臺北高等行政法院判決

110年1月28日辯論終結

原告

林士修

訴訟代理人

黃正男 律師

被告

財政部關務署基隆關

代表人

楊崇悟（關務長）

送達代收人

張培瑤

訴訟代理人

張培瑤

　　　　　　范正忠

上列當事人間進口貨物核定完稅價格事件，原告不服財政部中華民國107年10月2日台財法字第10713933060號（案號：第10700661號）訴願決定，提起行政訴訟，經最高行政法院發回更審，本院更為判決如下：

主文

事實及理由

一、爭訟概要：原告委由錦德汽車報關行於民國106年3月10日向被告報運自美國進口德國產製2014年PORSCHE 911 CARRERA4S舊汽車乙輛（報單號碼：第AE/06/585/G092號，下稱系爭汽車），原申報價格為FOB USD62,000/UNT，電腦審核以貨物查驗（C3）方式通關，經依關稅法第18條第2項規定，准原告繳納保證金新臺幣（下同）1,750,000元後，先行驗放，事後再加審查。嗣據被告所屬機動稽核組查價結果，改按FOB USD73,600/UNT核估完稅價格，核定應納稅費為1,739,505元，並以上開保證金抵充後，通知退還稅費10,495元。原告不服，申請復查，經被告以107年4月24日基普六字第1061024442號復查決定駁回，原告提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。案經本院以107年度訴字第1506號判決駁回原告之訴。原告不服，提起上訴，經最高行政法院以109年度判字第265號判決廢棄原判決，將本件發回本院，更行審理。

二、原告起訴主張及聲明：

（一）主張要旨：

⒈財政部關稅總局（現關稅署）為核估進口舊汽車完稅價格，乃訂有進口舊汽車核估作業要點（下稱核估作業要點），除非核估作業要點規定有違關稅法施行細則第19條第2項所規定之不得採用之各款估價方式或價格，即應為合理方法。是以被告主張以美國N.A.D.A.舊汽車行情雜誌為核估系爭汽車完稅價格之依據，而排除核估作業要點第3點第1項第2款規定，須與KELLEY BLUE BOOK所列相同型式年份新車批發價格DEALER INVOICE（或原告主張之建議價格LIST）扣減折舊後之價格，從低核估，自有違關稅法第19條第2項第2款規定之不得從高核估之關稅估價制度之虞，另亦有違平等原則及信賴保護原則。

⒉被告所稱該專業商無非係據N.A.D.A.汽車行情雜誌為判斷云云。惟專業商僅重複援引核估作業要點第3點第1項第2款規列之N.A.D.A.舊汽車行情雜誌核估表行情價格，即失去採分別多方合理核估之目的。是其核估方法及結果，顯非合法允適。

⒊系爭汽車若依關稅法第35條、關稅法施行細則第19條規定及查估作業要點進行核估，應依以下方式核估，並從低估價：

⑴依原告於2014年在美國價購系爭汽車時之合約明載交易價格美金112,000元，依核估作業要點第8點所規定國外自用舊汽車完稅價格核估依附表二折舊率（按：3年折舊50 %）扣減折舊後之離岸價格為美金56,000元。

⑵由網站調閱2013年系爭MSRP（建議售價）為美金105,630元，INVOICE為美金94,887元及2014年系爭汽車MSRP為美金105,630元，依核估作業要點第8點所規定國外自用舊汽車完稅價格核估依附表二折舊率（按：3年折舊50%）扣減折舊後之離岸價格為美金52,815元或美金47,444元。

⑶承上，依上開明確有據之市場行情價格中選擇較低價者，從低估離岸價格應為美金52,815元或美金47,444元。

⒋縱本院認無上開核估方式適用，退萬步言，仍應適用核估作業要點第3點第1項第2款規定，雖因查無KELLEY BLUE BOOK所列相同型式年份之新車批發價格，原告願以之KELLEY BLUE BOOK所列相同型式年份新車LIST（建議售價）美金106,580元，其DEALER INV0IE約美金96,000元，依核估作業要點第8點所規定國外自用舊汽車完稅價格核估，依附表二折舊率扣減折舊後價格為美金53,290元或美金48,000元。

