臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)八十九年度訴字第二四一二號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　八十九年度訴字第二四一二號

原告

厚生化學工業股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

庚○○律師

訴訟代理人

乙○○（會計師）

被告

臺北縣稅捐稽徵處

代表人

丙○○處長）

訴訟代理人

戊○○

　　　　　　　　己○○

　　　　　　　　丁　○

右當事人間因地價稅事件，原告不服臺灣省政府中華民國八十九年九月二十二日八九

府訴二字第一二八五五二號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：原告所有坐落台北縣板橋市○○段二九二三、二九二三－一、二九二三－六、二九二四、二九二四－一地號等土地（下稱系爭土地），原按工業用地稅率課徵地價稅，經被告於民國八十四年清查發現原告工廠已於七十九年間停工，且將部分土地出租與太子汽車工業股份有限公司（下稱太子公司）、顯隆汽車股份有限公司（下稱顯隆公司）等作為修車廠使用，部分土地供保齡球館使用，乃自七十九年起按一般土地稅率課徵地價稅，並核定八十八年度地價稅為新台幣（下同）一一、九八九、一二二元。原告不服，主張系爭土地使用分區為工業區，且有工廠登記，雖暫停生產惟屬臨時性質，部分土地仍作為辦公室、員工宿舍、停車場使用，部分土地作為產品之儲運及轉運使用，應依實際使用面積比例換算課徵地價稅為由，申請復查，未獲變更，復提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定及原處分（復查決定及原核定）均撤銷，並判命被告核准原告所有廠地適用工業用地千分之十稅率課徵地價稅。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：

㈠工業用地未供工廠直接使用而出租予他人，是否仍應適用工業用地稅率課徵地價稅？

㈡原告可否以其主張供辦公室、宿舍、停車場及修車廠使用部分之面積比例計算工業用地之地價稅？

㈢本件有無八十九年九月二十日修正土地稅法施行細則第十四條第三項之適用？

㈣原告主張之理由：

⒈系爭土地為「工業用地」，依土地稅法第十八條第一項（原為第十七條第一項）之立法意旨，依法不得作工業以外之用途，不論是否直接供工廠使用，應一律按特別稅率徵稅。惟被告逕引財政部（六九）台財稅第三四二四四號函釋意旨，以原告未據以向工業主管機關取證證實係依核定規劃使用，改按一般稅率課稅，顯已違背土地稅法第十八條第一項之立法理由：「對依法核定為工業區或工業用地範圍內之土地，依法既不得作為工業以外之用途，宜一律按千分之十五徵稅，不必再問是否『直接供工廠使用』。」且有違司法院釋字第四二○號、第四九六號解釋。

⒉所謂「工業用地」依土地稅法第十條規定，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地。政府核准工業或工廠使用之土地，縱無供工廠直接使用而係出租予其他公司，亦得適用千分之十地價稅稅率，此由土地稅法第十條、第十八條第一項第一款及平均地權條例第二十一條即可得知。且自財政部八十一年八月二十一日台財稅第八一○三○七一九號函釋「○○公司，於註銷工廠登記後，將所有○○地號等三筆經核准按工業用地稅率課徵地價稅之土地，租予○○公司使用，如經查明仍符合工業用地有關規定，應准繼續用工業用地稅率課徵地價稅。」得以佐證。系爭土地有工廠設立登記，已符合土地稅法第十八條第一項第一款按特別優惠稅率計徵地價稅之規定。嗣以原告工廠暫停生產，廠地除留有部分（面積約七九○‧六五坪）依原來規劃供作辦公室、宿舍、停車場及產品（矽砂、水玻璃等）轉運場地使用，其餘一部分（面積約八七七坪）租予太子公司及顯隆公司使用，仍符合工業用地之有關規定，又其餘另一部份（面積約三○八三‧二坪）係空置未使用之土地，原告並未改變其為工業用地之規劃，且原告截至八十七年底止，仍係經工業主管機關核准登記有案之工廠，依法得繼續適用工業用地千分之十之稅率。

