臺北高等行政法院判決

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原告

眾晶科技股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

陳建宏（會計師）

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國92年7月3日台財訴字第0920023251號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告89年度營利事業所得稅結算申報，列報投資抵減之研究與發展支出新台幣（下同）24,863,360元（計申報研究發展人員薪資7,496,361元、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用1,623,968元、專供研究發展單位研究用儀器設備及工具性或專業性應用軟體之購置成本12,022,364元及專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金3,720,667元），抵減當年度營利事業所得稅467,351元及抵減88年度未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅計939,830元，經被告初查核定投資抵減之研究發展支出為0元。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造爭點：原告於系爭年度是否有從事研發新產品、改進生產技術等之研究發展事實？

㈠原告主張之理由：

⒈按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額5%至20%限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後4年度內抵減之．．．⒊投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出。．．．前項投資抵減，其每一年度得抵減總額，以不超過該公司當年度應納營利事業所得稅額50%為限。但最後年度抵減金額，不在此限。」，行為時促進產業升級條例（以下簡稱促產條例）第6條第1項及第2項定有明文。又依行為時促產條例第6條第3項訂定之「公司研究與發展人才培訓支出適用投資抵減辦法」（以下簡稱投資抵減辦法）則係公司投資研究發展適用投資抵減之規範，而研究與發展之支出依投資抵減辦法第2條規定，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：⑴研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資、⑵生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用、⑶具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用、⑷專供研究發展單位研究用儀器設備之購置成本、⑸專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金、⑹專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用、⑺委託國內大專院校或研究機構研究或聘請國內大專院校專任教師或研究機構研究人員之費用、⑻經中央目的事業主管機關及財政部專案認定之委託國外大專校院或研究機構研究或聘請國外大專院校專任教師或研究機構研究人員之費用、⑼其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。

⒉本件原告主係經營記憶體模組及其零組件之製造、銷售及晶圓代工封裝、測試等業務，有鑒於上游晶圓製造廠商之生產技術不斷精進（由0.2以上微米製程技術，大幅改進為0.13微米，甚至是0.11微米，即為新世代半導體製程技術），位處下游之晶圓封裝測試廠商勢必在製程上不斷地研究開發，才可確保生產技術層次之領先地位，以強化並維繫市場之競爭優勢，縱雖傳統封裝（PBGA）、測試方法之生產程序及步驟較為簡易，但其所製造出來之半導體製品，不論於產品運用範圍、效能、電性、傳輸速率及散熱程度等各方面，均遠不如於覆晶封裝（FC-BGA）及Tri-Tier Wire Bond技術所生產之產品，故原告於89年度共執行兩項研究發展計畫：⑴覆晶封裝 (FC-BGA)及⑵Tri-Tier Wire Bond技術之研發，以期改善現有產品之製程能源使用效率及提高資訊效能，並致力於開發出更高附加價值且符合環境保護及市場需求的產品，達到提高產品獲利能力、市場行銷之拓展及提供顧客最優質之服務。截至目前為止，擁有覆晶封裝（FC-BGA）技術之廠商，僅有日月光、矽品及華泰三家上市公司，而Tri-Tier WireBond技術則更僅有日月光及矽品公司開發完成，故以原告現有之市場規模而言，能有如此的開發成果，實屬難得。

⒊第按財政部台財訴第000000000號訴願決定所示，研究發展支出適用投資抵減以有無研發事實為度，對於研發之動機與緣起，則無限制。本件被告非但未能就原告所進行研發計畫之全貌予以詳加調查且通盤了解，竟憑主觀見解率斷認為原告所列報之研發支出與投資抵減辦法規定須為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用不符，而悉數核定否准抵減89年度及88年度未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，其據以判斷之標準為何，令人質疑，行事作法不但有欠妥當，且有違促產條例第6條之立法意旨及投資抵減辦法之規定。惟查原告除依法設有獨立之研究發展部門外，更於被告進行審查時，即已依投資抵減辦法第9條規定，檢附研究發展各項支出明細、研究人員薪資名冊、研究計劃書、部門配置圖、研發領料記錄、研究工作日誌及研究成果報告等相關資料供核，足證原告對於封裝、測試新製程技術確有進行研究開發之事實。且原告所從事之研發計畫不但事證具體明確，技術層次之高及智慧之凝聚，亦非被告得僅以復查決定書所陳「該等支出係屬公司為因應市場及客戶需求，而對現有產品或技術所作之經常性改良調整修正變更補強等程序，為量產前之一般性前置性作業，尚非屬自行創造、開發之研究範疇」之理由一語概括。

