臺北高等行政法院判決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴更一字第三○號

原告

尚朋堂股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

巫 鑫（會計師）

訴訟代理人

林瑞彬律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

林吉昌（局長）

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因貨物稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十二月十八日台財訴第

0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決後，原告不服，提起上

訴，經最高行政法院將原判決廢棄，發回本院更為判決如左︰

主文

事實

一、事實概要：原告未經辦妥貨物稅產品登記，於民國八十七年三月至同年八月二十四日擅自產製應稅貨物ＳＯ─一一二○電烤箱出廠，漏報貨物稅額新台幣（下同）一、○八六、二九三元，違反貨物稅條例第十九條及貨物稅稽徵規則第十五條，案經被告所屬基隆分局查得，觸犯貨物稅條例第二十八條第一款規定處九千元以上三萬元以下之罰鍰，及同條例第三十二條第一款規定按補繳稅額處五倍至十五倍罰鍰等處罰規定。被告依財政部八十五年四月二十六日台財稅第八五一九三三一三號函釋意旨，同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰者擇一從重處罰，遂按同條例第三十二條第一款規定，處所漏稅額十倍之罰鍰一○、八六二、九○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經被告以八十八年七月二十三日北區國稅法第00000000號復查決定書未予變更，提起訴願及行政訴訟，遞遭駁回，提起上訴，經最高行政法院於九十二年三月七日以九十二年度判字第二四九號判決將原判決廢棄，而發回本院更為審理。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷，訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：原告之訴關於超過罰鍰九、五七九、六○○元之部分撤銷，其餘之訴駁回。

三、兩造之主張：

甲、原告主張：

㈠原告之漏報應稅貨物之行為，屬貨物稅條例第三十二條第七款漏報出廠數量，依稅務違章案件及裁罰金額或倍數參考表之規定，應處五倍之罰鍰。⑴原告係已依法辦理貨物稅廠商登記，所產製之電烤箱（產品編號ＳＯ─一一一○）已依法辦理產品登記，為配合客戶需求略為變更是項產品非功能性配件以符合市場區隔（產品編號ＳＯ─一一二○），此種作法並未變更產品之功能及體積，且使用同一份使用說明書，原告以為符合財政部六十九年一月十一日台財稅第三○二七一號函釋規定：「只要應客戶要求而加裝特殊標誌或附件者，為簡便計，免再辦理新品登記」，故未再申請產品登記。又因原告承辦員工異動而疏忽，未將此部分列入各期出廠貨物中申報，致漏報出廠貨物數量，應適用貨物稅條例第三十二條第七款，暨稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按補徵稅額處五倍之罰鍰。但被告卻依貨物稅條例第三十二條第一款規定「未依第十九條規定辦理登記，擅自產製應稅貨物出廠者」，暨稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之定型化規定，裁處原告按應補稅額十倍之罰鍰，如此苛罰，原告誠不服。⑵貨物稅條例第三十二條之規定，對各種逃漏稅行為係按應補稅額處五至十五倍之罰鍰，即法律本已賦與主管稽徵機關考量納稅義務人違章行為之情節輕重，而裁處不同倍數罰鍰之權限。又租稅法之違章處罰，目的在收儆戒之效，旨在促使納稅義務人遵守法律規定，以維持租稅公平及稅收之徵起。按貨物稅條例第十九條規定：「產製廠商應於開始產製貨物前，向工廠所在地主管稽徵機關申請辦理貨物稅廠商登記及產品登記」，原告為已依法辦理貨物稅廠商登記之廠商，多年來皆依法辦理產品登記及繳納申報貨物稅，並獲財政部頒揚為優良納稅人。今原告因誤解前揭財政部解釋函令，致未辦理產品登記，以致漏報出廠貨物數量，並非蓄意逃漏稅，此可由原告原物料領用登記簿、成品庫存月報表、成品出貨明細及庫存表等內部控制表單均已載明ＳＯ─一一二○號電烤箱進出庫情形，且於出廠時亦均已按規定開立統一發票可知。此與未辦貨物稅廠商登記暨產品登記而產製應稅貨物出廠，蓄意逃漏貨物稅之行為自應不能等同視之。⑶被告不思法律之立法意旨，不考慮原告實因誤解法令及疏忽才造成違章漏稅之情事，並非蓄意逃漏稅，即逕依貨稅條例第三十二條第一款規定，暨「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」定型化規定裁定十倍之重罰，與自始未辦貨物稅廠商登記暨產品登記而產製應稅貨物出廠，蓄意逃漏貨物稅之行為之處罰無異，原告實難接受被告此種不辨輕重之處事方式。主管稽徵機關應站在輔導納稅義務人守法之立場處罰，如對守法者之無心疏失亦一昧處以重罰，致納稅義務人陷於經營困境，相信此亦非立法者所樂見；況企業健在稅捐常徵，可充裕政府稅收，支應各項政府施政。

