臺北高等行政法院判決

原告

甲○○

訴訟代理人

劉祥墩 律師（兼送達代收人）

複代理人

鍾瑞楷 律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

陳文宗（局長）住同上

訴訟代理人

丙○○

　　　　　　乙○○兼送達代收

上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年9 月20日台財訴字第09500337180 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：

㈠原告民國（下同）86年度綜合所得稅結算申報，僅申報其取自有限責任台灣省第二資源回收物運銷合作社（下稱二資社）薪資所得新臺幣（下同）50,000元及營利所得974,614 元（按依銷售額16,243,569元之6%計算），綜合所得總額1,024,614元。

㈡嗣經臺灣高等法院檢察署查緝黑金行動中心（下稱查黑中心）、財政部賦稅署（下稱賦稅署）及被告所屬三重稽徵所查獲原告於86年間，經營汐止、三重、社子、台中及新莊5 個廢紙回收廠，於買入廢紙後出售與萬有紙廠股份有限公司（下稱萬有紙廠公司），銷售額合計218,965,576 元，原告之營利所得按6%計算為13,137,934元，惟原告僅申報其中營利所得974,614 元，其餘部分以黃金龍等34人為人頭，分散其營利所得12,163,320元（下稱系爭營利所得），被告並另查獲原告漏報原告利息所得、配偶薪資、利息及租賃所得，合計12,700,534元，歸課核定原告86年度綜合所得總額為13,725,148元，補徵稅額3,889,832 元，並依所得稅法第110 條第1 項規定，按其所漏稅額3,941,660 元處1 倍之罰鍰計3,941,600 元（計至百元止）。原告不服，就系爭營利所得及罰鍰部分申請復查，經被告95年5 月3 日北區國稅法二字第0950008150號復查決定書（下稱原處分）駁回；原告仍不服，向財政部提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：

1.台中及新莊回收廠是否亦係原告所經營？

2.被告認該5 個原告經營之廢紙回收廠，銷售額合計218,965,576 元，應全數按6%計算屬原告之營利所得13,137,934元，於法是否有據？

3.本件之核課期間為5年或7年？

㈠原告主張之理由：

1.被告僅依查黑中心及賦稅署之書面資料，未進行實質查證，即將二資社86年度31位社員所回收賣給萬有紙廠公司之廢紙，全都認定是當時擔任二資社轄下運銷班運銷班長之原告1 人所販售，並因此對原告課予本件爭執之個人綜合所得稅及罰鍰處分。不過窺諸二資社與萬有紙廠公司的廢紙交易流程，因原告任職二資社運銷班長有為其轄下社員向被告申報該社社員與萬有紙廠公司交易所得之義務，雖然原告承認二資社86年度31位社員中確有少部分未實際從事廢紙回收，但大部分事實上仍確有與萬有紙廠公司從事廢紙交易，則原告認為在舉證責任分配上，因原告會因被告原核定之核課而受極大不利益（反之被告或國庫會因原核定之核課而受有利益），故究竟31位社員中誰無實際從事廢紙回收，應由被告負實質舉證責任，如此方符合實質課稅原則之精神，從而被告不得免其應盡之舉證責任，一昧將86年度二資社31位社員的廢紙交易全視為原告所得並進而對原告核課。又財政部台灣省中區國稅局於調查與本件相類似案件時，亦本於實質課稅原則要求二資社提供相關資料供其稽核，再決定應否對其他訴外人課處稅捐及罰鍰，兩相比較亦可證被告未盡其應盡之實質舉證責任，原處分應予撤銷才是。

2.另針對原告有無經營二資社轄下新莊廢紙回收廠（下稱新莊回收廠）與萬有紙廠公司從事交易部分，原告認為因為被告無法提出新莊回收廠與萬有紙廠公司之交易金額是流入原告帳戶的相關證明，且亦無法證明新莊回收廠的經營開銷是由原告支出，如何能謂原告有經營新莊回收廠？是以原告並無經營新莊回收廠，被告將新莊回收廠二資社社員與萬有紙廠公司之實際交易額也視為原告交易所得，與事實有違，被告亦未盡其應盡之舉證責任。

