每股15元，總價款56,831,250
元出售移轉予大觀公司（其中原告持股2,247,168股，股款
即為33,707,520元），有綠意公司95年度公司股東股份股票出資額轉讓通報表附於原處分卷可憑。然而，大觀公司資本額僅1000萬元，依該公司購入系爭股票前之94年12月31日資產負債表（見原處分卷第79頁），94年度累積盈餘2,406,777元、本期利益1,861,692元及股東往來1990萬元，帳載流動負債高達113,830,886元，流動資產卻僅有1,021,120元，營運資金呈現鉅額負值，在長期投資或固定資產皆未變現情況下，已難認大觀公司具有購入金額達5683萬元之系爭股票的資力。況大觀公司95年8月23日購買系爭股票時，並未支付
票價款，全數帳列其他應付款之負債科目（見原處分卷第140頁分類帳查詢、第142頁大觀公司99年2月10日出具之股權
及付款明細、第78頁大觀公司95年12月31日資產負債表），遲至96年3月才開始陸續支付部分的股款，至99年2月，對原告及原告子女計5人，仍達35,623,730元未為支付（見原處
分卷第142頁股權及付款明細），其中原告部分尚有2325萬
元未為支付，此等交易情形，明顯違反常情。
⑷、此外，因實施兩稅合一而修正或增訂之所得稅法第42條及第66條之9規定，公司組織之營利事業，投資於國內其他營利
事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，並不計入所得額課稅，惟於計算未分配盈餘時應予計入，且當年度盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅。因財務會
計認列損益的方法與稅務會計不同等原因，大觀公司95至98年度取得綠意公司之股利收益，不計入營利事業所得額課稅。大觀公司95年獲配綠意公司之現金股利淨額2,992,496元
（見原處分卷第187頁綠意公司盈餘分配表、第236頁股利憑單），屬該公司95年度之清算股利，為投資成本之減項，不計入95年度之投資收益，不須列入未分配盈餘分配；95至98年度，大觀公司獲配之綠意公司股票股利淨額8,977,480元
、11,012,384元、11,475,369元、16,917,564元（見原處分卷第233-236頁股利憑單），僅須註記股數增加，亦不須列
入未分配盈餘分配；至大觀公司96年至98年獲配含系爭3,788,750股之全部現金股利淨額分別為1,376,548元、3,825,123元、4,229,391元（見原處分卷第233-235頁），計9,431,062元，加徵10%稅額，亦僅943,106元，即原告及其子女5人
移轉系爭股權，致大觀公司增加之未分配盈餘稅額小於943,106元，惟原告及其子女5人因高稅率個人綜合所得稅負，轉由適用較低稅率之受控公司承擔，依被告試算，該5人最終
整體稅負，較未轉讓股票前減少918餘萬元，遠超過因股權
移轉之安排，致大觀公司增加之未分配盈餘稅額（小於943,106元），已達到規避稅負之結果。
⑸、綜上，原告於95年8月23日將系爭股票移轉大觀公司的安排
，顯然是利用稅法的相關規定，藉由形式上的股權移轉，實質上將綠意公司原應分配予原告之營利所得，轉換成大觀公司免計入所得額之投資收益，不當規避原告之綜合所得稅，已合致所得稅法第66條之8 所規範之「藉股權之移轉，不當為他人或自己規避或減少納稅義務」要件。被告為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，於報經財政部以102 年3 月18日台財稅字第10100245940 號函核准（見原處分卷第230 頁），依查得之資料，按原告應自綠意公司獲配之股利予以調整所得主體，進而調整原告95至98年之營利所得，於法有據。原告以系爭股權之移轉，並無不當規避或減少納稅義務之意圖，亦無避稅效果，指摘被告依所得稅法第66條之8 規定調整所得有誤，核屬其主觀意見，洵無可採。
⑹、至調整之所得，依綠意公司95至98年度實際分配每股現金股利及股票股利金額計算原應歸屬原告之營利所得（相關資料見原處分卷第249頁綠意公司103年4月24日函、第187頁95年股東常會議事錄、第236、235、234、233頁股利憑單、第182頁96年股東常會議事錄、第178頁股東常會議事錄）為：
①、95年度，每股分派現金股利0.5元、每千股配發股票股利150股，稅額扣抵比率33.86%。按原告移轉綠意公司2,247,168
股，將原應歸屬原告之現金股利1,123,584元（0.5×2,247,
168）、股票股利3,370,752元｛面額10元×〔2,247,168股
×（150/1000）〕｝及可扣抵稅額1,521,782元〔（1,123,5
84元＋3,370,752元）×33.86%〕，核定營利所得6,016,118
元及可扣抵稅額1,521,782元。
②、96年度，每股分派現金股利0.2元、每千股配發股票股利160股，稅額扣抵比例17.42%。按原告移轉及獲配股票股數2,584,243股（2,247,168股＋95年度分配之337,075股），將原
應歸屬原告之現金股利516,848元（0.2×2,584,243）、股
票股利4,134,789元｛面額10元×2,584,243股×（160/1000
）〕｝及可扣抵稅額810,315元〔（516,848元＋4,134,789
元）×17.42 %〕，核定營利所得5,461,952元及可扣抵稅額
810,315元。
