臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十一年度訴字第二二六八號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十一年度訴字第二二六八號

原告

甲○○

訴訟代理人

徐南城律師

被告

基隆市稅捐稽徵處

代表人

乙○○處長）

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因地價稅事件，原告不服基隆市政府中華民國九十一年五月二十日（九一

）基府秘法字第○四四五七八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

壹、事實概要：緣原告甲○○所有基隆市○○區○○段六八○地號等十六筆土地，被告基隆市稅捐稽徵處以民國（下同）九十年十一月三十日第Ｚ00000000000000000000０８５號核定稅額繳款書核定原告九十年應納地價稅額為新台幣（下同）一、一四七、八六二元，原告不服，主張略以其所有安樂區○○段八一

一、八五三、八六八地號土地係國家新城（大業倉儲）聯外道路之一部分，為都市○○道路用地，不應負擔地價稅；又同區段六八○、六二八、六八二｜一、八○八地號四筆土地乃都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中土地隔離，其地價稅應全免。另同區段七五○、七七四、七七七、七八二、

八二二、八二五、八五四及八六六地號土地與上開六八○、六八二、六八二∣一、八○八地號四筆土地，其都市計畫使用分區編為「住宅區」，惟面臨峭壁，且無建築線，亦無法申請建照，不應按一般稅率課徵地價稅為由申請復查，未獲變更，原告不服，提起訴願，旋遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。

貳、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：

㈠、訴願決定及原處分均撤銷。

㈡、訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明求為判決：

㈠、駁回原告之訴

㈡、訴訟費用由原告負擔。

參、兩造之爭點：

一、原告主張之理由：

㈠、按「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：一、依都市計劃編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。五、依都市計劃編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。」土地稅法第二十二條第一項定有明文，亦即依法不能建築仍作農業用地使用者，得依法免地價稅，而只繳田賦，合先敘明。

㈡、次按基隆市政府八十一年七月三日八一基府工土字第四九三○六號函所附之地籍圖，其標示國家新城（大業倉儲）聯外道路，八一一地號（原地號為七○｜二五）、八五三地號（原地號為七二｜一八）、八六八地號（原地號七二｜五五），為該聯外道路之一部分，故該等土地地目雖為林，但確實為都市○○道路用地，不應負擔地價稅，被告科以前揭土地地價稅，顯有違誤。

㈢、又被告訴稱系爭六八○、六八二、六八二｜一、八○八地號土地使用分區為「住宅區」、「公園」等，其所依據之面積比例，乃係按基隆市安樂地政事務所九十年一月四日（八九）基安地所二字第一一○三二號函所載之估算結果，但該函係載明「保護區○○○○道路、住宅用地面積乙案，經估算結果詳如附表，惟實際面積仍應依確定後之樁位分割登記為準」，即已釋明係以分割套繪圖估算，實際面積並未確定，被告以未確定之面積課稅，即有違誤。又查「都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，地價稅或田賦全免。」土地稅減免規則第十一條定有明文，故系爭八○八等地號土地地價稅、田賦應全免，方為合理。至於財政部八十八年一月十九日台財稅第八八一八九六二一四號函核釋「．．．使用分區為部分住宅區○○道路預定地之土地，在尚未分割確定前，准先以估算之面積，分別依法徵免地價稅，俟將來地政機關釘樁逕為分割確定後，面積如有增減，再依法辦理補退稅款。」，前開函釋意旨非謂被告得先收取假設之稅款，再由人民收集證據索回稅款，更何況上開地號土地，被告對其分區使用面積及位置並未確定，即對原告科以稅款，實有欠公允。

㈣、末按系爭八一一、八二二、八六六、八五三、八六八、八二五、八五四、七五○、七七七、七八二、七七四地號等十一筆土地，都市計劃使用分區編為「住宅區」之土地上確有諸多墳墓，佔上開土地之比例頗大，其餘空地則種植綠竹、果樹。因該土地位置位於基隆市大衛營社區旁，面臨峭壁，高低落差逾六樓，對外無通路，前後亦無建築線，無法申請建照，依建築法第四十四條、建築技術規則建築設計施工篇第二條、第六條等規定，前揭系爭土地均係不能建築之土地，且一直用作農業用地使用，被告完全未論列其課稅之依據，顯有違土地稅法第二十二條第一項規定之意旨。又原告繼承取得系爭土地時，係課徵田賦，而從未依一般稅率課徵地價稅；本件被告依一般稅率課徵地價稅，非但欠缺客觀標準，且對原告亦有欠公允。

