臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第六四一六號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　 九十年度訴字第六四一六號

原告

伸利企業有限公司

代表人

甲○○董事）

訴訟代理人

丙○○

被告

臺北縣政府稅捐稽徵處

代表人

乙○○處長）

訴訟代理人

丁○○

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十年九月十二日臺財訴字第○

九○○○二二六○四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

事實概要：緣原告係經核准使用統一發票營業人，其於民國（下同）八十八年十一、十二月份銷售額合計新台幣（以下同）一、八一二、六三一元，營業稅額九○、六三一元，未依規定於八十九年一月十五日以前申報銷售額，亦未繳納營業稅，並已逾三十日規定期限，案經被告於八十九年五月二日查獲，經審理違章成立，除依據八十八年六月二十八日修正公布營業稅法（下同）第四十三條第一項第一款規定對原告追補稅款九○、六三一元外（原告於八十九年七月二十日繳納），並依同法第五十一條第二款規定按所漏稅額九○、六三一元處五倍之罰鍰計四五三、一○○元（計至百元止）。原告就罰鍰部分不服，申請復查，經被告於九十年二月十五日以九十北稅法字第二○五五四號復查決定書變更核定所漏稅額為八四、五八一元，並改按漏稅額處三倍罰鍰計二五三、七○○元（計至百元止），原告猶表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定及原處分不利原告部分均撤銷。

㈡被告聲明：如主文所示。兩造爭點：原告主張其八十八年十一、十二月份營業稅應納稅額為四八、九二○元，雖未依限申報繳納，然實際所漏稅額僅為四八、九二○元，被告按所漏稅額處三倍罰鍰，則罰鍰應為一四六、七六○元，被告卻處二五三、七○○元，顯有違誤，是否可採？

㈠原告主張之理由：查原告八十八年十一、十二月份營業稅已自行申報銷項金額一、八二八、六三一元，銷項稅額九一、四三一元，進項金額七二九、二四二元，進項稅額三六、四六一元，應繳營業稅為銷項稅額九一、四三一元減進項稅額三六、四六一元再減上期留抵稅額六，○五○元後，應實繳稅額為四八、九二○元，為被告所認定無誤，若原告當期應納營業稅未申報繳納，則實際所漏稅額亦應為四八、九二○元，營業稅違章既係按所漏稅額處三倍罰鍰，則處罰鍰應為一四六、七六○元，而非二五三、七○○元。綜上論述，原處分違章罰鍰部分顯有不合。

㈡被告主張之理由：

⒈本件原告八十八年十一、十二月份銷售額計一、八一二、六三一元，營業稅計九○、六三一元，未依規定於八十九年一月十五日以前申報銷售額或統一發票明細表，亦未繳納應納營業稅，已逾規定期限三十日，違反營業稅法第三十五條規定，是為原告所坦承之事實，被告依營業稅法第五十一條第二款規定，除追繳稅款九○、六三一元外，並按漏稅額裁處五倍罰鍰四五三、一○○元，於法原無不合。

⒉惟按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律，但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為八十五年七月三十日增訂公布之稅捐稽徵法第四十八條之三所明定。又按「本法第五十一條第一款至第四款及第六款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。」為八十九年六月七日修正公布之營業稅法施行細則第五十二條第二項第一款所規定。

⒊本件被告依據上開法條規定從新從輕原則，於復查時，審核本件原告自違章行為發生日起至查獲日止，尚有累積留抵稅額六、○五○元（八十八年九─十月份）未辦理退抵稅額，依新修正營業稅法施行細則第五十二條第二項第一款規定，本件原核定之漏稅額九○、六三一元，應予扣減累積留抵稅額六、○五○元後之金額八四、五八一元，核定為本件之漏稅額；又按修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」營業稅法第五十一條第二款規定：「納稅義務人逾規定期限三十日未申報銷售額或統一發票明細表，亦未按應納稅額繳納營業稅者，按所漏稅額處五倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實者，處三倍罰鍰。」查原告是於八十九年七月廿日補報補繳稅款，在被告裁罰處分核定（八十九年八月十五日）前，且於復查申請書中亦已坦承違章之事實，改按其所漏稅額（八四、五八一元）處三倍罰鍰，故復查決定將原處分違章罰鍰四五三、一○○元，予以變更為二五三、七○○元（計至百元止）。

⒋至原告訴稱應以當期補申報之應納稅額四八、九二○元為漏稅額乙節，經查「本法第四章第一節規定計算稅額之營業人，其進項稅額憑證，未於當期申報者，得延至次期申報。次期仍未申報者，應於申報扣抵當期敘明理由。」為營業稅法施行細則第二十九條規定，本件原告八十八年十一─十二月份進項憑證，依規定應於八十九年一月十五日以前，向被告提出申報扣抵銷項稅額，惟原告卻於八十九年七月二十日始行提出申報扣抵，又按「關於營業稅法施行細則第五十二條第二項第一款所稱之漏稅額，如何認定：說明二、營業稅法施行細則第五十二條第二項第一款規定，營業稅法第五十一條第一款至第四款及第六款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。上開漏稅額之計算，參酌本部七十九年十二月七日台財稅第七九○四一○七五○號函及八十五年二月七日台財稅第八五一八九四二五一號函釋意旨，應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額。三、又依營業稅法第三十五條第一項規定，營業人不論有無銷售額，應按期填具申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。準此，營業人之進項稅額准予扣抵或退還，應以已申報者為前提，故營業人違反營業稅法第五十一條第一款至第四款及第六款，據以處罰之案件，營業人如於經查獲後始提出合法進項憑證者，稽徵機關於計算漏稅額時尚不宜准其扣抵銷項稅額。四、‧‧‧」為財政部八十九年十月十九日台財稅第○八九○四五七二五四號函所核釋。本件原告八十八年十一─十二月份之進項憑證，依規定應於八十九年一月十五日以前或次期申報銷售額時，申報扣抵銷項稅額，惟原告遲至被告八十九年五月二日查獲後，於八十九年七月二十日始行辦理補申報，其補申報所提出進項憑證之進項稅額三六、四六一元，依相關規定及函釋意旨，於計算漏稅額時尚不宜准其扣抵銷項稅額，故本件之漏稅額仍應為八四、五八一元，訴願及復查決定，按所漏稅額處三倍罰鍰二五三、七○○元（計算至百元止），於法並無違誤，請予維持。

