臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第六九一六號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第六九一六號

原告

甲○○

被告

財政部台灣省北區國稅局

代表人

林吉昌（局長）住同右

訴訟代理人

丙○○送達代

　　　　　　　　乙○○

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十二月七日台財訴字

第八九○○一二六一六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

壹、事實概要：原告甲○○為台經聯合會計師事務所合夥人之一，其於八十二年度綜合所得稅結算申報，並未於結算申報內填報其執行業務所得新台幣（下同）五○

六、二○七元。案經被告以原告八十二年度綜合所得稅結算申報，漏報執行業務所得計五○六、二○七元，違章成立，除核定補徵稅額九四、六九八元外，並處所漏稅額○‧五倍之罰鍰四七、一○○元（計至百元止）。原告不服，申經被告八十八年十二月二十日北區國稅法字第八八○六○七九八號復查決定結果，未獲變更，提起訴願，亦遭財政部九十年十二月七日台財訴字第八九○○一二六一六號訴願決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

貳、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：

㈠、訴願決定、原處分均撤銷。

㈡、被告應給付原告新台幣九萬四千六百九十八元。

二、被告聲明求為判決：駁回原告之訴。

參、兩造之爭點：聯合執業事務所之合夥人，可否約定由其中一人申報執行業務所得，而免除其他合夥人執行業務綜合所得稅申報義務？

一、原告主張之理由：

㈠、原告與其他合夥人協議八十二年度盈餘分派比例，係民法契約之效力，謝秀梅因而得到八十二年度全部盈餘，被告不能以其屬私人文書而不予承認，此觀行政院台八十六訴字第三四一三九號再訴願決定，即可驗證。況綜合所得稅採累進稅率，全部集中由一人負擔時之稅賦，絕不會比分散三人來得低，應無依此方式逃漏稅之理由。

㈡、訴願決定、復查決定法令依據，為執行業務所得查核辦法（下簡稱查核辦法），該辦法係依據所得稅法第十四條第一項第二類三款規定「執行業務費用之列支，準用本辦法有關營利事業所得稅之規定，其辦法由財政部定之。」由所得稅法之規定得知，查核辦法係委任立法，制訂規範應以費用列支查核為準，財政部將有關盈餘分配事項，也以該辦法規範，似有擴張解釋之嫌。

㈢、原告係於八十二年度加入台經聯合會計師事務所聯合執業，依查核辦法之規定「‧‧‧，應於事實發生之年度辦理結算申報時，檢送聯合執業合約書‧‧‧。其未於結算申報時檢送合約書者，依前一年度之狀況核課其所得。」被告核課分派比例，原告並未附上盈餘分派協議書，但依查核辦法亦應以上一年度之資料為基準，被告實應瞭解原告在上一年度也未有分派盈餘之事實，被告未加調查，即斷然補稅科罰，失之苛刻。

㈣、原告係以實際資料申報八十二年度綜合所得稅，若原告有分配盈餘三分之一之權利，則有關台經聯合會計師事務所已被扣繳之稅額，也應有取得三分之一的權利（全額為二九三、四五一元）依此計算漏稅額也應為零元，應無處罰之理。

二、被告主張之理由：

㈠、原告主張其八十二年度與張裕銘、謝秀梅合夥執行業務，經合夥人決議，由謝秀梅君承受全部八十二年度之盈餘等情，經查聯合執業事務所各執業者辦理結算申報時，各合夥人應檢附盈餘分配表並申報當年度分配之執行業務所得，此為各合夥執行業務者應申報之義務，不得以其合夥人謝秀梅君已單獨承受並申報執行業務所得，而免除原告申報之義務；又原告主張其應有扣繳稅款二九三、四五一元之權利乙節，查原告是否有扣繳稅款三分之一之權利應由其合夥人共同協議，核非被告職權，併此陳明。本件原告係台經會計事務所之合夥人之一，其八十二年度綜合所得稅結算申報時，並未於結算申報書內填報其執行業務所得及營利所得計五○六、二○七元，經被告查得，審理違章成立，核定其漏稅額為九四、六九八元，是被告據以補徵稅額九四、六九八元，並無不合。

㈡、原告八十二年度綜合所得稅結算申報，漏報營利、執行業務所得計五○六、二○七元，審理違章成立，認定漏繳稅額為九四、六九八元，業如前述，是被告按所漏稅額處○˙五倍之罰鍰四七、一○○元（計至百元止），並無不合。

理由

甲、補徵八十二年度綜合所得稅部分：

一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類‧‧‧第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除‧‧‧其他直接必要費用後之餘額為所得額。」為行為時所得稅法第十四條第一項第二類所明定。

二、經查原告於八十二年間，為台經聯合會計師事務所合夥人之一，此有台經聯合會計師事務所八十二年度使用帳冊申請登記驗印報告單所載之合夥人姓名可稽，但原告於八十二年度綜合所得稅結算申報，並未於結算申報內填報其執行業務所得五○六、二○七元等情，有八十二年度綜合所得稅結算申報書可查，並為兩造所不爭，堪認為實。被告以原告八十二年度綜合所得稅結算申報，漏報執行業務所得計新五○六、二○七元，違章成立，核定補徵稅額九四、六九八元，並無不合。