㈡原告八月份ＳＯ─一一二○出廠數量一、一○九個，依貨物稅條例第二十三條規定應於九月十五日前申報納稅，於被告查獲時尚未屆申報期，尚無有漏報貨物稅之事實，被告不應將此部分逕以漏報論處。⑴按貨物稅條例第五章對各項違反貨物稅條例之行為分別定有處罰條文，針對產製未辦理貨物稅產品登記出廠之行為之處罰條文如下：依貨物稅條例第二十八條之規定：「納稅人有左列情形之一者，除通知補辦或改正外，應處新台幣九千元以上三萬元以下罰鍰：一、未依第十九條或第二十條規定申請登記者。二、……」依貨物稅條例第三十二條之規定：「納稅人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處五至十五倍罰鍰：一、未依第十九條規定辦理登記，擅自產製應稅貨物出廠者。二……」⑵由條文觀之，第二十八條乃是針對納稅義務人違反應作為手續規定之「行為罰」，即一旦納稅人有違反應行手續之事實，主管稽徵機關就可予以處罰；至於第三十二條乃是針對納稅義務人有逃漏貨物稅之情事時之「漏稅罰」，必定要以納稅義務人有逃漏稅之事實，主管稽徵機關方得予以處罰。兩者在構成要件上有顯著不同，並非謂納稅義務人有第二十八條第一款之情事，就必定有第三十二條第一款所定之逃漏貨物稅之情事，首須明辨。因為目前國產貨物之貨物稅之徵收，依貨物稅條例第二十三條第一項規定：「產製廠商當月份出廠貨物之應納稅款，應於次月十五日以前自行向公庫繳納，並依照財政部規定之格式填具計算稅額申報書，檢同繳款書收據向主管稽徵機關申報；無應納稅額者，仍應向主管稽徵機關申報。」故納稅義務人縱經稽徵機關認定有產製出廠未辦理貨物稅產品登記之產品之行為，只要納稅義務人在該已出廠之貨物之法定申報期限前繳納稅款，並辦理申報，應不構成有逃漏貨物稅之事實，主管稽徵機關應僅能依第二十八條規定論處，而非以第三十二條規定論處。⑶查本件被告於八十七年八月二十四日查獲原告自八十七年三月起有產製出廠未辦理貨物稅產品登記之貨物產品編號ＳＯ─一一二○之情事，原告立即按規定申報產品登記，且其中八月份出廠數量一、一○九個已於九月十五日前按規定申報納稅，被告卻將此部分一併視同漏報，一併依貨物稅條例第三十二條第一款裁處十倍罰鍰，實屬認事用法錯誤，並侵害原告權益。