二、被告主張之理由：

㈠、查原告所有安樂區○○段八一一、八五三、八六八地號（原地號為安樂區○○○段鶯歌石小段七○之二五、七二之一八、七二之五五）三筆土地依基隆市政府八十一年七月三日八一基府工土字第四九三○六號函所附之地籍圖及國家新城（大業倉儲）聯外道路工程土地使用清冊所示，並非道路用地。次查安樂區○○段八一一地號土地為建地目，七五○、七七四、七七七、七八二、八二二、八二五、

八五三、八五四、八六六、八六八地號等十筆土地都市計畫使用分區為「住宅區」，六八○（重測前為鶯歌石段鶯歌石小段三二○地號），六八二（重測前為鶯歌石段鶯歌石小段三一九地號）、六八二∣一（八十九年二月二日分割自六八○地號）、八○八地號等四筆土地都市計畫使用分區部分為「住宅區」，上揭土地都市計畫使用分區為「住宅區」部分，非屬都市計畫法所稱之公共設施保留地，依據基隆市政府工務局九十年七月十二日（九○）基府工都字第○五六二七八號函及九十年八月八日（九○）基府工都字第○六六三九二號函查得均未在禁建區範圍內，係位於國家新城細部計畫範圍內，非屬依法限制建築或不能建築土地；並經基府市政府八十七年五月二十七日及九十年八月九日會同台灣電力公司、自來水公司、安樂地政事務所等相關單位現場會勘結果，係屬公共設施完竣地區，核無土地稅法第二十二條課徵田賦規定之適用，應按一般用地稅率課徵地價稅，並無違誤。

㈡、有關安樂區○○段六八○、六八二、六八二∣一、八○八地號土地部分：

１、本部分係屬變更基隆市港口商埠部分（國家新城附近地區）細部計畫案範圍，目前尚未分割，依財政部八十八年一月十九日台財稅第八八一八九六二一四號函釋規定，先以估算面積徵免地價稅，俟將來地政機關釘樁逕為分割確定，面積如有增減，再依法辦理補退稅款。並經被告於八十六年八月十三日現場勘查新城段六八○、六八二地號土地為山林地，九十年五月廿一日勘查新城段八○八地號土地為雜木林。次查上開地號面積依原告向基隆市安樂地政事務所申請，並經該所九十年一月四日（八九）基安地所二字第一一○三二號及九十年四月三日（九○）基安地所二字第二六三五號函復原告估算之面積，其中新城段六八○、六八二、六八二∣一地號，其使用分區為保護區部分面積分別為三一六．六四平方公尺、三三○．二七平方公尺及七平方公尺，應課徵田賦，又六八○、六八二地號土地使用分區為公園部分面積分別為五○二六．五七平方公尺及二○五九．二二平方公尺，核有土地稅法第二十二條課徵田賦規定之適用。

２、另新城段六八○地號土地使用分區○道路部分面積為二三八．四平方公尺及新城段八○八地號（地目為雜）使用分區為公園部分，面積為一七二．三平方公尺，既屬都市計畫編定之公共設施保留地，未作任何使用，則依土地稅減免規則第十一條規定，應免徵地價稅。

３、至於新城段六八○、六八二、六八二∣一、八○八地號土地使用分區為住宅區部分，面積分別為九六一．○六平方公尺、三、二三九．○五平方公尺、四、九七九．二九平方公尺及二○五．○三平方公尺，非屬土地稅減免規則第十一條規定所稱之都市計畫公共設施保留地，故無該規定得免地價稅或田賦之適用；且其係位於國家新城細部計畫範圍內，又係公共設施完竣地區，依財政部八十二年十二月十六日台財稅第八二○五七○九○一號函釋，「公共設施完竣地區之土地，在與鄰接土地協議調整地形或合併使用，達到規定最小面積之寬度及深度，即可建築，尚非屬土地稅法第二十二條第一項第四款規定所稱『依法不能建築』之土地。」核無土地稅法第二十二條課徵田賦規定之適用，應按一般用地稅率課徵地價稅，揆諸首揭規定及財政部函釋意旨，並無違誤。

