臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度訴字第四五二八號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第四五二八號

原告

甲○○

訴訟代理人

乙○○

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年三月二十五日台財訴字

第○八九○○八一二七一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

甲、事實概要：緣原告涉嫌未依法辦理營業登記，自民國（以下同）八十八年二月六日至同年十一月八日止銷售貨物，金額計新台幣（以下同）二、五三○、六三四元（不含稅），案經原處分機關臺北市稅捐稽徵處查獲，審理違章成立，乃核定補徵營業稅

一二六、五三二元，並按所漏稅額處三倍之罰鍰計三七九、五○○元（計至百元為止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，訴願中營業稅業務回復由被告辦理，嗣訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。

乙、兩造聲明：

一、原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

二、被告聲明：駁回原告之訴。

丙、兩造之爭點：原告有無未依規定辦理營業登記銷售貨物之違法情事或僅為一時貿易？

原告主張：

一、銷售貨物或勞務之營業人為營業稅之納稅義務人及以營利為目的之公營、私營、或公私合營之事業與非以營利為目的之事業、機關、團體、組織，有銷售貨物或勞務者為營業人，分別為加值型及非加值型營業稅法（原為營業稅法）第二條第一項第一款及第六條第一項第一款所明訂；個人一時貿易之盈餘為所得稅法第十四條第一項第一款所稱之營利所得，而所得稅法施行細則第十二條明訂「本法第十四條第一項第一款所稱一時貿易之盈餘，指非營利事業組織之個人買賣商品而取得之盈餘‧‧‧」，財政部八十年七月十六日台財稅第八○○七○五三○四號函說明項第二款第（三）目向持有廢棄物之個人進貨者，可填報「個人一時貿易資料申報表」，按期向主管稅捐稽徵機關申報，並以第四聯作為記帳憑證；當知一時貿易之行為並非法所不許。

二、原告配偶乙○○投資並任職於利周企業有限公司，了解利周企業有限公司製造產品所需原料「鋅及鋁」除新品原料外，亦可藉由「廢鋁、廢鋅」回收再予使用；為擬補貼家用，自八十五年起，利用閒暇自垃圾堆及垃圾場中撿拾廢鋁廢鋅，迄八十七年底累積相當數量，於八十八年二月一日一次出售給利周企業有限公司，並訂立有買賣合約書在案，由於利周企業有限公司要求依生產需要分次提運交貨，並於買賣合約書中敘明，利周企業有限公司提運廢鋁或廢鋅時，原告再依分次提運數量依據財政部八十年七月十六日台財稅第八○○七○五三○四號函規定開給個人一時貿易資料申報表作為憑證；原告於八十九年三月二十九日申報八十八年度綜合所得稅時依據所得稅法及財政部七十三年十二月二十四日台財稅第六五四六八號函釋規定，將前述交易之利得一五九、四三○元（2,657,166元x6%159,430元）列報於營利所得中。惟被告之承辦人於八十九年七月初依據原告於八十八年因利周企業有限公司分次提貨所開立之個人一時貿易資料申報表，約談原告，原告一再聲明對利周企業有限公司之交易係一次交易分次交貨之事實，但未為被告之承辦人所接受，並要脅以書立聲明書需書明八十八年度做了六筆買賣，否則將以最高罰鍰十倍處理，被告據以原告未依營業稅法規定申請營業登記，自八十八年二月二日起至八十八年十一月八日止銷貨貨物共計二、五三○、六三四元（不含稅）逃漏營業稅，除核定補徵營業稅一二六、五三二元外，並科處罰鍰三七九、五○○元。

