臺北高等行政法院判決

原告

台灣肥料股份有限公司

代表人

甲○○（董事長）

訴訟代理人

劉桂纓（會計師）

複代理人

吳欣亮（會計師）

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

許虞哲（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年10月27日台財訴字第09400337570 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告民國（下同）90年度未分配盈餘申報，列報「已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，或已依合作社法規定提列之公積金及公益金」項目為新臺幣（下同）490,214,938 元，90年度未分配盈餘為負206,242,567 元，多計當年度盈餘提列之法定盈餘公積405,443,739 元，是被告以其多列報該項目405,443,739 元，致短漏報未分配盈餘計199,201,173 元，核定漏稅額19,920,117元，並以其違反所得稅法第102 條之2 第1 項規定，按所漏稅額處0.4 倍之罰鍰共計7,968,000 元（計至百元），原告不服，申請復查，經被告以94年5 月4 日財北國稅法字第0940234735號復查決定書（下稱原處分）駁回，原告猶表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

（一）原告聲明：

１、訴願決定及原處分均撤銷。

２、訴訟費用由被告負擔。

（二）被告聲明：

１、駁回原告之訴。

２、訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：

（一）原告主張之理由：

１、本件原告91年度股東常會決議將本（90）年度決算盈餘中，屬於未實現投資收益之部分計405,443,739 元提列為特別盈餘公積，依財政部94年3 月16日台財稅第9404515890號函釋之意旨，應免予處罰：

（1）按「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」為稅捐稽徵法第1 條之1 所明定，本件屬未確定案件，按前揭規定意旨應有財政部94年 3月16日台財稅第9404515890號函之適用。

（2）而由前揭財政部94年3 月16日台財稅第9404515890號函可知，稅捐機關對於納稅義務人未分配盈餘申報書中，有關項次16：「已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積、或已依合作社法規定提列之公積金及公益金」之認定上，原則上應以不處罰為前提，除非在納稅義務人未分配盈餘申報數額大於由當年度稅後盈餘「實際提列數」之情況下，始得認定為違章並科處罰鍰。申言之，納稅義務人於未分配盈餘加徵10% 營利事業所得稅之計算上，對於本項（項次16）之申報應僅於①法定盈餘公積或特別盈餘公積並非由「當年度」稅後盈餘所提列；②股東會議事錄並「未實際提列」，而逕於未分配盈餘之申報數中減除二者之情形。是依財政部94年3 月16日台財稅第9404515890號函之反面解釋，倘若納稅義務人所申報減除之特別盈餘公積係經股東會決議自「當年度」盈餘「實際提列」者，即無罰鍰之適用。而查原告90年度盈餘中有認列子公司股票回升利益200,040,174 元及海外投資收益205,403,565 元，合計405,443,739 元，因屬於未實現轉投資收益並無法分配予股東，是於91年度股東會中針對系爭未實現轉投資收益提列特別盈餘公積，承此，原告本（90）年度未分配盈餘申報中，對於項次16：「已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積、或已依合作社法規定提列之公積金及公益金」所申報減除之金額係由股東會決議自「當年度」盈餘「實際提列」，依財政部94年3 月16日台財稅第9404515890號函之意旨，自無違章之可言，被告核計原告之漏稅額，無視對原告有利之財政部94年3 月16日台財稅第9404515890號函釋，自有未合。

（3）又本件系爭漏稅額之計算，依法應有扣繳稅款抵繳應納稅額規定（營利事業查核準則第112 條）、投資抵減稅額抵繳應納稅額規定（財政部89年3 月28日台財稅字第881958295 號函、85年2 月7 日台財稅字第851894251 號函）之適用，而被告計算本件漏稅額，漏未將原告91年度結算申報應退還之營利事業所得稅稅額抵繳之金額5,376,282 元及促進產業升級條例等規定本年度准予抵減稅額9,960,058 元，依上開規定，用以抵繳應納稅額，自有違誤。本件漏稅額經正確計算後應為4,583,777 元（計算式為：全部核定應納稅額19,920,117元－申報部分核定應納稅額0 元－退稅抵繳金額5,376,282 元－投資抵減稅額 9,960,058元＝漏稅額4,583,777 元）。