㈢被告更正核定援引財政部八十年三月十五日台財稅第八○○○八三七四五號函釋，將原處分核定之完稅價格一、四二八．一元，變更核定為完稅價格一、六一九．四元，屬適用法令錯誤，不當增加原告罰鍰。⑴按完稅價格之計算，依貨物稅條例第十三條為「完稅價格=出廠價格＼（１＋稅率＋％）」。被告原處分依該規定核定完稅價格一、四二八．一元，詎料被告於八十八年一月二十六日北區國稅法裁第八八○○三九五五號函另逕行援引財政部八十年三月十五日台財稅第八○○○八三七四五號函釋：「違章貨物未能指認貨物來源廠商，致無產製廠商之出廠價格據以核算完稅價格者，應依查得該未稅貨物之銷售價格，減除貨物稅條例第十三條規定之推廣費用後核算完稅價格（即完稅價格=銷售價格＼（１十％））補稅送罰。」，變更核定完稅價格一、六一九．四元，並據以變更核定增加原告之應補稅額及罰鍰。被告此舉，不但係認事用法錯誤，援引錯誤之解釋函令增加原告不當之租稅負擔，更違反最高行政法院（八十九年七月一日改制前為行政法院，下同）五十八年判字第三十一號判例對於原處分確定後，除發現新事實或新課稅資料，不得自行變更原查定處分之保障租稅安定性之意旨。⑵按財政部八十年三月十五日台財稅第八○○○八三七四五號函釋適用之情況為：經營販賣應稅貨物之營利事業，持有無納稅照證之應稅貨物，而未能指認貨物來源廠商，致無產製廠商之出廠價格據以核算完稅價格者適用。其適用主體為「銷售商」，而原告係為「產製廠商」，本非該函釋所規範之適用主體，且原告產製貨物之出廠價格及出廠數量均有開立統一發票及帳載資料可供被告查證，原告復查決定變更原處分之完稅價格，實屬錯誤。⑶且若依被告復查決定書所稱原告銷售價格未內含貨物稅額而核定完稅價格為一六一九．四元，依營業稅法第十六條規定之銷售額為營業人銷售貨物所收取之全部代價，包括應繳之貨物稅而言，原告之銷售價格則是為二○五六．六元，高於原告之實際銷售價格一、八一三‧○九元，且原告於八十七年九月申報ＳＯ─一一二○電烤箱之完稅價格為一、四三○．四元，與被告原處分核定之完稅價格一、四二八．一元相當。由此亦可證明被告前面所述，自八十七年三月起產製出廠之ＳＯ─一一二○電烤箱，因誤解財政部函釋規定，而將其與已辦理產品登記ＳＯ─一一一○電烤箱視為同項產品，故其銷售價格已先將應負擔百分之十五貨物稅包括在內，並依照營業稅法第十六條規定開立發票，即發票金額已含其應納之貨物稅。然被告卻無視於原告完整之產銷記錄，仍一昧堅持援引錯誤之解釋函令適用於本件，增加原告之不當之租稅負擔。

㈣綜上所述，原告為已依法辦理貨物稅廠商登記之廠商，多年來均依法繳納申報貨物稅，緣因誤解財政部函釋規定致漏報出廠貨物數量，並非惡意逃漏貨物稅之行為，依貨物稅條例第三十二條第七款規定按應補稅額裁處五倍之罰鍰，諒足以收儆戒之效，且才能與未辦貨物稅廠商登記之蓄意逃漏稅之行為（處十倍之罰鍰）區別。其次，原告八月份出廠之ＳＯ─一一二○電烤箱一、一○九個，於被告查獲時尚未屆繳納申報之期限，尚無違章漏稅之事實，被告不應將其併入漏稅額計算；最後，被告之更正核定未引述任何有關原處分後始發現之新事實或新課稅資料，而援引錯誤之函釋變更原處分核定之完稅價格，增加原告之應補稅額及罰鍰，係屬錯誤之處分，並違反最高行政法院五十八年判字第三十一號判例保障租稅安定性之意旨，侵害原告之合法權益。

乙、被告主張：

㈠按「產製廠商應於開始產製貨物前，向工廠所在地主管稽徵機關申請辦理貨物稅廠商登記及產品登記。」「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處五倍至十五倍罰鍰：一、未依第十九條規定辦理登記，擅自產製應稅貨物出廠者。」為貨物稅條例第十九條、同條例第三十二條第一款所明定。復「完稅價格=出廠價格÷（1＋稅率＋12%）」為貨物稅條例第十三條所明定。再按「

九、電烤箱：凡以電熱或微波烤炙食物之器具均屬之，從價徵收百分之十五」為貨物稅條例第十一條第一項第九款所明定。且按「第十四條所定之銷售額，為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。但本次銷售之營業稅額不在其內。前項貨物如係應徵貨物稅或菸酒稅之貨物，其銷售額應加計貨物稅額或菸酒稅額在內。」為營業稅法（現更名為加值型及非加值型營業稅法）第十六條所明定。

