臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度訴字第二九二七號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第二九二七號

原告

建同營造股份有限公司

代表人

甲○○董事長

訴訟代理人

丁○○

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

丙○○

　　　　　　　　乙○○

　　　　　　　　戊○○

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月二十六日台財訴字

第○九二○○○七九一○號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴

訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：原告經人檢舉涉嫌於民國（下同）九十年間向惠國大廈管理委員會承包惠國大廈外牆整修及附屬工程（下稱系爭工程），金額計新臺幣（下同）四、五二○、五七一元（不含稅），漏未開立統一發票並申報銷售額，逃漏營業稅。案經臺北市稅捐稽徵處查獲，審理違章成立，初查乃核定補徵營業稅二二六、○二八元（原告於九十一年七月十五日報繳二○三、七七一元，另於九十一年九月十日補繳二

二、二五七元），並依加值型及非加值型營業稅法第五十一條第三款規定，按所漏稅額以九十一年九月十三日九十一年營處字第九一○三五七號處分書裁處三倍之罰鍰計六七八、○○○元（計至百元止）。原告對罰鍰不服，申請復查，經臺北市稅捐稽徵處九十一年十二月十九日北市稽法丙字第○九一六六三八八一○○號復查決定（下稱原處分）未獲變更。原告猶不服，提起訴願遭決定駁回後，遂提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：如主文所示。

三、兩造之爭點：

㈠原告主張之理由：

⒈依營業人開立銷售憑證時限表規定，包作業開立憑證時限應於依工程合約收取價款時，始有開立統一發票並報繳營業稅之義務。按財政部八十九年三月十七日台財稅第八九○四五一一一六號函釋「依『營業人開立銷售憑證時限表』規定開立憑證時限以『收款時』為限之營業人，其銷售貨物或勞務如收受支票者，按統一發票使用辦法第十六條規定，得於票載日開立統一發票，故營業人原則上應於票載日開立統一發票，惟如其收受之支票無法兌現，營業人得檢附證明將原開立統一發票作廢，俟營業人實際因票據債務實現而受清償之時再行開立。」，準此，營業人縱依營業人開立銷售憑證時限表規定於「收款時」開立統一發票，惟如工程之定作人（發包人）拒絕付款，定作人當可依前揭函釋之意旨，將原開立之統一發票申報作廢，俟取得工程款之時，再依實際獲償之工程款開立統一發票。

⒉原告承作系爭工程與定作人惠國大廈管理委員會簽訂之工程合約書，有關付款方式與請款方式，分別於系爭工程合約第五條明確之約定：「付款方式：一、工程整修完成經初驗合格後，由乙方（原告）申請估驗計價，經甲方（定作人）核可同意後給付該項工程款百分之八十，進場材料不得計價。二、餘尾款於經甲方正式驗收合格後，並由乙方辦妥保固手續後一次付清。三、乙方請領工程款所用之印鑑，應與印鑑印模單之印鑑相符。」，第六條約定：「請款方式：本工程之領款經甲方人員或代表查驗無問題後並簽認請款單，始可請款，請款時乙方須附估驗單憑證。」，是系爭工程款之請領除須由定作人惠國大廈管理委員會初驗合格同意付款外，同時並須由定作人簽認同意付款後始可請款。故系爭工程款應依系爭工程合約第六條約定經定作人惠國大廈管理委員會簽認付款之時，始為營業人開立銷售憑證時限表所稱「應收價款時」之時限，而非系爭工程合約第五條約定之估驗計價時。