⒊系爭工業用地前經核定並依原規劃者賡續使用而用途一直未變更者，依土地稅法第四十一條第一項後段規定，以後免再申請。縱有變更，參照財政六十八年九月十四日台財稅第三六四七二號函釋意旨，亦以工業主管機關之認定為準。系爭工廠用地應可依前揭財政部（八十一）台財稅第000000000號函規定意旨，由被告就原告原申請前揭工業用地千分之十稅率時，所陳證據核明是否按核定規劃使用即可，毋庸再由原告重複向工業主管機關再為取證，俾資簡便。訴願決定及原處分以原告未據以向工業主管機關取證，以證實係按核定規劃使用，與財政部（六十九）台財稅第三四二四四號函規定不符，駁回原告之訴願，認事用法顯屬率斷。又原告工廠用地，其屬原告租予汽車工廠或修理廠使用者，依財政部六十八年九月十四日台財稅第三六四七二號及（八十一）台財稅第000000000號函釋規定，被告應函請工業主管機關查明是否仍符合工業用地有關規定，如不符合方可據以按一般用地稅率調整稅額，訴願決定及原處分未究明事實，亦未取得工業主管機關之認證，逕以適用工業用地稅率原因、事實已消滅，依一般用地稅率課徵原告地價稅，亦有違土地稅法第四十一條第一項後段之規定。

⒋依財政部六十九年六月十三日台財稅第三四七○○號函釋：「主旨：凡依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地，已按工業主管機關核定規劃使用者，無論自有自用或出租與興辦工業人使用，均得適用土地稅法第十八條規定之工業用地特別稅率課徵地價稅。」意旨，原告將工廠部分土地出租與顯隆公司作為修車廠使用，性質上仍屬工廠使用，自仍符合工業用地有關規定，亦無違反工業主管機關核定規劃使用之情事，原告應得主張以實際供辦公室、宿舍、停車場及修車廠使用部分之面積來計算工業用地之地價稅。

⒌本件原告之廠地雖已暫停生產，惟原告並無意註銷工廠登記，仍屬合法登記有案之工廠，惟被告於課徵系爭土地之地價稅，其地目竟逕予改按建地或田地計課，與台北縣板橋市公所八十四年十一月二十七日北縣板工都證字第八八八六號簡便行文表核定系爭土地為「工業區」之事實不符，有該簡便行文表附案為證，其地目之變更於法無據，訴願決定及原處分已逾越土地稅法第十條、第十八條、平均地權條例第二十一條規定及財政部（八十一）台財稅第八一○三○三七一九號函釋範圍，係對原告增加母法所無之納稅義務，顯已違背租稅法定主義。

⒍按稅捐稽徵法第一條之一但書規定，有利於納稅義務人者，採「從新從輕原則」，八十九年九月二十日行政院修正土地稅法施行細則第十四條增列第三項，明定「經核定按同法第十八條特別稅率計徵地價稅之土地，其停工或停止使用逾一年之土地，如屬工業用地（按工業用地包含工業區之土地在內），其在工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用前，仍繼續按特別稅率計徵地價稅。」（參照土地稅法施行細則修正條文暨其修正總說明）而原告至八十八年年四月二十三日前工廠登記未被註銷，仍屬合法登記有案之工廠，雖停工已逾一年以上，惟廠地大部分未變更用途，是以符合上開土地稅法施行細則修正規定；依稅捐稽徵法第一條之一但書規定應可適用工業用地特別稅率，則本件核課所適用之法令顯已違背「從輕」原則之規定，自有違誤。