２、調查基準日部分：稅捐機關科處罰鍰之依據應視納稅義務人是否已於調查基準日前自動補報並補繳所漏稅款，原告已於被告調查基準日（函查日）前自動補報補繳所漏稅額，應有稅捐稽徵法第48條之1 自動補報補繳免罰規定之適用：

（1）按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第41條至第45條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為稅捐稽徵法第48條之1 所明定，而財政部80年8 月16日台財稅第801253598 號函亦明釋有關執行第48條之1 進行調查之作業步驟及基準日之認定原則。承此，稽徵機關審查發現有異常之案件，應踐行之步驟如下：①發函通知納稅義務人於限期內提示帳證；②進行實際查核以確認是否確有異常；③根據查核結果，對於調查基準日（發函日）後仍未補報補繳之違章案件科處罰鍰。而原告於92 年5月30日辦理90年度未分配盈餘之申報，依股東會之決議，將90年度盈餘中屬於未實現投資收益之部分405,443,739 元提列為特別盈餘公積，並列為未分配盈餘之減除項目，致漏報未分配盈餘加徵百分之十稅額19,920,117元。而後，原告遂於93年5 月28日發函更正前揭錯誤並自動補繳所漏稅額在案，在此之前，原告並未接獲主管機關發函通知將針對系爭項目展開調查，足見調查基準日尚未開始，是原告應無罰鍰規定之適用。

（2）況縱使稅捐機關業已發函，倘無具體可疑之違章事實，僅係例行瞭解及查核納稅義務人之課稅資料，即難認符合稅捐稽徵法第48條之1 所稱「稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查」之要件（最高行政法院90年度判字第1147號判決著有明文），由此可知，縱使稅捐稽徵機關業已發函詢問納稅義務人，倘若該函之內容僅係例行瞭解及查核原告之課稅資料，而非已察覺原告有系爭違章漏稅之可疑事實者，亦不得視為稅捐稽徵機關已開始調查。再者，由稅捐稽徵法第48條之1 之立法意旨論之，凡未經檢舉或未經調查之案件，如納稅義務人已自動補報並補繳所漏稅款者，所有刑事罰及漏稅罰之部分均可免於處罰，亦即鼓勵納稅義務人一旦發現自己若有漏稅事者，可以「自動」補繳所漏稅款。申言之，是否得享有免罰之待遇應決定在納稅義務人於補繳稅款時，對於稅捐稽徵機關之調查行為是否「已知悉」為斷，苟若納稅義務人明知稅捐稽徵機關業已著手調查始於稅單送達前補繳稅款，則屬事後彌縫之作，應不符自動補報之要件；反之，若納稅義務人補繳時對於稅捐機關之調查行為並未知悉，則應視為符合自動補報補繳免罰之規定。次查，被告並未發函通知原告提示帳證，顯見原告於補繳稅款當時對於系爭調查之行為並不知悉，當然符合自動補報補繳之規定，應法應予免罰，被告未盡函查之義務即對原告科處罰鍰，其處分令人難服。

３、綜上所述，原告本（90）年度未分配盈餘申報數中，項次16所申報減除之特別盈餘公積405,443,739 元係經股東會決議由本（90）年度盈餘實際提列，依財政部94年3 月16日台財稅第9404515890號函意旨應免予處罰，顯見原處分及訴願決定之認事用法確有重大違誤。

（二）被告主張之理由：

１、按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10% 營利事業所得稅，不適用第76條之1 規定。」「前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：…四、已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，或已依合作社法規定提列之公積金及公益金。」分別為所得稅法第66條之9 第1 項及第2 項所明定。次按「營利事業已依第102 條之2 規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1 倍以下之罰鍰。」復為所得稅法第110 條之2 第1 項所明定。又「營利事業未分配盈餘申報案件之違章認定原則：…結算申報經會計師簽證案件之違章計算公式：一、未分配盈餘申報書項次22之核定金額×10% ＝全部應納稅額（負數以零計算）。二、（未分配盈餘申報書項次22之核定金額－核定短漏報應罰部分之未分配盈餘）×10% ＝核定免罰部分應納稅額（負數以零計算）。三、全部應納稅額－核定免罰部分應納稅額＝核定漏稅額。」復為財政部94年3 月16日台財稅字第09404515890 號函所明定。