三、按聯合執業事務所各執業者辦理結算申報時，各合夥人應檢附盈餘分配表並申報當年度分配之執行業務所得，執行業務所得查核辦法第五條第二項定有明文，此為各合夥執行業務者應申報之公法上之義務，殊不得私法約定以合夥之一人單獨承受並申報執行業務所得，而免除其他執行業務者申報之義務。是以原告雖提出其與其他合夥人張裕銘及謝秀梅之盈餘分配協議書，主張：原告與其他合夥人張裕銘、謝秀梅協議，由謝秀梅承受全部八十二年度執行業務所得盈餘之契約，應有拘束被告之效力云云，自不可採。

四、至於原告與其他合夥人協議由謝秀梅承受八十二年度全部盈餘分派而申報綜合所得稅，而使謝秀梅八十二年度綜合所得稅增加，係屬謝秀梅申報八十二年度綜合所得稅之問題，究與原告八十二年度申報執行業務所得之義務無涉，原告主張無以此種使應納稅額不減反增之方法逃漏稅，認應免除原告八十二年度執行業務綜合所得稅申報義務云云，自屬有誤。

五、原告又以：被告未依查核辦法，於原告申報而未檢送合約書時，調查前一年度之狀況核課原告所得，逕行補稅科罰，亦有未合云云。惟按執行業務所得查核辦法第五條規定：「執行業務者聯合執業之合約，須載明各執行業務者之姓名、身分證統一編號、戶籍地址、分配盈餘比例及收支處理方式等事項，並應於事實發生之年度辦理結算申報時，由代表人檢附聯合執業合約書，變更、註銷時亦同。其未於所得核定前檢送合約書者，依前一年度之狀況核課其所得。」是依該辦法規定，得依前一年度之狀況核課其所得者，係指執行業務所得者已於事實發生之年度辦理結算申報執行業務所得，但未於所得核定前檢送合約書者而言，但本件原告係未於結算申報內填報其執行業務所得，而遭被告查得，自無從以前一年度之狀況核課其所得。被告依台經聯合會計師事務所總帳及分錄帳所載計算盈餘分配總金額，按原告在台經聯合會計師事務所合夥期間及其他合夥人數比例，計算原告執行業務所得（有卷附合夥人盈餘分配報告表及審查報告可稽），自無不合。況本院八十九年度訴字第二七六六號原告沈珊珊（合夥人張裕銘之配偶）綜合所得稅案，原告為該案之訟訴代理人於該案九十年七月二十四日準備程序中亦自陳：「台經聯合會計師事務所除原告（指該案）外之三位會計師願意補繳稅款之差額」等語，嗣後該案並以被告機關更正沈珊珊罰鍰金額四萬八千六百九十八元結案，此經本院依職權調卷該卷可稽，本件原告自更不得再予爭執，附此敘明。

六、又原告主張原告有分配盈餘三分之一之權利，則有關台經聯合會計師事務所已被扣繳之稅額，也應有取得三分之一的權利（全額為二九三、四五一元）依此計算漏稅額也應為零元云云，惟查，原告是否有扣繳稅款三分之一之權利應由其合夥人共同協議，至於台經聯合會計師事務所所扣繳之稅額，係該事務所繳稅款，與原告應申報扣繳之執行業務所得，係屬兩事，原告主張，殊有誤解。

七、從而，被告依首揭規定，核定補稅額九四、六九八元，並無不合。訴願決定遞予駁回，亦無違誤，均應予維持。本件原告之訴為無理由，應予駁回。

乙、罰鍰部分：

一、按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第一百十條第一項所明定。另按「各稽徵機關受理執行業務者綜合所得稅結算申報案件時，如發現納稅義務人僅填報『執行業務所得額』，而漏未填報『執行業務收入總額』及『必要費用』各欄金額者，應即輔導其補填後，始予受理申報。說明：

二、綜合所得稅納稅義務人申報其執行業務所得，但未依法設帳記載及保存憑證，或未提供證明所得額之帳簿文據，經稽徵機關依本部頒訂之『執行業務者收費及費用標準』，核定增加其所得額者，補稅免罰。但如經各稽徵機關進行調查，查獲有短漏執行業務所得之證據資料者，除應補徵其綜合所得稅外，應依所得稅法第一百十條規定送罰。」為財政部七十三年二月七日臺財稅第五○八一一號函所函釋。

二、經查原告為會計師，對於上開稅務法令，應知之甚詳，其對八十二年度在台經聯合會計師事務所執行業務所得，應於該年度綜合所得稅內申報，亦應注意，且能注意，卻於八十二年度綜合所得稅結算申報時，並未於結算申報內填報其執行業務所得五○六、二○七元，顯有過失，被告以原告八十二年度綜合所得稅結算申報，漏報執行業務所得計五○六、二○七元，原告處所漏稅額○‧五倍之罰鍰四

七、一○○元（計至百元止），並無不合。訴願決定遞予駁回，亦無違誤，均應予維持。本件原告之訴為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 五 庭審 判 長 法 官 張瓊文