㈡被告主張之理由：被告於八十九年一月二十五日派員現場勘查發現原告之工廠係處於停工狀態，現僅小部分供辦公室及停車場使用，其餘大部分，租與中山海山羅浮保齡球館、釣蝦場海山土雞城、大頭檳榔攤、顯隆汽車公司及宋楚瑜、張昭雄臺北縣競選總部，此有卷附照片可稽，依財政部六十九年五月二十八日臺財稅第三四二四四號函釋示「土地原為工廠用地，該工廠已停工，仍作該公司儲運及轉運使用，該公司向工業主管機關取證，倘經證實仍符合按核定規劃使用，自可按工業用地稅率課徵地價稅。」前揭土地非供工廠產品之儲運及轉運使用，亦未向主管機關取證，係按核定規劃使用，則適用工業用地稅率之原因事實已消滅。至原告所稱工廠部份土地仍作為「辦公室宿舍、停車場使用」乙節，因辦公室宿舍已不在工廠之內，核與財政部五八臺財稅第○二二二○號令所釋「．．．二辦公廳及單身宿舍用地在工廠內者應依照千分之十稅率課徵地價稅．．．」不符。另原告亦未能舉證以實其說，故不能以實際使用面積來計算工業用地之地價稅。又依臺北縣政府八十八年八月十一日北府建一字第二八三三六二號函原告之工廠原領之工廠登記證，業於八十八年四月二十三日為經濟部公告註銷，其工廠未符合工廠用地使用，即與被告原勘查之情況相符合，且租予顯榮公司部分亦無工廠登記證，是原告之訴為無理由。本件依實質課稅原則及土地稅法第十一條、土地稅法施行細則第十四條與財政部八十年五月二十五日台財稅第八○一二四七三五○號函釋，按一般用地稅率核定其八十八年地價稅為一一、九八九、一二二元並無不合。

理由

一、按「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。」「土地所有權人，申請適用本法第十八條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：一、工業用地：應檢附工業主管機關核准使用計劃圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。」，土地稅法第十八條第一項第一款及其施行細則第十四條第一項第一款分別定有明文。又按「土地稅法第十八條規定，工業用地統按千分之十五（現行法改為千分之十）計徵地價稅，但未按核定規劃使用者不適用之。至於是否已按核定規劃使用，應由工業興辦人或土地所有權人，向工業主管機關取證，稽徵機關憑以按特別稅率課徵地價稅。．．．工業用地之規劃使用，既係須經工業主管機關核定，其是否已按核定規劃開始使用，自宜以工業主管機關之認定為準。」「本案土地原為工廠用地，該工廠已停工，但仍作該公司銷售北部產品之儲運及轉運使用，依照本部（六十八）台財稅第三六四七二號函規定，由該公司向主管機關取證，倘經證實仍符按核定規劃使用，自可按工業用地稅率課徵地價稅。」「依土地法稅法第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。」「一、『廠房及其附屬建築之用地』及『生產原料倉庫及露天堆置原料用地』，均視為直接供工廠用地．．．三、辦公廳及單身宿舍在工廠之內者，依照千分之十五（現行法改為千分之十）稅率課徵地價稅。」分別經財政部六十八年九月十四日台財稅第三六四七二號函、六十九午五月二十八日台財稅第三四二四四號函、八十年五月二十五日台財稅第八○一二四七三五○號函及五八台財稅發第○二二二○號令釋示在案。上開函釋，係主管機關本於職權所為解釋，與母法規定無何牴觸，得予援用。