三、買賣之行為，應以買賣契約成立之時為交易行為發生之時，為民法第三四五條所明訂，原告於八十八年二月一日出售廢鋁廢鋅給利周企業有限公司外，前後均無從事是項買賈，該筆交易之數量雖係原告長期撿拾廢棄物之累積，確係偶而為之之一次貿易行為，應周所得稅法所稱之一時貿易，所得稅法施行細則第十二條所稱一時貿易之盈餘，係指非營利事業組織之個人買賣商品之盈餘而言，營業稅法第六條第一款所謂以營利為目的，則係指依客觀之認定，有以營利為目的者而言，被告以原告之一時貿易行為係屬經常性之交易，而非一時之作為，無非依原告於八十八年二月一日出售廢鋁廢鋅給利周企業有限公司所申報之個人一時貿易資料申報表為據，被告忽視原告一次交易分次交貨係履行交付義務之事實，再查銷售行為具有週而復始一再發生之性質，始為營業稅法所稱具有營利行為之經常性，方為營業人，才有營業稅法第二及第六條之適用。

四、被告於原告向財政部提起訴願時答辯書理由段第四項中「‧‧‧訴願人八十四年度至八十八年度綜合所得稅申報資料以觀，八十七年度訴願人之配偶乙○○君即自利周企業有限公司有營利所得，八十八年度訴願人配偶周君營利所得金額減少，而增列訴願人本件之營利所得，顯非訴願人所訴僅有一次銷售行為，是訴願人於八十五年起即收集廢鋁、廢鋅，至八十八年止其中廢鋁數量達一○五、○○○公斤，廢鋅數量達一五、○○○公斤，就其撿拾銷售行為無論主、客觀即為營利銷售，‧‧‧」，經查前述所稱原告配偶乙○○自利周企業有限公司之營利所得，均為利周企業有限公司累積未分配盈餘超過促進產業升級條例第十五條及所得稅法第七十六條之一規定所為之強制歸戶分配金額，與原告申報之一時貿易所得之營利所得，並不相同，被告將兩種營利所得混為一談，顯有違誤，至於撿拾之廢鋁、廢鋅數量，由於鋁及鋅之比重分別為二‧七與七‧一三，原告撿拾三年始有廢鋁一○五、○○○公斤，廢鋅一五、○○○公斤，其數量並非鉅量。

五、稅法不以處罰人民為目的，逃漏稅始有補稅處罰，查營業人營業中未辦營業登記（再查被告內部查核處理單亦有免辦營業登記之選項）被查獲者，始可依營業稅法第五十一條第一款規定，處以漏稅罰；原告銷售該批廢鋁廢鋅之交易純屬一時貿易，其交易所得，已依照所得稅法規定於八十九年三月二十九日申報於綜合所得稅申報書中，被告要難於事後之八十九年七月十四日再依一時貿易申報資料認定原告違反該法條，倘認定應課徵營業稅，亦應僅有補稅而無違章罰鍰之問題存在。

六、一時貿易行為既非法所不許，原告亦將一時貿易所得併予申報綜合所得稅，被告遽以未辦營業登記擅自營業處以補繳營業稅及罰鍰，自屬於法不合，而訴願機關不察，未予糾正竟予維持原處分，顯有未當，依法提起行政訴訟，請判決如起訴聲明。

被告主張：本件起訴，論旨有貳，茲分別論列如下：

壹、 補徵營業稅部分：

一、因營業稅業務移撥，本案自九十二年一月一日起由被告承受訴訟，合先陳明。

二、按「在中華民國境內銷售貨物‧‧‧均應依本法規定課徵營業稅。」、「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物‧‧‧之營業人。」、「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」、「有左列情形之一者，為營業人：一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。‧‧‧」、「專營第八條第一項第二款至第五款、第八款、第十二款至第十五款、第十七款至第二十款、第三十一款之免稅貨物或勞務者及各級政府機關，得免辦營業登記。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、‧‧‧三、未辦妥營業登記，即行開始營業‧‧‧而未依規定申報銷售額者。」分別為行為時營業稅法第一條、第二條第一款、第三條第一項、第六條第一款、第二十八條、第二十九條、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項、第四十三條第一項第三款所明定。