⒌被告竟稱本件無核估作業要點第3點第1項第1、2款之適用，而其核估結果竟高出美金2萬餘元，其與系爭汽車於INVOICE、MSRP、甚至LIST之估價基準差異甚大。又系爭汽車為原告於美國居留期間購入自用，自然妥善保養使用，係因惜物愛物遂隨人返台繼續使用，非為販售。是以，依核估作業要點第8點規定，已就旅客攜回之國外自用舊汽車，明定其完稅價格之核估方式，何以被告得以恣意排除適用等語。

（二）聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

三、被告答辯及聲明：

（一）答辯要旨：

⒈系爭汽車型式年份為2014年PORSCHE 911 CARRERA 4S，出口時間為2017年2月，於美國N.A.D.A.舊汽車行情雜誌查得其MSRP（製造商建議零售價格）美金105,630元（與原告主張美金106,580元相當），Average Trade-in（平均零售價格）則為美金70,675元，經核算結果折舊率為33.09%，殘值率為66.91%，始符合市場行情價格。原告主張系爭汽車依建議售價，適用核估作業要點第8點及其附表二規定核估，即以運輸工具進口日所屬年份（2017）與型式年份（2014）相減等於3，該汽車殘值率僅為50%，顯已偏離美國市場殘值率為66.91 %行情價格，尚與關稅法施行細則第19條第1項「貼近實際交易價格核估」之意旨不符，本案自無依原告主張以建議售價適用核估作業要點第8點之餘地。又因KELLEY BLUE BOOK未列相同型式年份新車批發價格，無核估作業要點第3點第1項第2款之適用，被告循序依同要點第3點第1項第3款規定核估，並無違法。

⒉本件經專業商審視比對系爭汽車之車輛名稱、規格配備、貨樣照片、查驗狀況及出口國之行情價格等相關資料，並就車輛年份、里程、車況及車種暢銷與否等客觀條件，參考美國N.A.D.A.舊汽車行情雜誌於2017年2月登載2014年PORSCHE 911 CARRERA 4S COUPE舊車Average Trade-in欄位空車價格美金70,675元、自動排檔（AT）美金1,700元、音響美金525元、天窗美金725元等標準，輔以其專業領域之實務經驗，提供本案合理行情價格為FOB USD73,600/UNT至USD77,000/UNT。被告依據所查得之資料，以合理方法從低按FOB USD73,600/UNT核估完稅價格，已儘可能貼近市場行情價格，原核定系爭車輛完稅價格洵屬合理適法。

⒊系爭汽車無事故紀錄、行駛里程少，倘單以年份折舊後從低核估，顯無法反映其市場行情，違反關稅法施行細則第19條第1項意旨，該價格資料自無法採認。又被告於108年3月8日、109年9月30日，分別以系爭汽車之型式、年份及進口時之里程數7,225MILE等為條件，經由KELLEY BLUE BOOK網站估價系統核估系爭汽車售予經銷商（Trade In Toa Dealer）之平均價格各為75,655美元（即系爭汽車出廠使用5年之價格）、72,170美元（即系爭汽車出廠使用6年之價格）。而系爭汽車出廠使用3年（2017－2014），被告核定完稅價格為FOB USD73,600，與上揭出廠使用5至6年之價格相當，益徵被告並無恣意核估完稅價格。

⒋按關稅法施行細則第19條第2項第2款所稱兩種以上價格，係指以「同一方式」核估時，如核估結果有兩種以上價格時，不得從高核估，非指不同方式核估結果而有兩種以上價格。原告不區分是否為「同一方式」核估完稅價格，一昧主張從低核估，顯誤解從低核估之規範意旨。又進口貨物完稅價格之核估，依據關稅法第29條至35條，核估之方法、順序由法律明定，無從任擇核估方法或不顧適用順序恣意跳躍。從而，原告計畫進口舊汽車時，倘認為被告會依據汽車年份折舊後從低核估完稅價格，係屬原告單純主觀期待或願望，並非法律上利益，自無信賴保護原則之適用。被告遵守關稅法及關稅法施行細則相關核定完稅價格之規範，而未迎合上述原告單純主觀期待或願望，難謂有違行政程序法第6條不得差別待遇之情形等語。