２、本件原告90年度未分配盈餘申報時，多計當年度盈餘提列之法定盈餘公積405,443,739 元，致短漏報未分配盈餘計199,201,173 元，為原告所不爭。是被告核定其漏稅額為19,920,117元〔計算式：（全部核定未分配盈餘金額核定應納稅額199,201,173 元－申報未分配盈餘金額0 元＝短漏報未分配盈餘金額199,201,173 元）；（短漏報未分配盈餘金額199,201,173 元×10% ＝漏稅額19,920,117元）〕，核與首揭財政部94年3 月16日台財稅字第00000000000 號函所訂之「營利事業未分配盈餘申報案件之違章認定原則」，尚無不合。從而被告依首揭所得稅法第110 條之2 第1 項及財政部93年3 月29日台財稅字第0930451133號函修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額處以0.4 倍之罰鍰計7,968,000 元（計至百元）亦無不合。

３、至原告所訴本件漏稅額之計算，未減除91年度結算申報應退還營利事業所得稅稅額抵繳之金額5,376,282 元及經核定之90年度投資抵減稅額9,960,058 元云云，經查查核準則第112 條規定，漏報或短報所得額之申報案件，於計算漏稅額時，應減除「短漏報所得額之已扣繳稅款」，惟本件原告主張減除之應退還稅款留抵稅額，非屬短漏報所得額之已扣繳稅款，雖於計算未分配盈餘加徵稅額時，准予抵繳，惟尚無查核準則第112 條規定於計算漏稅額時減除之適用。次查，財政部89年3 月28日台財稅第 881958295號函，係核釋營利事業於辦理未分配盈餘申報時，得適用促進產業升級條例等投資抵減規定，抵減稽徵機關核定之上一年度未分配盈餘加徵10 %之應納稅額，惟並未規定計算漏稅額時，得先減除投資抵減稅額。另財政部85年2 月7 日台財稅第851894251 號函係核釋營業稅虛報進項稅額之相關解釋函令，本件係未分配盈餘加徵10% 營利事業所得稅事件，非屬營業稅範疇，亦無該函之適用，原告所訴，顯係誤解。

４、又查財政部94年3 月16日台財稅字第00000000000 號函頒訂之「營利事業未分配盈餘申報案件之違章認定原則」明定，有關未分配盈餘申報書項次16、17及18等項目之違章認定原則，其屬結算申報經會計師簽證案件為：「未分配盈餘申報之數額＞由當年度稅後盈餘『實際提列數』之差額（例如：減除非當年度盈餘所提列法定公積、股東會議事錄並未決議提列法定公積而逕予減除）（即虛列數）備註：一、若盈餘未彌補虧損即提列法定公積者，依經濟部函釋係屬股東會決議無效，須回復原狀，故無涉是否違章。二、因提列法定公積或特別盈餘公積係將保留盈餘加以限制或凍結，且股東可扣抵稅額帳戶已減除所含之當年度營利事業所得稅，故原則上除掌握確實證據（如：減除非當年度盈餘所提列法定公積、股東會議事錄並未決議提列法定公積而逕予減除）外，不予處罰。」而查，本件系爭特別盈餘公積405,443,739 元，雖經股東會決議由90年度未實現轉投資收益轉列，惟原告之股東可扣抵稅額帳戶並未減除系爭特別盈餘公積所含之當年度已納營利事業所得稅額，核與上開未分配盈餘申報案件違章認定原則之免罰規定不符，原告訴稱其90年度未分配盈餘申報，有關「項次16」所申報減除之特別盈餘公積405,443,739 元，係經股東會決議由當（90）年度盈餘實際提列，依財政部94年3 月16日台財稅第00000000000 號函釋意旨，應免予處罰云云，並無足採。

５、末查本件係列選案件（財政部列管電腦選案），被告於92年12月29日發函通知原告之簽證會計師－正風聯合會計師事務所丁鴻勛會計師，提示本件91年度會計師簽證申報工作底稿及90年度盈餘分配相關股東會決議文件供核，依財政部80年8 月16日台財稅第801253598 號函釋規定，本件調查基準日自為92年12月29日，丁鴻勛會計師於調查基準日後（被告收文日為5 月31日）始代理原告發函申請更正90 年 度未分配盈餘申報並補繳所漏稅款，應無稅捐稽徵法第48條之1 規定自動補報免罰之適用。最高行政法院90年度判字第1147號判決之案情與本件不同，自不得比附援引。

