臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第四六一二號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第四六一二號

原告

荻盛股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

余天興（會計師）

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年五月二十三日台

財訴字第○九○一三五四四三一號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：原告民國八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報各項耗竭及攤提新台幣（下同）一、一六○、八八四元。被告初查以其中一、一四五、九三三元係支付權利金（全部金額三、四三七、七九八元），該權利金係向國外購置新發明通訊設備用之電源供應器，包含所有設計圖樣及原樣機支付授權費，而依其會計師八十六年五月十九日補充說明原告提供購入國外專門技術（權利金）委託巽茂股份有限公司（下稱巽茂公司）生產，現因技術上之研製有些因素尚需克服，加以有關零件生產不足，導致產品無法如期交貨，乃依財政部六十二年三月二十二日台財稅字第三二二一三號函釋（下稱六十二年函釋）將原申報支付權利金分攤費用一、一四五、九三三元轉列遞延費用，至該項產品正式生產後再准予逐年攤提，核定各項攤提為一四、九五一元。原告申請復查，未獲變更，循序提起再訴願，經行政院八十八年二月二十二日台八十八訴字第○七一一四號再訴願決定將原決定及原處分均撤銷，著由被告另為處分。嗣被告依再訴願決定撤銷意旨，重核復查結果追認各項耗竭及攤提三八一、九七七元。原告不服，復提起訴願，仍遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：原處分及訴願決定均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：本件權利金之攤折應否按「月」為攤銷基礎？

㈠原告主張之理由：

⒈查所得稅法、商業會計法、營利事業所得稅查核準則及其他相關規定，除對於固定資產之折舊，有不滿一年者須按月比例計算折舊之規定外，另對於無形資產及遞延資產之折耗或攤銷，除開辦費明確按五年分年攤銷，即每年可在不超過截至當年度已實支總額百分之二十範圍內攤提之規定外，其餘對其他之無形資產或遞延資產僅規定按年平均攤銷，並無按月核算之規定，被告稱依行為時所得稅法第六十條及營利事業所得稅查核準則第八十七條第二款規定，對營業權等無形資產之評估，其每年攤折之計算，係以「年」作基礎而平均計算，並非按月平均計算。不論其所謂按「年」之平均分攤，係依一般所稱之「年度」或「會計年度」，均不影響原告之分攤計算依據，惟商業會計法第四十八條、第四十九條及第五十條規定，無論遞延費用、遞耗資產或無形資產之攤折計算，均明確規定按「期」計算，所謂之「期」應係指依「會計年度」之每結算期甚明。被告對原告依會計年度按年平均轉列費用不予認列之處分，確係純基於有利課徵八十四年度營利事業所得稅立場所作之處分，此由對被告之一般查核案例不難查證，被告顯然違法並有失公平。

⒉被告適用所得稅法第二十四條規定，該營利事業所得之計算係依年度收入總額減除各項成本費用及損失後而得當年之損益，並以會計上之收入與成本費用配合原則為抗辯，惟按被告之主張，本案應更正核定，將原告在八十四年度所支付之國外權利金三、四三七、七九八元全數改認列為八十四年度支付之損失，因依會計上之收入與成本費用配合原則，既然該筆權利金之花費，在事後確認全數喪失效益並無相對之獲益，則理應全數改列為支付年度之費用損失。

⒊有關會計上遞延費用之攤銷，一般均按「會計年度」平均計算，並普遍為主管之稅捐稽徵機關所接受，此為不可否認之事實。基於財務會計處理之重要性原則，本案轉列遞延費用之攤銷，其按「年」或按「月」之平均攤計，其差異金額不大，對該年度財務報表之公允表達亦不具重大影響，則原申報採取實務上一般納稅義務人所普遍之分攤方法，即按年度平均攤銷法，不但簡便且無不當。

㈡被告主張之理由：

⒈原告以系爭權利金因金額較鉅且效用及於未來，故將其支出予以資本化轉列未攤銷費用分三年攤提，請准追認云云。循序訴經行政院台八十八訴字第○七一一四號再訴願決定以，財政部八十七年十二月二十八日台財訴字第八七○九一一九五五號函補充答辯，略以被告援引六十二年函釋適用於本案，似有未妥；又系爭權利金自支出時起按三年分攤，尚屬可行等語，則被告以系爭各項耗竭及攤提中之一、一四五、九三三元係支付權利金分攤之費用，依六十二年函釋轉列為遞延費用，至其產品正式生產後，再准予逐年攤提，核定各項耗竭及攤提為一四、九五一元，即有未妥等由，將原決定及原處分均撤銷，著由被告另為處分。嗣被告依再訴願撤銷意旨重核復查決定，以本案系爭權利金三、四三