⒊系爭工程款在臺北市稅捐稽徵處九十一年六月二十五日北市稽核甲字第○九一六三四八八二○○號函發文調查之前，原告早於一年前經定作人惠國大廈管理委員會於九十年五月底初驗後，隨即分別於九十年七月二日開立ＨＰ00000000號，九十年九月三日開立ＪＭ00000000號，九十年十一月五日開立ＫＬ00000000號，九十一年一月十日開立ＬＪ00000000等四張統一發票，金額均同為六、六七七、四一三元，向定作人惠國大廈管理委員會請領系爭工程款，惟均遭拒絕簽認付款，並退回上揭統一發票，致原告無法依系爭工程合約書第六條約定領款，原告乃將上揭已開立之統一發票向臺北市稅捐稽徵處申報作廢並經臺北市稅捐稽徵處准予受理在案，而臺北市稅捐稽徵處並無准駁之作為，即臺北市稅捐稽徵處已認定此處理方式應屬適法。嗣定作人惠國大廈管理委員會分別於九十一年一月十六日簽認一、五二二、四七五元，九十一年二月六日簽認四○八、三三九元，九十一年五月十日簽認一、七○四、六七三元，九十一年六月十四日簽認二、五七四、五一三元，原告即於定作人簽認之同時開立統一發票，並報繳營業稅，核與前揭行為時營業稅法第三十二條第一項及營業人開立銷售憑證時表暨財政部八十九年二月十七日台財稅第八九四五一一一六號函釋示之規定相符，更無違反行為時營業稅法第三十五條第一項及第五十一條第三款之規定，故原告無任何可歸責之故意、無過失，依司法院釋字第二七五號解釋，應可不受處罰。另原告所開立統一發票日期為九十年七月二日、九十年九月三日、九十年十一月五日均在檢舉日九十一年一月二十二日及臺北市稅捐稽徵處發函調查基準日九十一年六月二十五日之前，應無短漏開立統一發票之情事，是復查決定及訴願決定均顯有違誤。

㈡被告主張之理由：

⒈本件原告經人檢舉於八十九年間受託整修復興南路一段一號惠國大廈外牆，涉嫌漏開統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅，經臺北市稅捐稽徵處查核後，審理違章成立，核定應補徵營業稅二二六、○二八元（原告已於九十一年七月十五日報繳二○三、七七一元，另於九十一年九月十日補繳二二、二五七元），並按所漏稅額處三倍罰鍰計六七八、○○○元（計至百元止），並有檢舉函、原告與惠國大廈管理委員會訂定之工程合約、惠國大廈管理委員會營繕工程結算驗收證明單等資料影本附案可稽，違章事證明確，洵堪認定。

⒉原告主張其依系爭工程合約書第五條、第六條約定請款並開立發票，且在臺北市稅捐稽徵處調查前即已開立，並未逃漏稅額云云，惟查原告（乙方）與惠國大廈管理委員會（甲）訂定之工程合約第五條書立付款方式：「一、工程整修完成經初驗合格後，由乙方申請估驗計價，經甲方核可同意後給付該項工程款百分之八十。二、餘尾款於甲方正式驗收合格後，並由乙方辦妥保固手續後一次付清。」佐以鑑定人林平昇、趙天佐、陳信旭等人於九十年五月出具之修繕完竣確認書及惠國大廈管理委員會九十年五月二十一日填發之營繕工程結算驗收證明單等，原告業別應屬包作業，依營業人開立銷售憑證時限表規定，為依其工程合約所載每期應收價款時為限，準此，原告於九十年五月二十一日時即應就營繕工程結算驗收證明單所載驗收結算總價六、三五九、四四一元（不含稅），開立統一發票交付予惠國大廈管理委員會，始為適法。而原告雖已於九十一年一月十六日、同年二月六日分別開立統一發票金額一、五二二、四七五元及四○八、三三九元（均含稅），並於九十一年三月併同年一至二月期申報銷售額及繳納應納之營業稅額；另於九十一年五月十日、同年六月十四日分別開立統一發票金額為一、七○四、六七三元及二、五七四、五一三元（均含稅）併同九十一年五至六月期申報營業銷售額並繳納稅額。然查原告補報補繳日均遲至本案調查基準日（檢舉日）九十一年一月二十二日之後，核無稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳免罰規定之適用，是原告主張委難憑採，故本件就系爭工程款六、三五九、四四一元（不含稅）扣除已另案成立違章即原告補申報九十一年一至二月期銷售額一、八三八、八七○元（不含稅）部分後之餘額四、五二○、五七一元（不含稅），作為認定其漏開統一發票並漏報銷售額之違章金額，並予以裁處罰鍰，於法並無違誤。