二、本件原告係主張：系爭土地係「工業用地」，有工廠設立登記，已符合土地稅法第十八條第一項第一款按千分之十特別優惠稅率計徵地價稅之規定。依土地稅法第十八條第一項（原為第十七條第一項）之立法意旨，依法不得作工業以外之用途，不論是否直接供工廠使用，應一律按特別稅率徵稅。惟被告逕引財政部（六九）台財稅第三四二四四號函釋意旨（由財政部自行加上「須向工業主管機關取證」之條件），以原告未據以向工業主管機關取證證實係核定規劃使用，改按一般稅率課稅，顯已違背修正前土地稅法第十七條第一項（現為第十八條第一項）之立法理由，更牴觸司法院釋字第四二○、四九六號解釋之租稅法定主義。嗣原告工廠暫停生產，廠地除留有部分依原來規劃供作辦公室、宿舍、停車場及產品（矽砂、水玻璃等）轉運場地使用，其餘一部分租予太子公司及顯隆公司使用，仍符合工業用地之有關規定，且原告截至八十七年底止，仍係經工業主管機關核准登記有案之工廠，其工廠用地符合土地稅法第十條、第十八條第一項第一款及平均地權條例第二十一條之規定，亦符合財政部（八一）台財稅第000000000函釋意旨，依法得繼續適用工業用地千分之十之稅率。又系爭工業用地，前經核定並依原規劃者賡續使用而用途一直未變更者，依土地稅法第四十一條第一項後段規定，以後免再申請。縱有變更，參照財政部六十八年九月十四日台財稅第三六四七二號函釋意旨，亦以工業主管機關之認定為準。原告工廠用地，其屬原告租予汽車工廠或修理廠使用者，依財政部六十八年九月十四日台財稅第三六四七二號函釋及（八一）台財稅第000000000號函釋意旨，被告應函請工業主管機關查明是否仍符合工業用地有關規定，如果不符合，方可據以按一般用地稅率調整稅額，況原告工廠雖停工，但無意註銷工廠登記。惟被告及訴願決定機關未取得工業主管機關之認證，逕以適用工業用地稅率原因、事實已消滅，依一般用地稅率課徵原告地價稅及駁回原告之訴願，顯與台北縣板橋市公所八十四年十一月二十七日北縣板工都證字第八八八六號簡便行文表核定系爭土地為「工業區」之事實不符外，更違背土地稅法第四十一條第一項後段規定。又依財政部六十九年六月十三日台財稅第三四七○○號函釋意旨，原告將工廠部分土地出租與顯隆公司作為修車廠使用，並無違反工業主管機關核定規劃使用之情事，退步言之，原告亦得主張以實際供辦公室、宿舍、停車場及修車廠使用部分之面積來計算工業用地之地價稅。另八十九年九月二十日行政院修正土地稅法施行細則第十四條增列第三項，明定「經核定按同法第十八條特別稅率計徵地價稅之土地，其停工或停止使用逾一年之土地，如屬工業用地，其在工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用前，仍繼續按特別稅率計徵地價稅。」原告至八十八年年四月二十三日前工廠登記未被註銷，仍屬合法登記有案之工廠，雖停工已逾一年以上，惟廠地大部分未變更用途，依稅捐稽徵法第一條之一但書規定應可適用工業用地特別稅率，請將訴願決定及原處分（復查決定及原核定）均撤銷，並判命被告核准原告所有廠地適用工業用地千分之十稅率課徵地價稅云云。被告則辯稱：被告於八十九年一月二十五日派員現場勘查發現原告之工廠係處於停工狀態，現僅小部分供辦公室及停車場使用，其餘大部分，租與中山海山羅浮保齡球館、釣蝦場、海山土雞城、大頭檳榔攤、顯隆汽車公司及宋楚瑜、張昭雄臺北縣競選總部，此有卷附照片可稽，依財政部六十九年五月二十八日臺財稅第三四二四四號函釋示「土地原為工廠用地，該工廠已停工，仍作該公司儲運及轉運使用，該公司向工業主管機關取證，倘經證實仍符合按核定規劃使用，自可按工業用地稅率課徵地價稅。」前揭土地非供工廠產品之儲運及轉運使用，亦未向主管機關取證，係按核定規劃使用，則適用工業用地稅率之原因事實已消滅。至原告所稱工廠部份土地仍作為「辦公室宿舍、停車場使用」乙節，因辦公室宿舍已不在工廠之內，核與財政部五八臺財稅第○二二二○號令所釋「．．．二辦公廳及單身宿舍用地在工廠內者應依照千分之十稅率課徵地價稅．．．」不符。另原告亦未能舉證以實其說，故不能以實際使用面積來計算工業用地之地價稅。又依臺北縣政府八十八年八月十一日北府建一字第二八三三六二號函原告之工廠原領之工廠登記證，業於八十八年四月二十三日為經濟部公告註銷，其工廠未符合工廠用地使用，即與被告原勘查之情況相符合，且租予顯榮公司部份亦無工廠登記證，是原告之訴為無理由。本件依實質課稅原則及土地稅法第十一條、土地稅法施行細則第十四條與財政部八十年五月二十五日台財稅第八○一二四七三五○號函釋，按一般用地稅率核定其八十八年地價稅為一一、九八九、一二二元並無不合，請駁回原告之訴等語。