⒋茲生產製程之改進及產品不斷推陳出新乃高科技事業永續經營之必備條件，而研發工作之進行係達成前揭目標不可或缺之要素，原告向來係以優良的品質與完善銷售服務著稱，深受國內外客戶好評，為維持產品良好的信譽及提高市場競爭力，原告持續不斷投入研發設備及延攬相關專業人才，進行記憶體模組產品品質及晶圓封裝、測試技術提昇之研發計畫，此開發工作係例行性、持續性的進行，亦為原告一貫推行之既定政策，絕非僅為因應特殊客戶需求所為之樣品測試、試作、製程缺失之檢討或各設備廠商的狀況評估，原告亦因此取有各國認證之專利，其研發事實極為明確。且原告89年度所投入之研究發展支出共計24,863,360元，除有利於改進既有之封裝、測試製程技術水準及提高產品效能外，對於提升服務顧客品質及增加產品市場競爭力亦息息相關，與量產前一般前置性作業完全不同。豈料，被告竟針對原告所提供之FC-BGA技術開發重大紀事之一小部分，恣意推臆認定其僅為各項設備、材料的評估，未能深入了解研發計畫之進行乃係科技事業生存之命脈，即斷然否定原告所從事之研發工作，並刻意忽略系爭研發計畫中其他重要之研發事實。況原復查決定書亦認為原告復查申請部分有理由，部分無理由，惟竟全然駁回原告復查所請，似有行政裁量逾越之嫌，實應就系爭研發事實明確符合投資抵減辦法規定之部分予以核實認定，以維納稅義務人之權益。

⒌次查原告申報FC-BGA研發計畫之主持人徐振傑及研究人員張國書係分別於89年3月1日及12月16日到職，惟訴願決定略以該計畫始於89年1月，依89年1月5日專案會議紀錄表觀之，徐振傑為計畫主持人，張國書亦為本件之研究人員，故原告原申報該2員之在職期間與計畫時程表並無法配合，且其薪資亦與投資抵減辦法第2條第1項第7款「委託國內大專院校或研究機構研究或聘請國內大專院校專任教師或研究機構研究人員之費用」之規定不符，故不予採認。惟系爭事實乃該2員當時任職於原告之關係企業即大眾電腦股份有限公司（以下簡稱大眾電腦公司）園區分公司之研發部，因基於其極具本項計畫開發之能力，經原告與大眾電腦公司雙方協調後，同意於本計畫進行之初期由該2員先行參與研發專案會議，並提供研究方向之指導協助，待其將原已參與大眾電腦公司之研發工作告一段落後，再轉任至原告公司繼續從事系爭研發計畫之開發工作，故無被告所認該2員在職期間與計畫時程表無法配合之情事。又原告當年度營利事業所得稅申報之研發投資抵減亦僅包括該2員於實際任職後所領取薪資所得之部分，與投資抵減辦法第2條第1項第1款「研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資」之規定完全相符，其性質絕非訴願決定所認定屬於委託研究機構研究人員之費用，是訴願決定適用之法規亦有違誤。