三、卷查原告之違章事實有原告申報個人一時貿易資料歸戶清單、臺北市稅捐稽徵處內湖分處八十九年四月八日北市稽內湖創字第八九九○一四九三○○號函及陳君八十九年九月三十日於市稅處內湖分處之談話筆錄附卷可稽，其違章事證明確，洵堪認定。次查在中華民國境內銷售貨物均應依營業稅法規定課徵營業稅，為首揭營業稅法第一條所明訂，而原告銷售系爭廢鋁廢鋅亦為渠所自承，則依上開法條規定自應課徵營業稅，殆無疑義。原告所爭執為上開銷售收入係一次之銷售行為且符合財政部八十年七月十七日台財稅第八○一二五一五三六號函釋規定，惟查上開函釋規定：「『個人一時貿易資料申報書表』僅限於營利事業向依法免辦營業登記，且非經常買賣商品之個人購買商品者使用。」其構成要件為向依法免辦營業登記及非經常買賣商品之個人購買商品者使用；查原告並非首揭行為時營業稅法第二十九條規定所免辦營業登記者，自無財政部八十年七月十七日台財稅第八○一二五一五三六號函釋規定所適用，且依被告內湖稽徵所八十九年十月六日財北國稅內湖徵字第八九○○六九一九號函所附原告八十四年度至八十八年度綜合所得稅申報資料以觀，八十七年度原告之配偶乙○○即自利周企業有限公司有營利所得，八十八年度原告配偶周君營利所得金額減少，而增列原告本件之營利所得，顯非原告所訴僅有一次銷售行為。又原告於八十五年起即收集廢鋁、廢鋅，至八十八年止其中廢鋁數量達一○五、○○○公斤，廢鋅數量達一五、○○○公斤，其進貨期間長達三年且數量龐大，衡之經驗法則，原告應設有固定場所以供堆置存放，始符常理，則其交易顯屬具經常性交易並具有營利之性質，核其屬營業稅法之課稅範圍，應無違誤。

貳、罰鍰部分：

一、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」為行為時營業稅法第五十一條第一款所明定。

二、本件原告未依規定辦理營業登記，自八十八年二月六日至同年十一月八日止銷售貨物，金額計二、五三○、六三四元（不含稅），案經臺北市稅捐稽徵處內湖分處查獲後依法審理核定原告逃漏營業稅，其違章事證明確，業如前述。從而，臺北市稅捐稽徵處原核定按原告所漏稅額一二六、五三二元處三倍罰鍰計三七九、五○○元（計至百元止），揆諸前揭法條規定，洵無違誤。

理由

一、按「在中華民國境內銷售貨物‧‧‧均應依本法規定課徵營業稅。」、「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物‧‧‧之營業人。」、「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」、「有左列情形之一者，為營業人：一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。‧‧‧」、「專營第八條第一項第二款至第五款、第八款、第十二款至第十五款、第十七款至第二十款、第三十一款之免稅貨物或勞務者及各級政府機關，得免辦營業登記。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、‧‧‧三、未辦妥營業登記，即行開始營業‧‧‧而未依規定申報銷售額者。」分別為行為時營業稅法第一條、第二條第一款、第三條第一項、第六條第一款、第二十八條、第二十九條、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項、第四十三條第一項第三款所明定。

二、本件原告涉嫌未依法辦理營業登記，自八十八年二月六日至同年十一月八日止銷售貨物（廢鋁、廢鋅），金額計二、五三○、六三四元（不含稅），案經原處分機關臺北市稅捐稽徵處查獲，審理違章成立，乃核定補徵營業稅一二六、五三二元，並按所漏稅額處三倍之罰鍰計三七九、五○○元（計至百元為止），經核並無不合，原告不服，主張如事實欄所載。本件所需審究者為原告有無未依規定辦理營業登記銷售貨物之違法情事或僅為一時貿易？

三、經查，原告於上揭時間銷售貨物之事實有原告申報個人一時貿易資料歸戶清單、臺北市稅捐稽徵處內湖分處八十九年四月八日北市稽內湖創字第八九九○一四九三○○號函及八十九年九月三十日於市稅處內湖分處之談話筆錄附卷可稽，自堪信為真實。

四、雖原告主張係一次交易分批交貨；該筆交易之數量係自八十五年起收集，迄八十七年底累積相當數量，於八十八年二月一日一次出售給利周公司，純屬偶而為之之貿易行為，並非營業稅法所稱之營業人；原告銷售該批廢鋅之交易純屬一時貿易，其交易所得已依照所得稅法規定於八十九年三月二十九日申報於綜合所得稅申報書中，被告遽以未辦營業登記擅自營業處以補繳營業稅及罰鍰，自屬於法不合云云。惟查：