（二）聲明：原告之訴駁回。

四、本院之判斷：

（一）按關稅法第29條第1、2項規定：「（第1項）從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。（第2項）前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」第31條第1項規定：「進口貨物之完稅價格，未能依第29條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。……」第32條第1項規定：「進口貨物之完稅價格，未能依第29條及前條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。」第33條第1、3項規定：「（第1項）進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條及前條規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。……（第3項）第1項所稱國內銷售價格，指該進口貨物、同樣或類似貨物，於該進口貨物進口時或進口前、後，在國內按其輸入原狀於第一手交易階段，售予無特殊關係者最大銷售數量之單位價格核計後，扣減下列費用計算者：……。」第34條第1項規定：「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條及前條規定核定者，海關得按計算價格核定之。」第35條規定：「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」又「（第1項）本法第35條所稱合理方法，指參酌本法第29條至第34條所定核估完稅價格之原則，採用之核估方法。（第2項）依本法第35條規定以合理方法核定完稅價格時，不得採用下列各款估價方式或價格：一、在我國生產貨物之國內銷售價格。二、兩種以上價格從高核估之關稅估價制度。……七、任意認定或臆測之價格。」為關稅法施行細則第19條所規定。揆諸前揭規定可知，海關從價課徵關稅之進口貨物，其核定完稅價格所應依據之價格，依序為進口貨物之交易價格、同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售價格、計算價格及合理價格。而海關依據所查得之資料，以合理方法核定完稅價格時，應儘可能貼近買賣雙方實際交易價格為依歸，而所謂實際交易價格，係指買賣雙方在通常交易狀態下所可能約定出來的交易價格，即市場行情價格。

（二）次按財政部關務署為核估進口舊汽車完稅價格需要，特訂定核估作業要點，核估作業要點第2點、第3點第1、2項及第8點分別規定如下：「二、核估舊汽車之完稅價格，應依進口地關稅局就實到貨物認定之型式年份（MODEL YEAR）及配備等，適用關稅法第29條至第35條規定辦理。」「

三、（第1項）進口舊汽車適用關稅法第35條規定核估完稅價格者，依下列順序辦理：㈠參酌關稅法第29條至第34條所定核估完稅價格之原則，在合理範圍內，彈性運用核估完稅價格。㈡如有業經海關核定之相同型式年份之同樣或類似新車離岸價格者，以該離岸價格扣減折舊，另加運費及保險費計算完稅價格。自北美地區進口之舊汽車，如查無前述離岸價格，即按KELLEY BLUE BOOK所列相同型式年份新車批發價格DEALER INVOICE扣減折舊後之價格，須與美國N.A.D.A.舊汽車行情雜誌上所列AVERAGE TRADE-IN價格比較後，從低核估。……㈢參考駐外單位提供之輸出國出口行情，另加運費及保險費計算完稅價格，或參據向國內代理商、專業商、汽車商業公會詢得之行情價格核估。㈣以其他合理方法查得之價格核估。（第2項）前項第1款所稱在合理範圍內彈性運用，指下列核估原則：㈠同樣貨物……㈡類似貨物……㈢國內銷售價格方法……。」「

八、旅客攜回之國外自用舊汽車，其完稅價格之核估，適用第2點及第3點規定，其折舊計算方式及折舊率如附表二。」觀諸第3點係規定「……依下列順序辦理：」可見第3點各款有適用順序之限制。又依核估作業要點第3點第1項第2款規定，可知進口舊汽車如無同款所述離岸價格，即按KELLEY BLUE BOOK所列相同型式年份新車批發價格DEALER INVOICE扣減折舊後之價格，須與美國N.A.D.A.舊汽車行情雜誌上所列AVERAGE TRADE-IN價格比較後，從低核估，而非將美國N.A.D.A.舊汽車行情雜誌上所列價格與依核估作業要點第3點第1項第3款核估之價格比較後，從低核估（最高行政法院109年度判字第265號判決發回意旨參照）。