㈡本件被告所屬基隆市分局於八十七年八月二十四日查得原告八十七年三月份至同年八月二十四日產製未辦產品登記之應稅貨物電烤箱ＳＯ─一一二○，四九八八台，已出廠四、四七二台，尚有五一六台庫存尚未出廠（此有卷附尚朋堂股份有限公司之生產計劃表，原物料領用登記簿、成品庫存月報表、成品出貨明細及庫存表、統一發票、原告出具說明書等影本附卷可稽，亦為原告所承認不諱），被告遂以其屬未稅貨物出廠，出廠（銷售）價格並未內含貨物稅額，而計算完稅價格為一、六一九．四元（即出廠價格1,813.67/（1＋0%＋12%）=1,619.4），並按出廠數量四、四七二台核定貨物稅額為一、○八六、二九三元（即1,619.4 ×4,472×0.15=1,086,293），復因同時違反貨物稅條例第十九條及貨物稅稽徵規則第十五條規定，原應依貨物稅條例第二十八條第一項及同條例第三十二條第一款規定併罰，惟依財政部八十五年四月二十六日台財稅第八五一九○三三一三號函釋規定，同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰者擇一從重處罰，遂按貨物稅條例第三十二條第一款規定就所漏稅額一、○八六、二九三元處十倍罰鍰一○、八六二、九○○元。嗣查按營業稅法第十六條規定，貨物之銷售額為營業人銷售貨物所收取之全部代價，包括營業人在貨物之價格外收取之應稅貨物所徵貨物稅等一切費用，本案系爭貨物係原告所自產，其未辦理產品登記擅自產製出廠之貨物，既認屬應稅貨物，即難否定該銷售額未依營業稅法之規定，包括貨物稅在內，是計算完稅價格時應予核認，而重行計算完稅價格為一、四二八．一元（即出廠價格1,813.67/（1＋15%＋12%）=1,428.1），並按出廠數量四、四七二台變更核定貨物稅額為九五七、九六九元（即1,428.1×4,472×0.15=957,969），復因同時違反貨物稅條例第十九條及貨物稅稽徵規則第十五條規定，原應依貨物稅條例第二十八條第一項及同條例第三十二條第一款規定併罰，惟依財政部八十五年四月二十六日台財稅第八五一九○三三一三號函釋規定，同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰者擇一從重處罰，是本案應按貨物稅條例第三十二條第一款規定就所漏稅額九五

七、九六九元處十倍罰鍰九、五七九、六○○元。

㈢至原告主張其當年度八月份產製之一、一○九臺電烤箱，依貨物稅條例第二十三條規定，於次月申報十五日申報前自行繳納及申報即可，此部份不應計入漏報出廠數量乙節，經查依貨物稅條例第三十二條第一款規定：產製廠商未依貨物稅條例第十九條規定，於開始產製貨物前申請辦理產品登記，擅自產製應稅貨物出廠者，應補稅送罰，因原告未辦理系爭產品之登記，即無適用已辦產品登記次月十五日申報繳納之規定，自應計入漏報出廠數量，併予陳明。

㈣另原告主張本案罰鍰應按貨物稅條例第三十二條第七款短報或漏報出廠數量規定裁處五倍之罰鍰而非按同條第一款以未辦產品登記之規定裁處十倍罰鍰乙節，經查本案係原告未辦理產品登記擅自產製並出廠系爭產品ＳＯ─一一二○，而遭被告依法裁處罰鍰，且查原告復於查獲後之八十七年八月二十九日就系爭產品向被告提出貨物產品登記之申請，此有該申請書附卷可稽，是本案原告於未辦理系爭產品登記前即產製及出廠，核屬違反貨物稅條例第三十二條第一款未依第十九條規定辦理登記，擅自產製應稅貨物出廠之規定，而非違反同法第三十二條第七款短報或漏報出廠數量之規定，自應依貨物稅條例第三十二條第一款規定裁處罰鍰，又依財政部函頒之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」之規定，違反貨物稅條例第三十二條第一款之規定應處十倍之罰鍰，是被告以十倍論處並無違誤，原告主張委無足採，併予陳明。