理由

一、本件原告、被告代表人黃清晏、張盛和先後於訴訟進行中變更為甲○○、許虞哲，茲據兩造現任代表人分別具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、原告起訴主張：㈠漏稅罰部分：原告90年度盈餘中有認列子公司股票回升利益200,040,174 元及海外投資收益205,403,565 元，合計405,443,739 元，因屬於未實現轉投資收益並無法分配予股東，乃於91年度股東會針對系爭未實現轉投資收益提列特別盈餘公積，是原告90年度未分配盈餘申報中，對於項次16：「已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積、或已依合作社法規定提列之公積金及公益金」所申報減除之金額，係由股東會決議自「當年度」盈餘「實際提列」，依財政部94年3 月16日台財稅第0000000000號之意旨，並無違章之可言，應免予處罰。又被告計算本件漏稅額，漏未將原告91年度結算申報應退還之營利事業所得稅稅額抵繳之金額5,376,282 元及促進產業升級條例等規定本年度准予抵減稅額9,960,058 元，依營利事業查核準則第112 條規定、財政部89年3 月28日台財稅字第88195829 5號、85年2 月7 日台財稅字第851894251 號函釋，用以抵繳應納稅額，自有違誤，本件漏稅額經正確計算後應為4,583,777 元。㈡調查基準日部分：原告於93年5 月28日發函更正前揭錯誤，並自動補繳所漏稅額，在此之前，原告並未接獲主管機關發函通知將針對系爭項目展開調查，亦未發函通知原告提示帳證，原告於補繳稅款當時對於系爭調查之行為並不知悉，足見調查基準日尚未開始，是原告應無罰鍰規定之適用，符合自動補報補繳之規定，應法應予免罰，原處分認事用法有重大違誤，為此，依行政訴訟法第4 條第1 項之規定提起本件訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。

三、被告則以：㈠漏稅罰部分：本件原告90年度未分配盈餘申報時，多計當年度盈餘提列之法定盈餘公積405,443,739 元，致短漏報未分配盈餘計199,201,173 元，是被告核定其漏稅額為19,920, 117 元，核與首揭財政部94年3 月16日台財稅字第00000000000 號函所訂之「營利事業未分配盈餘申報案件之違章認定原則」，尚無不合。從而，被告依首揭所得稅法第110 條之2 第1 項及財政部93年3 月29日台財稅字第0930451133號函修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額處以0.4 倍之罰鍰計7,968,000 元（計至百元），亦無不合。再者，本件原告主張減除之應退還稅款留抵稅額，非屬短漏報所得額之已扣繳稅款，於計算未分配盈餘加徵稅額時，准予抵繳，並無查核準則第112 條規定於計算漏稅額時減除之適用。又財政部89年3 月28日台財稅第881958295 號函，係核釋營利事業於辦理未分配盈餘申報時，得適用促進產業升級條例等投資抵減規定，抵減稽徵機關核定之上一年度未分配盈餘加徵10 %之應納稅額，惟並未規定計算漏稅額時，得先減除投資抵減稅額。另財政部85年2 月7 日台財稅第851894251 號函係核釋營業稅虛報進項稅額之相關解釋函令，本件係未分配盈餘加徵10% 營利事業所得稅事件，非屬營業稅範疇，亦無該函之適用。本件系爭特別盈餘公積405,443,739 元，雖經股東會決議由90年度未實現轉投資收益轉列，惟原告之股東可扣抵稅額帳戶並未減除系爭特別盈餘公積所含之當年度已納營利事業所得稅額，核與財政部94年3 月16日台財稅第00000000000 號函釋未分配盈餘申報案件違章認定原則之免罰規定不符。㈡調查基準日部分：本件係列選案件（財政部列管電腦選案），被告於92年12月29日即發函通知原告之簽證會計師－正風聯合會計師事務所丁鴻勛會計師，提示本件91年度會計師簽證申報工作底稿及90年度盈餘分配相關股東會決議文件供查核，有郵局掛號郵件簽收回執附案為憑，依財政部80年8 月16日台財稅第801253598 號函釋規定，調查基準日為92年12月29日，丁鴻勛會計師於調查基準日後（被告收文日為5 月31日）始代理原告發函申請更正90年度未分配盈餘申報並補繳所漏稅款，應無稅捐稽徵法第48條之1 規定自動補報免罰之適用等語，資為抗辯。