理由

一、有關營業稅案件本屬國稅而委託各縣市稅捐稽徵處代徵，惟自九十二年一月一日起由財政部所屬各地區國稅局自行稽徵並概括承受，本件業經被告聲明承受訴訟，核無不合，合先敘明。

二、原告主張：其早於系爭工程初驗後，於九十年七月二日、九十年九月三日、九十年十一月五日、九十一年一月十日開立四張統一發票請領工程款，惟均遭定作人拒簽付款，並退回統一發票，原告乃將上開統一發票作廢，嗣後定作人付款，原告於九十一年一月十六日、同年二月六日分別開立統一發票金額一、五二二、四七五元及四○八、三三九元（均含稅），並於九十一年三月併同年一至二月期申報銷售額及繳納應納之營業稅額，及於九十一年五月十日、同年六月十四日分別開立統一發票金額為一、七○四、六七三元及二、五七四、五一三元（均含稅）併同九十一年五至六月期申報營業銷售額並繳納稅額，故其有財政部八十九年三月十七日台財稅第八九○四五一一一六號函釋之適用，求為判決訴願決定及原處分均撤銷云云。被告則以：原告業別為包作業，其開立憑證時限為依其工程合約所載每期應收價款時為限，故原告應於系爭工程九十年五月二十一日營繕工程結算驗收證明單所載驗收結算總價六、三五九、四四一元（不含稅），開立統一發票交付予定作人惠國大廈管理委員會，始符規定，然原告於九十一年五月十日及同年六月十四日始分別開立統一發票金額為一、七○四、六七三元及二、五七四、五一三元（均含稅），申報銷售額並繳納營業稅，已與規定不合，且查其補報繳日在本案調查基準日（檢舉日）九十一年一月二十二日之後，自無稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳免罰規定之適用，求為判決駁回原告之訴等語。

三、按稅捐稽徵法第四十八條之一第一項規定：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第四十一條至第四十五條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」。次按行為時營業稅法第三十二條第一項規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。但營業性質特殊之營業人及小規模營業人，得掣發普通收據，免用統一發票。」、第三十五條第一項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應於每月十五日以前，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報上一月分銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、第五十一條第三款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．三、短報或漏報銷售額者。．．．」。行為後營業稅法名稱變更為加值型及非加值型營業稅法，惟上開營業稅法第三十二條第一項、第三十五條第一項及第五十一條第三款，並未變更其條次及條文內容。依營業人開立銷售憑證時限表規定，包作業（範圍：凡承包土木建築工程、水電煤氣裝置工程及建築物之油漆粉刷工程，而以自備之材料或由出包入作價供售材料施工者之營業。包括營造業、建築業、土木包作業、路面舖設業、鑿井業、水電工程業、油漆承包業等。）開立憑證時限為：「依其工程合約所載每期應收價款時為限。」

四、被告因九十一年一月二十一日檢舉函，經調查稽核後，以原告九十年間向惠國大廈管理委員會承包系爭工程，金額計四、五二○、五七一元（不含稅），漏未開立統一發票並申報銷售額，逃漏營業稅二二六、○二八元，審理違章成立，依加值型及非加值型營業稅法第五十三條第三款規定，按所漏稅額以九十一年九月十三日九十一年營處字第九一○三五七號處分書裁處三倍之罰鍰計六七八、○○○元（計至百元止），原告對罰鍰不服，申請復查，經臺北市稅捐稽徵處以原處分未獲變更等情，為兩造所不爭，並有檢舉函、原告與惠國大廈管理委員會工程合約及報價單、修建工程款收支報表、營繕工程結算驗收證明書、原告負責人甲○○談話筆錄、臺北市稅捐稽徵處補徵營業稅資料、原告九十一年七月十五日銷售額稅額申報書、臺北市稅捐稽徵處九十一年九月十三日九十一年營處字第九一○三五七號處分書、原告復查申請書及原處分附原處分卷可稽，堪認屬實。