三、查原告所有系爭土地上工廠已於七十九年間停工，原有工廠設立登記，業經前台灣省政府依工廠設立登記規則第十三條規定，以八十八年四月二十三日建一字第六三二七三號公告註銷；被告於八十九年一月二十五日派員至現場勘查，原告工廠確仍處於停工狀態，僅留小部分土地供辦公室及停車場使用，且其餘大部分土地租與中山海山羅浮保齡球館、釣蝦場、海山土雞城、大頭檳榔攤、顯隆汽車公司及宋楚瑜張昭雄台北縣競選總部等使用之情形仍存在之事實，有台北縣板橋市公所核發之系爭土地都市計畫土地使用分區證明書、原告之經濟部工廠登記證、系爭土地現場照片四幀在原處分卷，臺北縣政府八十八年八月十一日八八北府建一字第二八三三六二號函、前台灣省政府建設廳八十八年四月二十三日建一字第六三二七三號公告附本院卷可稽，且為原告所不爭執，堪信為真實。

四、原告主張：財政部（六九）台財稅第三四二四四號函釋自行加上「須向工業主管機關取證」之條件，而被告引用該函釋，以原告未據以向工業主管機關取證證實係核定規劃使用，改按一般稅率課稅，顯已違背土地稅法第十八條第一項（修正前為第十七條第一項）之立法理由，更牴觸司法院釋字第，四二○、四九六號解釋之租稅法定主義。又依財政部六十八年九月十四日台財稅第三六四七二號函釋及（八一）台財稅第000000000號函釋意旨，被告應函請工業主管機關查明原告將系爭工廠用地租予汽車工廠或修理廠使用，是否仍符合工業用地有關規定，如不符合，方可據以按一般用地稅率調整稅額。惟被告及訴願決定機關未取得工業主管機關之認證，逕以適用工業用地稅率原因、事實已消滅，依一般用地稅率課徵原告地價稅及駁回原告之訴願，顯與事實不符外，更違背土地稅法第四十一條第一項後段規定云云。然依首揭土地稅法第十八條第一項第一款及其施行細則第十四條第一項第一款之規定，土地所有權人申請適用工業用地特別稅率計徵地價稅者，除應檢附其他法定資料外，尚應檢附工業主管機關核准使用計劃圖或工廠設立許可證及建造執照等文件，而財政部（六九）台財稅第三四二四四號函釋乃為執行母法即首揭土地稅法第十八條第一項第一款及其施行細則第十四條第一項第一款所必要，遂就與該母法有關之細節性及技術性事項加以規定須向工業主管機關取證，符合比例原則，其合法性不容置疑，既未違背土地稅法第十八條第一項（修正前為第十七條第一項）之立法理由，更未牴觸司法院釋字第四二○、四九六號解釋之租稅法定主義。又土地所有權人申請適用工業用地特別稅率計徵地價稅後，是否按原核定規劃賡續使用而用途一直未變更，被告固可函請工業主管機關查明，但原告就其仍得適用工業用地特別稅率計徵地價稅之積極事實，亦應舉證即提出工業主管機關之認證，證明其仍按核定規劃賡續使用，用途一直未變更。本件被告曾函請臺北縣政府查明原告所有系爭土地有無依規定取證係按核定規劃使用，臺北縣政府函覆，原告之工廠原領編號00－000000－00工廠登記證業經前臺灣省政府建設廳依據工廠設立登記規則第十三條規定，以八十八四月二十三日建一字第六三二七三號公告註銷在案，被告未獲明確答覆，原告亦未提出工業主管機關之認證，被告復於八十九年一月二十五日派員至現場勘查如前述土地使用情況，拍照存證後，認為適用工業用地稅率原因、事實已消滅，遂依一般用地稅率課徵原告地價稅，要難謂與事實不符，更未違背土地稅法第四十一條第一項後段規定，原告上開主張，不足採信。