四、本件如事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，且有原告91年度營利事業所得稅結算/ 90年度未分配盈餘申報書、（91年度營利事業所得稅及90年度未分配盈餘簽證申報）簽證申報查核報告書、被告重點查核報告書、覆核報告、會計師簽證工作底稿、承諾書等件附原處分卷、股東常會議事錄附卷第52頁可稽，堪信為真實。至於兩造爭執各項，本院之判斷如下：

（一）按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10% 營利事業所得稅，不適用第76條之1 規定。」「前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：…四、已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，或已依合作社法規定提列之公積金及公益金。」為所得稅法第66條之9 第1 項、第2 項所明定。次按「營利事業已依第102 條之2 規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1 倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110 條之2 第1 項所明定。又「營利事業未分配盈餘申報案件之違章認定原則：…結算申報經會計師簽證案件之違章計算公式：一、未分配盈餘申報書項次22之核定金額×10% ＝全部應納稅額（負數以零計算）。二、（未分配盈餘申報書項次22之核定金額－核定短漏報應罰部分之未分配盈餘）×10% ＝核定免罰部分應納稅額（負數以零計算）。三、全部應納稅額－核定免罰部分應納稅額＝核定漏稅額。」亦經財政部94年3 月16日台財稅字第 00000000000號函所明釋。

（二）本件原告90年度未分配盈餘申報時，多計當年度盈餘提列之法定盈餘公積405, 443,739元，致短漏報未分配盈餘計199,201,173 元，已如前述，從而，被告依首揭規定及參酌財政部94年3 月16日台財稅字第00000000000 號函釋示之「營利事業未分配盈餘申報案件之違章認定原則」，核定原告漏稅額為19,920,117元〔計算式：（全部核定未分配盈餘金額核定應納稅額199,201, 173元－申報未分配盈餘金額0 元＝短漏報未分配盈餘金額199,201,173 元）；（短漏報未分配盈餘金額199,201, 173元×10% ＝漏稅額19,920,117元）〕，進而依所得稅法第110 條之2 第1 項及財政部93年3 月29日台財稅字第0930451133號函修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額處以所漏稅額0.4 倍之罰鍰，共計7,968,000 元（計至百元），於法並無不合。

（三）次按「漏報或短報所得額之申報案件，應先就申報部分進行查帳，以求得『申報部分查帳核定之所得額』，並依下列公式計算漏稅額：申報查定所得額×稅率－累進差額＝申報部分應納稅額， (申報查定所得額＋匿報所得)× 稅率－累進差額＝全部應納稅額，全部應納稅額－申報部分應納稅額－短漏報所得額之已扣繳稅款＝漏稅款」為行為時營利事業所得稅查核準則第112 條所明定，而上開規定所得減除者為「短漏報所得額之已扣繳稅款」，核與原告主張應予減除之應退還稅款留抵稅額有別，是本件自無前揭規定之適用。又查：⑴財政部89年3 月28日台財稅第881958295 號函，係核釋營利事業於辦理未分配盈餘申報時，得於依法計算未分配盈餘數額後，適用促進產業升級條例等投資抵減規定，抵減稽徵機關核定之上一年度未分配盈餘加徵10 %之應納稅額（該函主旨參照），惟綜觀該函全文，並無計算漏稅額時，得先減除投資抵減稅額之揭示。又該函釋明者，僅為未分配盈餘加徵營利事業所得稅計算後之抵減事宜，核與未分配盈餘數額及漏稅額之計算無涉；⑵又財政部85年2 月7 日台財稅第851894251 號函則係就營業稅範疇釋示「營業人虛報進項稅額，如經查明該虛報之稅額自違章行為發生日起至查獲日 (調查基準日)止，實際僅虛增累積留抵稅額而尚未辦理扣抵或退稅，不發生逃漏稅款者，免按營業稅法第51條第5 款規定處罰；否則應以其實際辦理扣抵或退稅之稅額為逃漏稅額，依法處罰。」等營業稅逃漏稅捐裁罰事項（該函主旨參照），經核與本件未分配盈餘加徵10% 營利事業所得稅事件亦屬有間，自難執上開二函釋以為對原告有利之認定。原告訴稱本件系爭漏稅額之計算，有上開二函釋之適用云云，核無可採。