五、關於原告上開主張，經查：

㈠依原告與訂定人即惠國大廈管理委員會訂定之工程合約第五條約定之付款方式為「一、工程整修完成經初驗合格後，由乙方（即原告）申請估驗計價，經甲方（惠國大廈管理委員會）核可同意後給付該項工程款百分之八十。二、餘尾款於甲方正式驗收合格後，並由乙方辦妥保固手續後一次付清。」，參以系爭工程之鑑定人林平昇、趙天佐、陳信旭等人於九十年五月出具之修繕完竣確認書及惠國大廈管理委員會九十年五月二十一日填發之營繕工程結算驗收證明單，原告業別應屬包作業，依營業人開立銷售憑證時限表規定，為依其工程合約所載每期應收價款時為限，並非以收款時為限。原告主張其有財政部八十九年三月十七日台財稅第八九○四五一一一六號函釋「依『營業人開立銷售憑證時限表』規定開立憑證時限以『收款時』為限之營業人，其銷售貨物或勞務如收受支票者，按統一發票使用辦法第十六條規定，得於票載日開立統一發票，故營業人原則上應於票載日開立統一發票，惟如其收受之支票無法兌現，營業人得檢附證明將原開立統一發票作廢，俟營業人實際因票據債務實現而受清償之時再行開立。」之適用云云，自屬誤解，並不足採。是以，原告於九十年五月二十一日時即應就營繕工程結算驗收證明單所載驗收結算總價六、三五九、四四一元（不含稅），開立統一發票交付予惠國大廈管理委員會，始為適法。

㈡原告所主張其早於系爭工程初驗後，於九十年七月二日、九十年九月三日、九十年十一月五日、九十一年一月十日開立四張統一發票請領工程款，惟均遭定作人拒簽付款，並退回統一發票，原告乃將上開統一發票作廢，嗣後定作人付款，原告於九十一年一月十六日、同年二月六日分別開立統一發票金額一、五二二、四七五元及四○八、三三九元（均含稅），並於九十一年三月併同年一至二月期申報銷售額及繳納應納之營業稅額，及於九十一年五月十日、同年六月十四日分別開立統一發票金額為一、七○四、六七三元及二、五七四、五一三元（均含稅）併同九十一年五至六月期申報營業銷售額並繳納稅額云云，並提出統一發票、臺北市營業人銷售額與稅額申報書等影本附卷，然查原告補報補繳日均遲至被告就本案調查基準日（即檢舉日）九十一年一月二十二日之後，即無稅捐稽徵法第四十八條之一第一項自動補報補繳免罰規定之適用。

㈢綜上所述，被告就系爭工程款六、三五九、四四一元（不含稅）扣除已另案成立違章即原告補申報九十一年一至二月期銷售額一、八三八、八七○元（不含稅）部分後之餘額四、五二○、五七一元（不含稅），作為認定其漏開統一發票並漏報銷售額之違章金額，並予以裁處罰鍰，並無不合。被告乃核定原告補徵營業稅

二二六、○二八元（原告於九十一年七月十五日報繳二○三、七七一元，另於九十一年九月十日補繳二二、二五七元），亦無不合。

六、從而，原處分依加值型及非加值型營業稅法第五十一條第三款規定，按原告所漏稅額二二六、○二八元，參照稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表裁處三倍之罰鍰計六七八、○○○元（計至百元止），並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官　王立杰