（一）按在中華民國境內銷售貨物均應依營業稅法規定課徵營業稅，為首揭行為時營業稅法第一條所明訂，準此，原告於於八十五年起即收集廢鋁、廢鋅，至八十七年止其中廢鋁數量達一○五、○○○公斤，廢鋅數量達一五、○○○公斤，其數量甚鉅，而廢鋁、廢鋅又非隨手可撿之廢棄物，就其數量而言，苟非向真正之拾荒者收購，實非為一般拾荒者一人所能「撿拾」之數量，是以就其所稱「撿拾」、銷售之行為無論主、客觀即為營利銷售，自有課徵營業稅之適用。原告雖主張其係一次交易分次交貨云云，惟查，原告自承曾書立聲明書載明八十八年度做了六筆買賣，原告雖主張係受要脅所為，惟由原告配偶係服務於利周公司，對於八十八年度由於上市原料大廠如峰安、紐新因經營不善而停產，無法供應下游製造廠商原料，以致市場上原料短缺，因而知悉收購廢料賣給下游廠商做再生原料使用可獲利潤之動機（見本院本院八十一年度簡字第五三號案與本件同一訴訟代理人代理案件所附聲明書），足見原告確有多次收購廢料轉賣之行為，所稱係受要脅所為，為事後辯詞，要無可採；況且系爭出售之廢鋁數量達一○五、○○○公斤，廢鋅數量達一五、○○○公斤，價值二百五十餘萬元，原告所稱係利用閒暇自垃圾堆及垃圾場中撿拾收集而得一節，顯無可信；再者，原告於復查時聲稱「由於利周公司廠房面積有限，無法存放所買賣之廢鋁、廢鋅，因此約定依該公司生產之需要，分次提貨交運，符合一次貿易交易云云，惟原告訴訟代理人於本院辯論時又稱本件交易廢鋁、廢鋅容量並不大，半個貨櫃即就可裝下，並非如被告訴訟代理人所想像需有很大空間存放等語，其前後主張不同，益足證並無分次提貨之必要性，是原告所稱係一次之銷售行為，分批交貨云云，要無可採。

（二）至原告主張符合財政部八十年七月十六日台財稅第八○○七○五三○四號函釋規定乙節，經查，該函釋略以：「．．．說明：．．．二、營業人收購廢棄物（舊貨物）支付價款者，應依左列規定取得進貨憑證：．．．（三）向持有廢棄物之個人進貨者，可填報「個人一時貿易資料申報表」，按期向主管稽徵機關申報，並以第四聯作為記帳憑證。」等語，揆諸其意旨，僅指應以個人一時貿易資料申報表作為記帳憑證。又依財政部八十年七月十七日台財稅第八○一二五一五三六號函釋謂：「『個人一時貿易資料申報書表』僅限於營利事業向依法免辦營業登記，且非經常買賣商品之個人購買商品者使用。」，係以向依法免辦營業登記及非經常買賣商品之個人購買商品者使用為其構成要件，原告非屬首揭行為時營業稅法第二十九條規定所稱免辦營業登記者，自無上開財政部八十年七月十七日函釋規定之適用。

（三）又原告主張系爭交易所得已依照所得稅法規定於八十九年三月三十一日申報於綜合所得稅申報書中乙節，查所得稅與營業稅係不同之稅目，已申報繳納所得稅，並不能免除依法報繳營業稅之責任。

（四）綜上所述，本件系爭交易銷售額已達營業稅起徵點，並合於營利事業登記要件，自應依法辦理營業登記。原告未依規定申請營業登記擅自營業，亦未申報繳納營業稅，被告依法核定逃漏營業稅計一二六、五三二元，除補徵所漏稅款外，並於法定裁量範圍內，按所漏稅額處三倍罰鍰計三七九、五○○元（計至百元為止），經核並無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，聲請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第五庭