3.又稅捐稽徵法第21條規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年。……在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」另「稅捐稽徵機關依稅法規定核課稅捐，……應以到達相對人始生效力。……所謂應於核課期間內發單，自係指應於核課期間內將稅單合法送達者而言。」財政部75年3 月28日台財稅第7533353 號函亦有意旨足參。查本件原告於87年3 月31日依限辦理86年度綜合所得稅結算申報，並經被告於87年12月15日進行第1 次核定。被告依上揭法令規定，如另行發現應補徵之稅捐，至遲應於92年4 月1 日之前，將稅單合法送達於納稅人即本件之原告，才屬適法。本件被告另行補徵原告86年度綜合所得稅，惟其繳款書卻遲至94年初始行送達，繳納期間為94年1 月6 日至94年1 月15日，顯然已逾上揭5 年之核課期間，則被告對原告就86年度之個人綜合所得稅及其罰鍰之稅法上請求權，應已罹於時效而消滅，從而被告自不得再對原告作成核課處分。

㈡被告主張之理由：

1.本稅部分：

⑴按「營利所得……獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」為行為時所得稅法第14條第1 項第1 類前段所明定。次按財政部73年12月24日台財稅第65468 號函規定：「綜合所得稅個人一時貿易盈餘之單一純益率，自74年起調整為6%。」87年7 月14日台財稅第871953090 號函規定：「台灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅。」90年12月24日台財稅字第0900456675號令：「納稅義務人利用他人名義分散所得之案件，其應補稅額之計算，依本部62年3 月21日台財稅第32131 號函規定，係採實質課稅原則，應先扣除受利用分散人溢繳稅額後再行發單補徵。漏稅額之計算，亦應先行扣除受利用分散人溢繳之稅額後再據以裁處罰鍰。」

⑵本件相同案情之原告配偶（吳素風）90年度綜合所得稅，就同類事實核定原告營利所得行政訴訟案，業經臺中高等行政法院94年訴字第427 號判決駁回，並經最高行政法院96年判字第1148號判決上訴駁回，又原告88、89年度綜合所得稅就同類事實核定原告營利所得行政訴訟案，另經大院95年訴字第3992、3991號判決駁回，原告5 個產銷班利用人頭社員分散所得之違章漏稅事證已臻明確，合先敘明。

⑶有關二資社業務、章程及相關法令之簡述：

①二資社成立於86年7 月間，經營社員收集廢棄物共同運銷業務。詎該社實際負責人吳招治竟違反該社章程及合作社法之規定，僱使李雪惠、張清菠等人（已起訴）招攬未實際從事廢棄物之人士入社（俗稱人頭社員），除給予金錢代價外，並幫人頭社員繳入社股金、個人年度綜合所得稅等，再將人頭社員以二資社開立發票銷售額約計0.6%之對價，賣予該社所稱之「運銷班長」（或稱司庫，註：司庫為二資社前身台灣省廢棄物運銷合作社時期之稱呼，於二資社案中改稱為運銷班長），充當運銷班成員或偽充該社開立無共同運銷事實發票之供貨來源。

②依二資社章程第6 條、第35條第2 項規定，社員須為實際從事資源回收業者，又依該社報請目的事業主管機關內政部核備「財務管理與運銷作業總論」第5 章第2 節資源回收物共同運銷作業辦法第2 大點規定，係由「社員」共同組成運銷班，設運銷班長1 人，運銷班長不能為從事廢棄物回收公司或行號之負責人，並由合作社支薪，社員將回收物送至運銷班後，運銷班依每一社員實際數量及價格登記入社員交易表，再運送並售予合作社簽約指定之再生廠，由合作社據實開立發票向再生廠請款，扣除該筆貨款之營業稅及手續費後之餘額，為應付社員共同運銷貨款。又社員託售回收物之銷售額，除作為二資社代開銷貨發票之依據外，依同章節第3 大點規定，並由該社每單月填具一時貿易所得申報書向管轄稽徵機關申報社員個人一時貿易所得，核課社員個人年度綜合所得稅，是而一時貿易所得申報書亦為該社之進項憑證；據此，二資社進、銷之間並無差額，僅賺取開立發票銷售額0.2%手續費列報為該社之「收入」，至於5%營業稅係由使用該社發票者繳納，透過二資社繳付予稽徵機關完納稅捐，並無繳納人頭社員費之名目。