（四）又財政部94年3 月16日台財稅字第00000000000 號函頒訂之「營利事業未分配盈餘申報案件之違章認定原則」明定，有關未分配盈餘申報書項次16、17及18等項目之違章認定原則，其屬結算申報經會計師簽證案件為：「未分配盈餘申報之數額＞由當年度稅後盈餘『實際提列數』之差額（例如：減除非當年度盈餘所提列法定公積、股東會議事錄並未決議提列法定公積而逕予減除）（即虛列數）備註：一、若盈餘未彌補虧損即提列法定公積者，依經濟部函釋係屬股東會決議無效，須回復原狀，故無涉是否違章。

二、因提列法定公積或特別盈餘公積係將保留盈餘加以限制或凍結，且股東可扣抵稅額帳戶已減除所含之當年度營利事業所得稅，故原則上除掌握確實證據（如：減除非當年度盈餘所提列法定公積、股東會議事錄並未決議提列法定公積而逕予減除）外，不予處罰。」本件系爭特別盈餘公積405,443,739 元，雖經原告股東常會決議由90年度未實現轉投資收益轉列，惟原告於股東可扣抵稅額帳戶，並未減除系爭特別盈餘公積所含之當年度已納營利事業所得稅額（股東可扣抵稅額帳戶資料附卷第72頁、91年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報書附原處分卷、原告91年度營利事業所得稅結算/ 90年度未分配盈餘申報書第14頁參照），是本件核與上開未分配盈餘申報案件違章認定原則之免罰規定亦有未符，原告就此之主張，洵無可採。

（五）末按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第41條至第45條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為稅捐稽徵法第48條之1 第1 項所明定。又「稅捐稽徵法第48條之1 所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則：…各稅列選案件、個案調查案件，其他涉嫌漏稅案件、臨時交辦調查案件…二、經辦人員應於交查簽收當日立即進行函查、調卷、調閱相關資料或其他相同作為，並應詳予紀錄以資查考，藉昭公信。三、進行調查之作為有數個時，以最先作為之日為調查基準日。」財政部於80年8 月16日以台財稅第801253598 號函釋揭示在案，而上開函釋係財政部基於職權，就稅捐稽徵法第48條之1所 稱進行調查之作業步驟及基準日之認定為釋示，未逾越法律規定，自得援用。經查，本件係列選案件（財政部列管電腦選案），被告前於92年12月29日已發函通知原告之簽證會計師－正風聯合會計師事務所丁鴻勛會計師，請其提示「91年度會計師簽證申報工作底稿」及「90年度盈餘分配相關股東會決議文件」供稽查，有郵局掛號郵件簽收回執附原處分卷足憑，是被告就本件原告之漏稅違章事實，既已具體限期命簽證會計師提示工作底稿、股東會決議等帳證供稽查及進行調查，顯非例行瞭解及查核納稅義務人之課稅資料可比，被告辯稱本件調查基準日為92年12月29日等語，洵屬有據。從而，原告於前揭調查基準日後之93年5 月31日（被告受領原告更正90年度未分配盈餘申報意思表示及收受補繳漏稅款之日）始代理原告發函申請更正90年度未分配盈餘申報並補繳所漏稅款，自無稅捐稽徵法第48條之1 規定自動補報免罰之適用。原告訴稱被告未發函通知原告提示帳證，伊於補繳稅款當時對於系爭調查之行為並不知悉，調查基準日尚未開始，伊符合自動補報補繳之規定應予免罰云云，要無足取。至最高行政法院90年度判字第1147號判決之訴訟基礎事實與本件不同，要難比附援引，執以為對原告有利之認定，併此說明。

五、綜上所述，本件原告辦理90年度未分配盈餘申報，漏報未分配盈餘計199,201,173 元，違反所得稅法第102 條之2 第 1項規定，原處分乃依同法第110 條之2 第1 項之規定，核定漏稅額19,920,117元，除補徵所漏稅額外，並按所漏稅額處0.4 倍之罰鍰（7,968,000 元），認事用法，尚無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。

六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，附予敘明。

七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3 項前段之規定，判決如主文。

第一庭審判長法 官　王立杰