⒍又按投資抵減辦法第2條第1項第7款明文規定，委託國內大專院校或研究機構研究或聘請國內大專院校專任教師或研究機構研究人員之費用可列為公司當年度之研究與發展支出。覆晶封裝（FC-BGA）技術係目前極為先進之製程技術，非有特定之關鍵背景技術配合，實無法使研發工作順利進行，一般高科技產業基於成本效益及研發時程等因素考量下，並不可能對於市場上既有成熟的背景技術再行研究，反而是採取藉由委託其他研究機構從事研究，或是直接以技術移轉方式取得重要之關鍵背景技術，以避免有限人力及物力無謂之重複浪費，原告亦為縮短系爭研究開發計畫之時程，以儘早取得技術領先之競爭優勢及掌握市場產品需求之脈動，遂與研發能力享譽全球之財團法人工業技術研究院（以下簡稱工研院）電子工業研究所簽訂FlipChip PBGA構裝技術移轉契約書，並與國內著名學者─國立雲林科技大學（以下簡稱雲科大）電子系張彥華等教授簽訂委託研究發展計劃，以作為本研發計畫案之背景技術，實與前揭法令規定可列報為研發投資抵減項目並無任何牴觸之處。又原告於89年度僅將支付予雲科大之委託研究費用204,170元列為研發投資抵減項目，並未包括由工研院電子工業研究所技術移轉之部分，惟復查及訴願決定卻未能查明事實真相，竟草率引用原告FC-BGA封裝技術開發計畫書「⒈計畫摘要：本計畫擬與工研院電子所合作，借助工研院電子所在覆晶封裝技術及基板設計上多年的經驗。．．．⒍預期收穫：經過與電子所技術移轉之訓練後，預期眾晶科技工程人員可獲得：1.Build-up基板設計能力、2.高腳數覆晶-球陣列封裝能力建立、3.瞭解覆晶-球陣列packaging之特性、4.覆晶-球陣列封裝材料（包括Bumping、基板、點膠及助焊劑）選擇能力之建立」之內容，即逕自認定原告之FC-BGA封裝技術係來自工研院之技術移轉而非自行開發，顯將不屬於系爭之研發投資抵減項目作為理由之依據，亦對原告所屬產業之實況未能充分了解且嚴重誤解前揭法令規定之意旨所致，難謂無所偏頗，對納稅義務人之權益影響甚鉅。試問，依被告機關所主張本案由工研院移轉之技術，為引用已有的技術、產品，尚非研究開發新產品或新技術範疇之見解如能成立時，以如此先進之封裝技術及對產品效能、品質提升之裨益，絕大數廠商豈有捨棄採用購買之方式，卻甘冒自行投入研發可能存有極大不確定風險之理？故本件取自於雲科大之技術，其性質絕非為引用已有的技術、產品以從事生產，而係供作系爭研發計畫進行之重要背景技術，依法自應列為研發投資抵減之項目。

⒎再查原由品保處請購之影像探查器，其用途僅能供作F-BGA及Flip Chip BGA等薄型封裝（系爭研發技術）之檢測、分析使用，設備驗收後亦專供從事及提升產品品質之研究工作，依法當可列報為研發投資抵減項目，惟被告卻以「系爭影像探查器係由品保部請購，非屬專供研發單位使用」為由，核定不得列報為研發投資抵減，顯係對原告之研發情形未能全面了解所致。且原由品保處請購之影像探查器僅能提供進行F-BGA及Flip Chip BGA等薄型封裝之檢測、分析使用之功能，並無法轉作傳統封裝、測試使用，故自89年8月24日驗收後，即專供從事及提升產品品質之研究工作之用，依投資抵減辦法第2條第1項第4款之規定，凡專供研究發展單位研究用儀器設備之購置成本均可列報為研發投資抵減之項目，故原告將直接用於研發計畫所購入之儀器設備成本申報抵減當年度營利事業所得稅，並無違誤；惟被告對於原告之研發情形並未作全面通盤了解，即以系爭專供研究發展單位研究用儀器設備影像探查器之請購部門為品保部，且放置地點亦非研究單位為由，逕自推臆認定非專供研發單位使用，進而否准原告將其購置成本列報為研發投資項目，並未深入查明該設備之實際使用情形，實令人難以甘服。蓋原告89年間系爭研發計畫之技術未臻成熟，尚處於開發階段，並未進行量產，而該機器設備之用途僅能供F-BGA及Flip Chip BGA等薄型封裝（系爭研發技術）之檢測、分析使用，試問，豈有任何一家公司會購入一項既無法提供生產使用又無其他效益之機器設備？故被告認定系爭設備非專供研發單位使用，實與真實情形不符，亦與一般認知營業常規明顯相違。

⒏末按「行政官署，對人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實認明違法之行為存在，其處罰即不能認為合法」，行政法院（現改制為最高行政法院）39年度判字第2號著有判例，是被告既然無法全盤否定原告確有研究開發之事實，即不可悉數剔除系爭研發投資抵減金額。