㈢、末按原告系爭新城段七五○、七七四、七七七、七八二、八一一、八二二、八二

五、八五三、八五四、八六六、八六八地號土地，其中八一一地號為建地目，餘地目為林，原告雖訴稱上開土地有諸多墳墓，面臨峭壁高低落差大，前後無建築線，無法申請建照，不能建築云云。惟查上揭土地都市計畫使用分區均為「住宅區」，經基隆市政府工務局九十二年七月十七日基府工都貳字第○九二○○六三七八二號函復，上述土地均屬國家新城細部計畫範圍內之住宅區，非屬依法不能建築或限制建築之地區，原告雖主張種植農作，惟核無土地稅法第二十二條課徵田賦規定之適用，應按一般稅率課徵地價稅，並無不合。

理由

一、原告所有基隆市○○區○○段六八○地號等十六筆土地，被告核定九十年應納地價稅額為一、一四七、八六二元。原告不服，其起訴理由如右揭「原告主張之理由」欄所述。

二、茲就原告主張各節，分述如下：

㈠、系爭新城段八一一、八五三及八六八地號（原地號七○之二五、七二之一八、七二之五五）三筆土地部分：

１、原告就此部分主張，依據基隆市政府八十一年七月三日八一基府工土字第四九三○六號函所附之地籍圖之標示，系爭三筆土地係做為國家新城（大業倉儲）之聯外道路，屬都市○○道路用地，不應負擔地價稅云云。

２、查土地稅法第十四條規定：「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」行政院依據土地稅法第六條及平均地權條例第二十五條制定土地稅減免規則，該規則第九條前段固從寬訂定：「無償供公眾使用之私有土地，應經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。」惟亦已明定應經查明屬實者，其在使用期間內之地價稅或田賦始能獲得全免。故除經地目變更為「道」之土地（應根據主管地政機關變更登記為「道」之地籍資料辦理），依同規則第二十二條但書第二款規定，始應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由所有權人申請，即可免徵地價稅外，其餘未經主管地政機關將地目變更為「道」之土地依同條前段規定，私有土地應由所有權人或典權人造具清冊檢同有關證明文件向直轄市、縣市主管稽徵機關申請，始能減免地價稅。本件原告既自承其地目為「林」，並非「道」，而依據基隆市政府工務局九十二年七月十七日基府工都貳字字○九二○○六三七八二號函所示，其都市計畫使用分區為住宅區，並屬已規定地價之土地，依上開法律之規定，如原告主張其係供公眾使用之道路用地，欲免徵地價稅，依上說明，即應由原告造具清冊檢同有關證明文件向被告機關提出申請，經查證屬實後，始能獲得免徵地價稅，本件原告未提出申請，就已屆課徵期之地價稅主張應予免徵，自屬無據。

㈡、系爭新城段八○八、六八○、六八二、六八二∣一地號（重測前為鶯歌石小段七○之一八、三二○、三一九地號）土地部分：

１、原告主張系爭四筆土地，其使用分區○住○區○道路及保護區，被告以依據基隆市安樂地政事務所九十年一月四日（八九）基安地所二字第一一○三二號函所載之估算結果，核課系爭地價稅等語。惟查該函載明「保護區○○○○道路、住宅用地面積乙案，經估算結果詳如附表，惟實際面積仍應依確定後之樁位分割登記為準」，即已釋明係以分割套繪圖估算，實際面積並未確定，原決定書以未確定之面積課稅，已有未洽，況土地稅減免規則第十一條規定：「都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，地價稅或田賦全免。」系爭土地地價稅、田賦自應全免，至於財政部八十八年一月十九日台財稅第八八一八九六二一四號函核釋「．．．使用分區為部分住宅區○○道路預定地之土地，在尚未分割確定前，准先以估算之面積，分別依法徵免地價稅，俟將來地政機關釘樁逕為分割確定後，面積如有增減，再依法辦理補退稅款。」此項解釋係以先行估算面積，予以免徵地價稅等，與上開規則違背，應不生效力，系爭四筆土地，被告對分區使用面積及位置並未確定，自不得課徵地價稅云云。