理由

一、本件係原告未經辦妥貨物稅產品登記，於八十七年三月至同年八月二十四日擅自產製應稅貨物SO-1120電烤箱出廠，漏報貨物稅額一、○八六、二九三元，案經被告查獲，並經原告承認不諱，被告遂按所漏稅額一、○八六、二九三元，處十倍罰鍰計一○、八六二、九○○元。原告不服，主張：㈠其產製SO-1110電烤箱已依法辦理產品登記，為配合客戶需求將其略為變更，改編號為SO-1120，為非功能性配件只為符合市場區隔，並未變更產品之功能及體積，且使用同一份說明書，以為可適用財政部六十九年一月十一日台財稅第三○二七一號函釋，故未申請產品登記，因員工疏忽未列入各期出廠貨物中申報，又已辦妥廠商登記只未辦理產品登記，無逃漏稅之意，請就所漏稅額改處五倍罰鍰。㈡依貨物稅條例第十三條規定，系爭產品編號SO-1120之完稅價格計算應為「完稅價格=出廠價格＼（１＋稅率％＋％）」，而非原核定之「完稅價格=出廠價格＼（１＋稅率○％＋％）」㈢原告於八十七年八月份SO-1120出廠數量一、一○九台，依貨物稅條例第二十三條規定，可於八十七年九月十五日前申報納稅，不應將此部分納入裁罰倍數計算基礎內云云。申經被告復查決定，以被告於八十七年八月二十四日查得原告八十七年三月份至同年八月二十四日產製未辦產品登記之應稅貨物電烤箱SO-1120，四、九八八台，已出廠四、四七二台，尚有五一六台庫存尚未出廠，因其屬未稅貨物出廠，出廠（銷售）價格並未內含貨物稅額，經計算完稅價格為一、六一九．四元（未含貨物稅之出廠價格1,813.67÷（1﹢0%﹢12%=1.12）=1,619.4〕，並按出廠數量四、四七二台核定貨物稅額為一、○八六、二九三元（1,619×4,472×0.15），復因同時違反貨物稅條例第十九條及貨物稅稽徵規則第十五條規定，原應依貨物稅條例第二十八條第一項及同條例第三十二條第一款規定併罰，惟依財政部八十五年四月二十六日台財稅第八五一九○三三一三號函釋，同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰者擇一從重處罰，遂按貨物稅條例第三十二條第一款規定就所漏稅額一、○八六、二九三元處十倍罰鍰一○、八六二、九○○元，並無不合。再查原告未辦理產品登記擅自產製並出廠SO-1120電烤箱，有卷附原告之生產計劃表，原物料領用登記簿、成品庫存月報表、成品出貨明細及庫存表、統一發票、原告出具說明書等影本可稽，亦為原告所承認不諱，又查卷附原告產製烤箱型號SO-1110、SO-1120產品照片及使用說明書影本，系爭貨物SO-1120與已辦產品登記之SO-1110其面板型式並不相同，且其銷售價格亦不相同，顯係二種不同產品，依貨物稅稽徵規則第十九條規定，除已核准登記之產品，其僅為包裝上使用圖案變更者，得送主管稽徵機關備查免申請變更，則本件係屬產製各不同型號產品，仍應依規定於產品產製前辦理產品登記。其既未辦理產品登記，經被告八十七年八月二十四日查得，且其當年度八月份已產製未辦產品登記事實在查獲時已發生，即無適用已辦產品登記次月十五日申報繳納之規定。另查系爭貨物因屬未稅貨物出廠，出廠（銷售）價格並未內含貨物稅額，其開立銷售價格與已含貨物稅之型號SO-1110並不相同，原核定以系爭貨物出廠價格（銷售）未含貨物稅額，計算完稅價格為一、六一九．四元，已出廠數量四、四七二台，稅率百分之十五，核定貨物稅額為一、○八六、二九三元外，並就所漏稅額處十倍罰鍰計一○、八六二、九○○元，並無不合等由，遂駁回其復查之申請，原告不服復提起訴願及行政訴訟，遞遭駁回，提起上訴，經最高行政法院將原判決廢棄，遂發回本院更為審理。嗣被告按營業稅法第十六條規定，而重行計算完稅價格為一、四二八．一元（即出廠價格1,813.67/（1＋15%＋12%）=1,428.1），並按出廠數量四、四七二台變更核定貨物稅額為九五七、九六九元（即1,428.1×4,472×0.15=957,969），並就所漏稅額九五七、九六九元處十倍罰鍰