㈡被告答辯之理由：

⒈按「⒈研究與發展支出：認定原則：①研究與發展支出係指公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用。．．．④改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程活動包含：⑴提高原有機器設備效能。⑵製造或自行設計生產機器設備。⑶改善儀器之性能。⑷改善現有產品的生產程序或系統。⑸設計新產品的生產程序或系統。⑹發展新原料或組件。⑺提高能源使用效率及廢熱之再使用。⑻公害防治或處理技術之設計。應檢附之證明文件：①研究計畫及紀錄或研究計畫及報告」．．．「⒈研究發展單位專業研究人員之薪資：專業研究人員係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員；．．．⒉生產單位改進生產技術或提供勞務之費用：公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術如有具體成果，其屬降低成本者，應提出改進『前』、『後』之成本差異分析，屬增加產能者，應提出改進『前』、『後』之產能差異分析，屬提高產品品質者，應提出改進『前』、『後』產品品質差異分析。公司申請適用本款之費用，應予併入相關製造成本內，並計算其產品每單位成本、售價及差異分析。⒊具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用：供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品等3項，應按其逐次購買、進料或領用之時序逐筆詳實記載，並保存相關憑證，且能與研究計畫及紀錄或研究計畫及報告相勾稽，其未提示上述相關文件，或混雜於當年度營業成本內者，無本款之適用。

⒋專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用軟體之購置成本：僅限於專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本，並依年度研究計畫及各項研究紀錄或報告查核確屬該年度研究計畫所必需購置之儀器設備或研究用應用軟體。⒌專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金」，為財政部89年4月21日台財稅第0890453102號函頒之投資抵減辦法審查要點所明釋。

⒉經查原告本年度列報研究發展人員薪資7,496,361元、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用1,623,968元、專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用軟體之購置成本12,022,364元、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金3,720,667元，計申報抵減本期營利事業所得稅467,351元及抵減88年度未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅939,830元。被告原查時以原告僅列示研究計畫之成果報告、新產品開發需求單、工程評估表等文件，而未提示具體之研究計畫及紀錄或報告；且依其所提示文件認該等支出係屬原告為因應市場及客戶需求，而對現有產品或技術所作之經常性改良調整修正變更補強等程序，為量產前之一般性、前置性作業，尚非屬自行創造、開發之研究範疇，故本期投資抵減之研究發展支出核定為0元。

⒊依原告提示之研究計畫書及相關補充資料，原告本期共執行2項研究計畫即FC-BGA封裝技術開發計畫及Tri-tierWire bond之開發，為原告所不爭，且有原告「單顆級晶粒及其應用模組成果報告4/17/2002」及「Tri-tier BondPad Development of PBGA 35×35mm」2份報告可資參考。另依原告之「單顆及晶粒及其應用模組成果報告」陳述「此一計劃於2002年12月開始進行，隔年10月底完成初部驗證，待設備購入與安裝完成後，便可進行內部量試．．．」、「FC-BGA之基板的外觀尺寸只局部修改且大部分延用原有的設計．．．」，而Tri-tier Bond PadDevelopment計畫目標乃評估原告PBGA生產線負荷能力（to evaluate the capacity of FICTA PBGA productionline）與核認封裝材供應商（to qualifypackage-material suppliers），皆非現有產品、生產技術之重大突破，非屬促產條例研究發展獎勵範圍。