２、按都市計畫編定為住宅區之土地，應課徵地價稅，其編定為公共設施保留地者而未使用者，始能獲得免徵地價稅，已見前述；倘同筆土地，部分編為住宅區，部分編為公共設施保留地者，在土地未分割前，其地價稅應如何計算？財政部八十八年一月十九日台財稅第八八一八九六二一四號函解釋稱：「．．．使用分區為部分住宅區○○道路預定地之土地在尚未分割確定前，准先以估算之面積，分別依法徵免地價稅，俟將來地政機關釘樁逕為分割確定後，面積如有增減，再依法辦理補退稅款。」財政部上開解釋係本於主管機關之權責所為之解釋，經核其內容並未違反法律之規定，亦符合公平原則，被告機關自得予以適用。本件系爭四筆土地係屬變更基隆市港口商埠部分（國家新城附近地區）細部計畫案範圍，部分編為住宅區，部分編為公共設施（公園）保留地，部分編為道路，目前尚未分割，被告依現場勘查及上揭財政部函釋規定，就原告向基隆市安樂地政事務所申請，並經該所九十年一月四日（八九）基安地所二字第一一○三二號及九十年四月三日（九○）基安地所字第二六三五號函復原告估算公共設施（公園）保留地及道路用地之面積，免徵地價稅，其餘經都市計畫編定為住宅區之部分，經基隆市政府八十七年五月二十七日會勘結果係屬公共設施完竣地區，核無土地稅法第二十二條課徵田賦規定之適用，按一般用地稅率課徵地價稅，於法並無違誤。

㈢、系爭新城段七五○、七七四、七七七、七八二、八一一、八二二、八二五、八五

三、八五四、八六六、八六八地號土地，（重測前為鶯歌石段鶯歌石小段三二三之二、三二五之一九、三二四之一六、三二五之一一、七○之二五、七○之二○、三一七之七、三一九之二、七○之二三、七二之五五）等十一筆土地部分：１、原告主張系爭十一筆土地與上開四筆經都市計畫列為住宅區之土地，地上有諸多墳墓，面臨峭壁高低落差大，前後無建築線，無法申請建照，不能建築云云。

２、按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。

二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。五、依都市計畫編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。」為土地稅法第十四條及第二十二條第一項所明定。經查上揭土地，據基隆市政府工務局九十二年七月十七日基府工都貳字第○九二○○六三七八二號函復，均屬國家新城細部計畫範圍內之住宅區，非屬依法不能建築或限制建築之地區，原告雖主張地上有諸多墳墓，惟此乃原告與墳墓所有人間之私法關係，原告如何解決地上之墳墓，不能作為免徵地價稅之事由；原告另主張面臨峭壁高低落差大，及未臨建築線一節，依據基隆市政府工務局九十年七月十二日（九○）基府工都字第○五六二七八號函及九十年八月八日（九○）基府工都字第○六六三九一號函查得均未在禁建區範圍內，係位於國家新城細部計畫範圍內，非屬依法限制建築或不能建築地區；並經基隆市政府九十年八月九日會同台灣電力公司、自來水公司、安樂地政事務所等相關單位現場會勘結果，係屬公共設施完竣地區。依財政部八十二年十二月十六日台財稅第八二○五七○九○一號函釋：「公共設施完竣地區之土地，在與鄰接土地協議調整地形或合併使用，達到規定最小面積之寬度及深度，即可建築，尚非屬土地稅法第二十二條第一項第四款規定所稱『依法不能建築』之土地。」是依上開說明，倘原告所有系爭土地果有部分落差大或未臨建築線者，即應與鄰地所有人以整個都市○○街廓為開發單元，其坡度亦應以整體開發後之坡度為準，且既以整個都市○○街廓為開發單元，自無土地未臨建築線之問題，原告上開主張亦屬無據。

三、綜上所述，原處分並無不法，訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

四、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 五 庭審 判 長 法 官 張瓊文