（三）經查，原告提出KELLEY BLUE BOOK所列系爭汽車相同型式年份建議售價美金106,580元（見本院卷第101頁），雖非核估作業要點第3點第1項第2款所載KELLEY BLUE BOOK所列相同型式年份新車批發價格，惟參酌最高行政法院109年度判字第265號判決發回意旨，批發價格售價不會高於建議售價乃眾所周知之事，是以建議售價進行核估之完稅價格會高於以批發價格進行核估之價格，自不能以建議價格並非批發價格，即逕認無核估作業要點第3點第1項第2款之適用。則依核估作業要點第8點及其附表二扣減折舊後之價格為美金53,290元，此價格須與美國N.A.D.A.舊汽車行情雜誌上所列AVERAGE TRADE-IN價格比較，從低核估系爭汽車完稅價格。

（四）被告辯稱依系爭汽車建議售價，適用核估作業要點第8點及其附表二規定核估，該汽車殘值率僅為50%，顯已偏離美國市場殘值率為66.91%行情價格，與關稅法施行細則第19條第1項「貼近實際交易價格核估」規定之意旨不符，無適用核估作業要點第8點之餘地；又因KELLEY BLUE BOOK未列相同型式年份新車批發價格，無核估作業要點第3點第1項第2款之適用，被告依同要點第3點第1項第3款規定核估，並無違法云云。惟核估作業要點第3點各款有其適用順序之限制，已如前述，換言之，如有第3點第1項第2款規定之適用，即不能率以核估價格不合理等事由另行適用同項第3款之規定，其理自明。再者，原告雖未提出KELLEY BLUE BOOK所列相同型式年份批發價格DEALER INVOICE，惟因以建議售價進行核估之完稅價格會高於以批發價格進行核估之價格，故本件系爭汽車完稅價格之核定，仍應適用核估作業要點第3點第1項第2款規定，前已敘明。倘因適用核估作業要點第3點第1項第2款、第8點及其附表二等規定，致所核估完稅價格有偏低於市場行情之虞，亦係核估作業要點相關規定是否有適度作修正之必要，而非另以核估價格須貼近實際交易價格或車輛配備有異為由，逕自排除適用該規定。準此，本件應有核估作業要點第3點第1項第2款之適用，被告以無核估作業要點第3點第1項第2款之適用，而另依同要點第3點第1項第3款規定，參考向專業商詢得之行情價格核估系爭汽車完稅價格，自有違誤，並不足採。

（五）從而，依核估作業要點第3點第1項第2款、第8點及其附表二之規定，系爭汽車之完稅價格，以原告所提KELLEY BLUE BOOK所列相同型式年份新車LIST（建議售價）美金106,580元，依核估作業要點第8點所規定國外自用舊汽車完稅價格核估，依附表二折舊率（進口日所屬年份與型式年份相減等於3、折舊率為50%）扣減折舊後價格為美金53,290元；而美國N.A.D.A.舊汽車行情雜誌查得Average Trade-in（平均零售價格）則為美金70,675元（見原處分卷2第2頁），兩者比較後從低核估即為美金53,290元。據此，系爭汽車之完稅價格為美金53,290元，核算原告應納之進口稅、貨物稅、營業稅、特種貨物稅及推廣貿易服務費依序為288,986元、582,101元、126,122元、264,856元及660元，合計1,262,725元（見本院卷第195頁）。

五、綜上所述，原告進口系爭汽車應納稅費合計應為1,262,725元。被告核定原告應納稅費合計逾1,262,725元部分，洵屬違誤，復查及訴願決定未予糾正，均有未洽，原告訴請撤銷為有理由，應予准許；至原告逾此部分之請求則無理由，應予駁回。

六、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。

七、結論：原告之訴為一部有理由，一部無理由

臺北高等行政法院第三庭