⒋次查原告覆晶封裝（FC-BGA）技術開發計畫有2個子計畫即覆晶封裝（FC-BGA）計畫及「電子構裝電氣特性量測與模擬」專案委託研究計畫，前者有產品及技術開發中心暨工研院電子所之覆晶封裝技術開發計畫書，後者則委託雲科大電子系協助；原告並於89年10月31日與工研院簽訂Flip Chip PBGA構裝技術移轉契約書，同年11月10日又簽訂Flip Chip PBGA構裝技術服務契約書。經查原告覆晶封裝（FC-BGA）技術開發計畫書略以「⒈計畫摘要：本計畫擬與工研院電子所合作，借助工研院電子所在覆晶封裝技術及基板設計上多年的研發經驗。．．．⒍預期收穫：經過與電子所技術移轉之訓練後，預期眾晶科技工程人員可獲得1.Build-up基板設計能力、2.高腳數覆晶-球陣列封裝能力建立、3.瞭解覆晶-球陣列packaging之特性、4.覆晶-球陣列封裝材料（包括Bumping、基板、點膠及助焊劑）選擇能力之建立」等語，且原告覆晶組裝技術移轉案結案報告90年12月27日結論「本合作案經由電子所FlipChip PBGA構裝技術移轉，協助原告建立Flip Chip構裝相關之材料選用評估、構裝製程技術、可靠性及構裝元件故障構因分析之能力。相信經由這次的密切合作，將來原告在更高階的覆晶組裝技術必能輕易的突破及運用於實際量產上，為原告帶來更大的商機」云云，及原告89年度研究計畫資料彙總表所列之工作細項，多為設備安裝、保養維護、材料評估等非研發工作，顯見原告之覆晶封裝（FC-BGA）技術係來自於工研院之技術移轉而非自行開發。

⒌又依原告之覆晶封裝（FC-BGA）技術開發重大紀事，其各項報告多為各項設備、材料的評估，如Flip Chip Bonder機台方案評估表為各設備廠商的狀況評估，清洗實驗計畫係針對不同廠商之原料加以測試而提出報告，皆非屬於新產品的開發研究。至Tri-tier Wire bond開發，亦無具體研究計畫，依其技術開發重大紀事，多為針對廠內之Wirebond機台與廠商討論、廠商評估等，為引用已有的技術、產品研究，尚非研究開發新產品或新技術之範疇。另原告訴稱支付予雲科大電子系之支出符合投資抵減辦法第2條第1項第7款「委託國內大專院校或研究機構或聘請國內大專院校專任教師或研究機構研究人員之費用」規定一節，經查該款係規範委外研究費用得列為研究發展支出，系爭研發人員薪資並不符該款規定，自難採認，是原告所稱顯有未洽。

⒍綜上所述，原告本年度研究發展並無具體研究計畫，各項開發為現有技術產品之引用，而FC-BGA計畫時程表雖列出製程材料，但無數量、完整進領料紀錄能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽。至系爭專供研究發展單位研究用儀器設備，Dispensing System訂購日期為1999年8月25日，影像探查器則為89年1月6日，早於系爭技術開發時程，且影像探查器之請購部門為品保部，其放置地點非為研究單位，可見上開設備均非專供研發單位使用。而原告所提出之計畫時程表、技術開發重大紀事、研究計畫資料彙總表、評估表等均不足為有研發事實之證明，其申報之研發人員薪資自不得予以列報投資抵減，故相對之消耗性器材、原材料及樣品之費用，以及儀器設備之購置成本、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金亦均不得列報為投資抵減辦法之抵減費用，從而被告原核定並無違誤。

理由

一、按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額5%至20%限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後4年度內抵減之．．．⒊投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出。．．．前項投資抵減，其每一年度得抵減總額，以不超過該公司當年度應納營利事業所得稅額50%為限。但最後年度抵減金額，不在此限。」，行為時促產條例第6條第1項及第2項定有明文。又按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用。⒈研究發展單位專業研究人員之薪資。⒉生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。⒊供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。⒋專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購買成本。⒌專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。⒍專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、金額支付一定比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。⒎委託國內大專院校或研究機構研究或聘請國內大專院校教授或研究機構研究人員之費用。⒏其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。」，復為投資抵減辦法第2條所規定。