九、五七九、六○○元。

二、經查本件原告未辦理產品登記擅自產製並出廠SO-1120電烤箱，有卷附原告之生產計劃表，原物料領用登記簿、成品庫存月報表、成品出貨明細及庫存表、統一發票、原告出具說明書等影本可稽，亦為原告所承認不諱，又查卷附原告產製烤箱型號SO-1110、SO-1120產品照片及使用說明書影本，系爭貨物SO-1120與已辦產品登記之SO-1110其面板型式並不相同，型號SO-1110產品面板上有選擇開關、加熱指示燈，而所謂選擇開關，就是可以上面或下面加熱，或同時加熱，如果沒有選擇開關，無法選擇上下加熱，影響烤箱功能甚鉅，又加熱指示燈，對烤箱安全性有一定維護。另型號SO-1110用了一百零二項材料、型號SO-1120則僅用九十二項材料，可知型號SO-1110功能較多，此復為原告所不爭執，再上開二產品價格亦有不同，且原告復於被查獲後之八十七年八月二十九日就型號SO-1120烤箱向被告提出貨物稅產品登記申請，此有該申請表影本附卷可稽，參酌貨物稅稽徵規則第十九條規定，除已核准登記之產品，其僅為包裝上使用圖案變更者，得送主管稽徵機關備查免申請變更外，本件係屬產製各不同型號產品，自應依規定於產品產製前辦理產品登記。原告稱其產製SO-1110烤箱已依法辦理產品登記，為配合客戶需求僅將其略為變更，改編號為SO-1120為非功能性配件，只為符合市埸區隔，並未改變產品功能，故未申請產品登記云云，顯為不可採。

三、然查：

㈠原告主張以其銷售價格含有貨物稅，被查獲後其補登記產品所出售價格反低於原銷售價格，足證原銷售價格含有貨物稅乙節。按行為時貨物稅條例第十三條第一項規定，國產貨物之完稅價格以產製廠商之銷售價格減除內含貨物稅額及推廣費用（定為完稅價格的12﹪）後計算之，亦即指銷售價格如有內含貨物稅時，應予扣減之。而本件被告於本次審理中業已認諾，依營業稅法第十六條規定，而重行計算完稅價格為一、四二八．一元（即出廠價格1,813.67/（1＋15%＋12%）=1,428.1），即認原告此部分主張為理由；是以原告上開主張為理由，被告自應予以扣減。

㈡再查本件未稅產品ＳＯ─一一二○與原已辦登記之產品ＳＯ─一一一○，從兩件產品之面板型式、功能、使用材料及價格等各方面，為不同之產品，已如上述。然按「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處五倍至十五倍罰鍰：一、未依第十九條規定辦理登記，擅自產製應稅貨物出廠者。」、「產製廠商當月份出廠貨物之應納稅款，應於次月十五日以前自行向公庫繳納，並依照財政部規定之格式填具計算稅額申報書，檢同繳款書收據向主管稽徵機關申報；無應納稅額者，仍應向主管稽徵機關申報。」分別為貨物稅條例第三十二條第一款第二十三條第一項所明定。依貨物稅條例第二十三條第一項規定，產製廠商當月出廠貨物之應納稅款並非於出廠當時繳納，而於次月十五日以前均可報繳未於次月十五日以前繳納，始生漏稅之結果。又同條例第三十二條各款之罰鍰，係按補徵（所漏）稅額計算，依其規定意旨，經有逃漏稅款之結果發生，始得據以處罰，應屬漏稅罰。原告被查獲之當年八月份出廠未登記貨品，已在次（月）十五日以前繳清，為兩造所不爭執，原告之繳納與貨物稅條例第二十三條第一項規定，即無不合，該部分稅款既已依法繳納，自不發生補繳稅款，縱有違反同條例第十九條規定之情事，尚難以貨物稅條例第三十二條第一款加以處罰。是以原告主張其八月份出廠數量一、一○九個，已於九月十五日前按規定申報納稅，被告卻將此部分一併計入依貨物稅條例第三十二條第一款裁處十倍罰鍰，自屬有理。

四、綜上所述，原告被查獲之八十七年八月份出廠未登記貨品，已在次（月）十五日以前繳清，縱原告所為有違反貨物稅條例第十九條規定之情事，惟其業於申報期日前申報繳納稅款，自尚難以貨物稅條例第三十二條第一款加以處罰；又其計算前開貨物稅時，有未扣減銷售價格內已含貨物稅之違誤，亦如前述，則原處分既有違誤之處，訴願決定未予糾正，亦非妥適。原告訴請撤銷，即屬有理；爰由本院予以撤銷，並由被告另為適法處分。

據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭審 判 長 法 官 鄭 小 康