理由

按「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．二、逾規定期限三十日未申報銷售額或統一發票明細表，亦未按應納稅額繳納營業稅者。」及「營業人違反本法後，法律有變更者，適用裁處時之處罰規定。但裁處前之法律有利於行為人者，適用有利於行為人之規定。」分別為行為時營業稅法第三十五條第一項、第五十一條第二款及第五十三條之一所明定。次按「本法第五十一條各款之漏稅額，依左列規定認定之：一、第一款至第四款及第六款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。」復為行政院八十九年六月七日台八十九財字第一六二四七號令發布修正之同法施行細則第五十二條第二項第一款所規定。又「關於營業稅法施行細則第五十二條第二項第一款所稱漏稅額，如何認定乙案．．．說明：一、．．．二、營業稅法施行細則第五十二條第二項第一款規定，營業稅法第五十一條第一款至第四款及第六款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。上開漏稅額之計算，參酌本部七十九年十二月七日台財稅第七九○四一○七五○號函及八十五年二月七日台財稅第八五一八九四二五一號函明示，應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額。三、又依營業稅法第三十五條第一項規定，營業人不論有無銷售額，應按期填具申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。準此，營業人之進項稅額准予扣抵或退還，應以已申報者為前提，故營業人違反營業稅法第五十一條第一款至第四款及第六款，據以處罰之案件，營業人如於經查獲後始提出合法進項憑證者，稽徵機關於計算其漏稅額時尚不宜准其扣抵銷項稅額。四、另有關稽徵機關查獲漏進漏銷之案件，營業人於進貨時間未依規定取得合法進項憑證，自無進項稅額可扣抵銷項稅額，故稽徵機關補徵其漏報銷售額之應納稅額時，尚不宜按銷項稅額扣減查獲進貨金額計算之進項稅額後之餘額核認。」亦經財政部八十九年十月十九日台財稅第○八九○四五七二五四號函釋有案。上開函釋，係財政部基於權責，依法所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。

本件原告係經核准使用統一發票營業人，其於八十八年十一、十二月份銷售額合計

一、八一二、六三一元，營業稅額九○、六三一元，未依規定於八十九年一月十五日以前申報銷售額，亦未繳納營業稅，並已逾三十日規定期限，案經被告於八十九年五月二日查獲，經審理違章成立，除依據營業稅法第四十三條第一項第一款規定對原告追補稅款九○、六三一元外（原告於八十九年七月二十日繳納），並依同法第五十一條第二款規定按所漏稅額九○、六三一元處五倍之罰鍰計四五三、一○○元（計至百元止）。原告就罰鍰部分不服，申經復查結果，變更核定所漏稅額為八

四、五八一元，並改按漏稅額處三倍罰鍰計二五三、七○○元（計至百元止），原告猶表不服，提起訴願，遭決定駁回，復起訴主張其八十八年十一、十二月份營業稅應納稅額為四八、九二○元，雖未依限申報繳納，然實際所漏稅額僅為四八、九二○元，被告按所漏稅額處三倍罰鍰，則罰鍰應為一四六、七六○元，被告卻處二

五三、七○○元，顯有違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。查原告對於八十八年十一、十二月份銷售額一、八一二、六三一元，營業稅額九○、六三一元，未依規定於八十九年一月十五日以前申報繳納，遲至被告八十九年五月二日查獲後，始於八十九年七月二十日申報繳納之事實，此有八十九年四月十五日營業人進銷項憑證交查異常查核清單、被告八十九年五月二日八九北稅工字第六六一三五號函、營業人銷售額與稅額申報書附原處分卷可稽，復為兩造所不爭執，自堪信為真實，則被告核定九○、六三一元減六、○五○元（累積留抵稅額）後之金額八四、五八一元為漏稅額，並按所漏稅額處三倍罰鍰（八四、五八一元╳３）為二五三、七○○元（計至百元止），揆諸首揭規定與說明，自無不合。

至於原告訴稱：其八十九年七月二十日補申報進項憑證之進項稅額三六、四六一元亦應准扣抵乙節，查原告係於八十九年五月二日查獲後始提出進項憑證之進項稅額

三六、四六一元，因非屬查獲前已合法申報之進項稅額，被告否准扣抵，亦無不合，原告所訴，洵不足採。

綜上所述，本件被告之罰鍰處分（復查決定），核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭審 判 長 法 官 王立杰