③、97年度，每股分派現金股利0.5元、每千股配發股票股利150股，稅額扣抵比例6.84%。按原告移轉及獲配股票股數2,997,721股（2,584,243股＋96年度分配413, 478股），將原應
歸屬原告之現金股利1,498,860元（0.5元×2,997,721股）
、股票股利4,496,581元｛面額10元×〔2,997,721股×（15
0/1000）〕｝及可扣抵稅額410,088元〔（1,498,860元＋4,49 6,581元）×6.84%〕，核定營利所得6,405,529元及可扣
抵稅額410,088元。
④、98年度，每股分派現金股利0.5元、每千股配發股票股利200股，稅額扣抵比例1.36%。按原告移轉及獲配股票股數3,447,379股（2,997,721股＋97年度分配449,658股），將原應歸屬原告之現金股利1,723,689元（0.5元×3,447,379股）、
股票股利6,894,758元｛面額10元×〔3,447,379股×（200/
1000）〕｝及可扣抵稅額117,210元〔（1,723,689元＋6,894,758元）×1.36%〕，核定營利所得8,735,657元及可扣抵
稅額117,210元。
⑤、上開95、97及98年度營利所得6,016,118元（可扣抵稅額1,521,782元）、6,405,529元（可扣抵稅額410,088元）及8,735,657元（可扣抵稅額117,210元），大於原核定之95、97及98年度營利所得6,016,114元（可扣抵稅額1,521,781元）、6,137,779元（可扣抵稅額392,946元）及8,047,990元（可
扣抵稅額108,002元），被告基於行政救濟不利益變更禁止
原則，維持原核定，於法並無不合。
６、罰鍰部分：
⑴、行政機關為行使法律所授與裁量權，在遵循法律授權目的及範圍內，必須實踐具體個案正義，惟顧及法律適用之一致性及符合平等原則，乃訂定行政裁量準則作為下級機關行使裁量權之基準，既能實踐具體個案正義，又能實踐行政之平等原則，當非法律所不許。財政部發布之裁罰倍數表係按各種稅務違章情形及違章後情形等事項分別訂定裁罰金額或倍數，該表除訂定原則性或一般性裁量基準外，另訂有例外情形之裁量基準，與法律授權之目的並無牴觸，稽徵機關辦理相關案件，應可適用。裁罰倍數表就關於違反所得稅法第110
條第1項，係規定「一、短漏報所得屬裁罰處分核定前已填
報扣免繳憑單及股利憑單之所得，且無第4點情形者，處所
漏稅額0.2倍之罰鍰。二、短漏報所得屬應填報緩課股票轉
讓所得申報憑單之所得，且無第4點情形者，處所漏稅額0.2倍之罰鍰。三、短漏報屬前2點以外之所得，且無第4點情形者，處所漏稅額0.5倍之罰鍰。（短漏報所得如同時有屬第
1點至第3點之所得者，其所漏稅額之處罰倍數分別按各該所得比例計算。）……」乃財稅主管機關為使各級稅捐機關辦理稅務違章案件時，對於裁罰金額或倍數有一個客觀的參考標準，避免專斷或有輕重之差別待遇，自得援用。且稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知第4點規定：「參考
表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。」
⑵、本件原告長年擔任綠意公司總經理，並執行董事之職權，對於綠意公司95至98年度之豐厚盈餘狀況，知之甚明。其藉由形式上之股權移轉，以達規避其個人之綜合所得稅負目的．主觀上具有漏報系爭營利所得之故意，應甚明確，其行為已然合致所得稅法第110條第1項之裁罰要件。被告審酌原告之違章情節，以原告故意逃漏稅，95、96年度顯可預知綠意公司之營收狀況佳，將有盈餘分配，可歸責性較高，乃併同其他漏報所得，按所漏稅額820,623 元、1,379,614 元，依有無扣免繳憑單分別處0.2 倍及0.5 倍之罰鍰計409,643 元、688,834 元；至97、98年度，雖不能預知確切營收，惟股權已移轉，縱綠意公司發放股利亦不違背本意，衡酌97、98年度違章情節之可歸責性較低，乃參酌裁罰倍數表使用須知第4 點規定，97年度併同其他漏報所得，按所漏稅額2,079,139 元，依有無扣免繳憑單分別處0.2 倍及0.4 倍之罰鍰計828,800 元（1035286 －206486＝828800）；98年度按所漏稅額3,061,968 元處0.3 倍之罰鍰計918,590 元（1530984 －612394＝918590），核已考量違章程度之適切裁罰，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法。
五、綜上，原告所訴各節，均無可採。被告於報請財政部核准調整，依查得之資料調整所得，所為前揭95-98 年度綜合所得稅之補稅及罰鍰決定，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。
六、本案事證已明確，兩造其餘攻擊及防禦方法，均與本件判決結果不生影響，爰不一一論駁，併予敘明。
七、結論，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　104 　年　　12　　月　　3 　　日臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官　胡方新
法 官　李君豪
法 官　蘇嫊娟
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　104 　年　　12　　月　　3　　日
書記官 李淑貞