二、本件原告89年度營利事業所得稅結算申報，列報投資抵減之研究與發展支出24,863,360元，抵減當年度營利事業所得稅467,351 元及抵減88年度未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅計939,830元，被告初查核定投資抵減之研究發展支出為0元等情，有原告89年度營利事業所得稅結算申報書、查核報告書、財產目錄等影本附於原處分卷可稽。第以原告本期所執行之研究計畫為FC-BGA封裝技術開發計畫及Tri-tierWire bond之開發2項，其中覆晶封裝（FC-BGA）技術開發計畫有2個子計畫即覆晶封裝（FC-BGA）計畫及「電子構裝電氣特性量測與模擬」專案委託研究計畫，有原告「單顆級晶粒及其應用模組成果報告4/17/2002」及「Tri-tier BondPad Development of PBGA 35×35mm」2份報告、產品及技術開發中心暨工研院電子所之覆晶封裝技術開發計畫書、原告與工研院Flip Chip PBGA構裝技術移轉契約書暨構裝技術服務契約書等影本在卷足憑。原告雖主張其確有從事改進生產技術專案，並有研發人員從事新產品等研發工作等語。惟查原告迄未就其研發作業項目、工作執掌表及成果等，提出任何具體研究發展新產品、新技術之工作日誌、紀錄、計畫、研究流程及報告等供核，本有可議，其固就系爭FC-BGA計畫時程表出製程材料，然並無數量及完整之進、領料紀錄足供與紀錄或報告等相互勾稽，殊難據以認定系爭人員究係從事何項新產品之研發，且原告於89年10月31日始與工研院簽訂Flip Chip PBGA構裝技術移轉契約書，同年11月10日簽訂Flip Chip PBGA構裝技術服務契約書，而其89年度各項報告大多為各項設備、材料之評估，如Flip Chip Bonder機台方案評估表為各設備廠商之狀況評估，清洗實驗計畫則係針對不同廠商之原料加以測試而提出報告，皆非屬新產品之開發研究，而Tri-tier Bond Pad Development計畫目標乃評估原告PBGA生產線負荷能力（to evaluate the capacityof FICTA PBGA production line）與核認封裝材供應商（to qualify package-material suppliers），亦非現有產品、生產技術之重大突破，非屬促產條例研究發展獎勵之範圍，加以系爭計畫在89年度尚無具體研發，此觀原告覆晶組裝技術移轉案結案報告90年12月27日結論「本合作案經由電子所Flip Chip PBGA構裝技術移轉，協助原告建立FlipChip 構裝相關之材料選用評估、構裝製程技術、可靠性及構裝元件故障構因分析之能力。相信經由這次的密切合作，將來原告在更高階的覆晶組裝技術必能輕易的突破及運用於實際量產上，為原告帶來更大的商機」等字樣即明，足見原告在89年度之所謂「研究計畫」係僅止於藉由工研院之構裝技術移轉與服務為主，尚未達研究發展階段，至為灼然，縱有相關支出，亦因非屬研發新產品階段，而不得適用投資抵減規定，殆無疑義；又系爭專供研究發展單位研究用儀器設備，其中Dispensing System訂購日期為88年8月25日，影像探查器則為89年1月6日購置，均早於系爭技術開發時程，且影像探查器之請購部門為品保部，其放置地點亦非研發單位，該等設備顯非專供研發單位使用，則因此產生之支出是否屬研發支出，即不無疑問，參以原告所提「單顆及晶粒及其應用模組成果報告」中所載「此一計劃於2002年12月開始進行，隔年10月底完成初部驗證，待設備購入與安裝完成後，便可進行內部量試．．．」、「FC-BGA之基板的外觀尺寸只局部修改且大部分延用原有的設計．．．」等內容，暨其89年度研究計畫資料彙總表所列工作細項多為設備安裝、保養維護、材料評估等，益徵原告在89年度並無具體研發之情形，則系爭「研發」人員之薪資、儀器設備及器材等相關支出費用自無列於研究與發展單位支出之理；況系爭「電子構裝電氣特性量測與模擬」專案委託研究計畫固委託雲科大電子系協助，惟查原告係與雲科大電子系張彥華教授個人簽訂技術協助契約，但其89年度並未支付任何金額予張彥華，為其自承在卷，而所提支付予洪黎月、吳松茂、洪子聖等人之薪資支出扣繳憑單，因該等人員並非系爭技術協助契約受委託人，本難據以認定該等人員係從事新產品之研發，遑論原告於系爭年度並未有從事研發新產品、改進生產技術等之研究發展事實，自無准予認列之理，故原告請求訊問證人即主持系爭研究計畫之博士，即無傳訊之必要，併此敘明。從而被告以系爭薪資及費用等項非屬研究發展投資抵減範疇，而予以否准抵減，即非無憑，所為處分，揆諸首揭法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，自應予以駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第二庭審判長法 官　鄭忠仁