七、七九八元，取得日期為八十四年九月十三日，依撤銷意旨自支出時起按三年分攤，八十四年度准予追認各項耗竭及攤提三八一、九七七元（3,437,798/3×4/12＝381,977）為由，變更核定全年所得額為一、六三一、七四六元。

⒉查有關無形資產之攤銷係按「年」或按「月」為攤銷基礎乙節。依據所得稅法第六十條第三項規定，無形資產之攤折額以其成本照規定攤折年數按年平均計算之。上開所稱「按『年』平均計算」，主要係指無形資產應採平均法（或直線法）計算每年應攤折額，無形資產如係於課稅年度中取得，依據同法第二十四條揭示之收入成本費用配合原則，自應按取得後已經過之月份占全年之比例計算取得年度之攤折額，是以，本案被告之重核復查決定，按原告「自行申報」之財產目錄所記載之取得日期認定系爭技術攤折額之起算日期為九月十三日，准予追認八十四年度各項耗竭及攤提三八一、九七七元，核屬有據。

理由

一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「營業權、商標權、著作權、專利權及各種特許權等，均限以出價取得者為資產。前項無形資產之估價，以自其成本中按期扣除攤折額後之價額為準。攤折額以其成本照左列攤折年數按年平均計算之，‧‧‧」分別為所得稅法第二十四條第一項及同法第六十條所明定。次按「．．．營利事業使用國外營利事業或非我國境內居住個人之著作權所支付之權利金，或非屬上開案件所支付之權利金或技術服務報酬者，應由稽徵機關憑雙方簽訂之合約，核實認定。」為營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第八十七條第二款所規定。

二、原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報各項耗竭及攤提一、一六０、八八四元，被告初查將原申報向國外購置新發明通訊設備用電源供應器，包含所有設計圖樣及原樣機，支付之權利金分攤費用一、一四五、九三三元（全部金額

三、四三七、七九八元）轉列遞延費用，核定各項攤提為一四、九五一元。原告循序提起再訴願，經行政院台八十八訴字第０七一一四號再訴願決定將原決定及原處分均撤銷。嗣被告依再訴願撤銷意旨重為復查決定，以本案系爭權利金三、

四三七、七九八元，取得日期為八十四年九月十三日，依撤銷意旨自支出時起按三年分攤，八十四年度准予追認各項耗竭及攤提三八一、九七七元，變更核定全年所得額為一、六三一、七四六元，原告復循序提起行政訴訟，主張所得稅法、商業會計法、查核準則或其他相關規定，除對於固定資產之折舊，有不滿一年者需按月比例計算折舊之規定外，對其他之無形資產或遞延資產僅規定按年平均攤銷，並無明確按月核算之規定；而一般會計處理實務上對於無形資產或遞延費用均按年平均攤銷，並無按月計列，被告對原告依會計年度按年平均轉列費用不予認列之處分，依法無據並有失公平云云。

三、經查依原處分卷附原告自行申報之財產目錄明細表所載，系爭權利金取得無形資產日期為八十四年九月十三日，原告所提滙出滙款折算水單及進口報單等件影本尚不足以為系爭無形資產取得日期之證明。又依所得稅法第六十條第三項規定，無形資產之攤折額以其成本照規定攤折年數按年平均計算之，其所稱按「年」平均計算，係指無形資產應採平均法計算每年應攤折額。至於無形資產如係於課稅年度中取得，依同法第二十四條揭示之收入成本費用配合原則，且參照查核準則第九十五條關於固定資產提列折舊採用平均法或定率遞減法者，以一年為計算單位，其使用期間未滿一年者，按實際使用之月數相當於全年之比例計算之規定，自應按取得後已經過之月份占全年之比例計算取得年度之攤折額。是被告重核復查決定按原告自行申報財產目錄所載之取得日期認定系爭技術攤折額之起算日期為九月十三日，依該無形資產取得後四個月占八十四全年十二個月之比例，准予追認該年度各項耗竭及攤提三八一、九七七元，於法並無違誤，原告主張應將按年平均計算數額於八十四年度全數攤折，要無可採。從而原告聲請撤銷原處分及訴願決定，即無理由，應予駁回。

四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官　鄭 忠 仁