五、原告又主張：原告工廠暫停生產，廠地除留有部分依原來規劃供作辦公室、宿舍、停車場及產品（矽砂、水玻璃等）轉運場地使用，其餘一部分租予太子公司及顯隆公司使用，仍符合工業用地之有關規定，且原告截至八十七年底止，仍係經工業主管機關核准登記有案之工廠，其工廠用地符合土地稅法第十條、第十八條第一項第一款及平均地權條例第二十一條之規定，亦符合財政部（八一）台財稅第000000000函釋意旨，依法得繼續適用工業用地千分之十之稅率云云。惟查本件系爭土地原規劃係全部土地作為工廠使用，然被告於八十四年清查時發現該工廠於七十九年間停工，且原告將部分土地出租與太子公司、顯隆公司等當修車廠使用，但並未經承租公司或原告提具目的事業主管機關核定規劃使用之核准資料，部分土地供保齡球館使用，顯與目的事業主管機關核定規劃使用不同。又依被告提出之行政法院（現改制為最高行政法院）八十八年度判字第三三五七號判決理由之記載，被告於八十五年三月六日及八十六年二月一日派員至現場勘查，系爭土地部分作為原告公司辦公室及其貿易業務進口建材原物料之倉儲使用，而非工廠產品之儲運及轉運使用；被告於八十九年一月二十五日現場勘查時原告工廠亦在停工狀態，系爭土地出租情形業如前述，而原告就其工廠已於七十九年間停工亦無爭執，其工廠停工近十年，系爭土地顯然長期未按目的事業主管機關核定規劃使用甚明，自應由原告再提出已按核定規劃使用之證明。原告既未向主管機關取證係按核定規劃使用，自難依工業用地稅率課徵地價稅。是被告以系爭土地使用核與財政部（六九）台財稅第三四二四四號函釋中「由該公司向工業主管機關取證，倘經證實仍符按核定規劃使用」不符，且與財政部八十一年八月二十一日台財稅第000000000號函釋中「如經查明仍符合工業用地有關規定」未合，不應適用工業用地稅率課徵地價稅，並無不合，原告上開主張，不足採據。

六、原告復主張：依財政部六十九年六月十三日台財稅第三四七○○號函釋意旨，原告將工廠部分土地出租與顯隆公司作為修車廠使用，並無違反工業主管機關核定規劃使用之情事，退步而言，原告亦得主張以實際供辦公室、宿舍、停車場及修車廠使用部分之面積來計算工業用地之地價稅云云。惟查本件系爭土地原規劃既係全部土地作為工廠使用，已如前述，現有一大部分土地已出租未作工廠使用，顯與原核定規劃使用不同，況其工廠早於七十九年間即已停工，部分土地自用亦難認為符合原核定規劃使用，自不得適用優惠稅率。又原告之承租人顯榮公司並無工廠登記證，復未經工業主管機關核准使用，或向工業主管機關取證已按核定規劃使用，出租予顯榮公司部分自亦不得適用優惠稅率，原告主張按使用面積比例，適用優惠稅率，於法無據。

七、原告另主張：其雖停工已逾一年以上，惟依稅捐稽徵法第一條之一但書規定，適用八十九年九月二十日修正之土地稅法施行細則第十四條第三項「經核定按同法第十八條特別稅率計徵地價稅之土地，其停工或停止使用逾一年之土地，如屬工業用地，其在工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用前，仍繼續按特別稅率計徵地價稅。」系爭土地仍可按工業用地特別稅率課徵地價稅云云。惟前開修正規定停工或停止使用逾一年之工業用地，繼續按特別稅率計徵地價稅，限於在工廠登記證未被工業主管機關註銷，且土地未變更供其他使用前。系爭土地早於八十八地價稅核課前即已變更供其他使用，且其工廠登記證亦於八十八年四月二十三日經公告註銷，自無前開規定適用可言，其主張亦無可採。

八、綜上所述，原處分按一般土地稅率課徵原告八十八年度地價稅，訴願決定予以維持，均無違誤，原告徒執前詞請求撤銷，並判命被告核准原告所有廠地適用工業用地千分之十稅率課徵地價稅，均無理由，應予駁回。

九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭審 判 長 法 官鄭 忠 仁