⑷已起訴二資社案關人等及運銷班長違法案情概述：依據查獲事證，發現使用二資社發票之人，均為該社所稱之「運銷班長」或稱「司庫」（下稱運銷班長），而運銷班長則為廢棄物回收業者之中盤商或大盤商或為企業之負責人或為企業實際經營者，渠等取得二資社發票，其中部分作為其或親人經營企業之進項憑證，部分充當銷項憑證交付予其他營業人作為進項憑證，致二資社及運銷班長於案關期間，涉及下列不法情事：

①無運銷事實，由二資社販售發票予運銷班長所屬企業：該社開立無共同運銷事實之發票予運銷班長本人或其親人經營之企業充當進項憑證。該等運銷班長或親人經營之企業，自行進貨（料）未依規定取得進項憑證，轉而向二資社以發票銷售額約計5.8%（5%為營業稅、0.2%為手續費共計5.2%付予二資社，0.6%不等為人頭社員費，為吳招治私人收入）為對價，取得該社發票充當進項憑證。其中不乏無交易事實而購買發票使用者，因而虛增營業成本，逃漏營利事業所得稅及營業稅，甚而與二資社虛偽交易，掏空公司資金。該違法事件運作方式如下：買發票者以特定之「代表人」（不一定為企業負責人）為「運銷班長」，並由吳招治指示該社社務人員「偽編」人頭社員為該運銷班長運銷班成員，偽充供貨來源，運銷廢棄物予己身或親人經營之企業。偽作貨款已付之資金流程：二資社分別於運銷班長往來之銀行，以該社名義設立銀行帳戶授權各運銷班長使用，將無運銷事實之貨款存入各運銷班長持有該社名下之銀行帳戶，惟資金仍歸屬各運銷班長所有，可自由運用，因而案關之運銷班長並無給付貨款或代收代付二資社行使職權之情事。

②雖有運銷事實，然以人頭社員或販售發票之作為幫助運銷班長逃漏稅：運銷班長自行買斷廢棄物，再透過合作社共同運銷賣斷予買受人，運銷利益歸運銷班長所有，並將二資社發票交付予買受人，除依發票銷售額給付5%營業稅、0.2%手續費共計5.2%予二資社外，尚支付0.6%不等之人頭社員費予吳招治，作為購買人頭社員偽充為運銷班成員共同運銷之對價（註：少部分運銷班長自行提供人員社員則無需支付人頭社員費予吳君），社員兼運銷班長藉之分散所得，規避累進稅率，逃漏綜合所得稅。非社員之運銷班長，依法不得使用該社發票，而以運銷班長名義向二資社購買發票，依附於該社而為經常性營業行為，規避設籍課稅之規定（未辦營業登記而營業），逃漏營業稅及營利事業所得稅。該違法事件，二資社仍以其名義，分別於運銷班長往來之銀行設立銀行帳戶授權各運銷班長使用，將運銷貨款存入各運銷班長持有二資社名下之銀行帳戶，惟資金仍歸屬各運銷班長所有，可自由運用，職是，案關之運銷班長並無與人頭社員共同運銷之情事，亦無代收代付或代二資社行使職權之事實。

⑸本件案情簡述及漏稅事證：86至90年間原告以買斷方式進貨，並以二資社社員名義參與共同運銷銷售回收物品，且以支付二資社開立發票銷售額5.2%為代價（5%為營業稅、0.2%為手續費）將該等發票交付予再生廠商，此有原告使用二資社發票明細彙總表可稽，惟未據實申報各該年度共同運銷之營業額，而以自行提供之二資社社員偽充供貨人分散攤計，並代渠等繳納綜合所得稅，致短漏各該年度所得額，違反稅捐稽徵法第41條部分，業經板橋地檢署於92年3 月5日依法提起公訴在案。本件原告為二資社理事主席，具有社員及司庫之身分，86年度綜合所得稅結算申報，自行申報銷售回收物之營業額16,243,569元，嗣經查獲原告86年度買入廢紙後轉賣與萬有紙廠公司銷售額合計218,965,576 元，未據實申報該銷售額，而利用二資社社員黃金龍等人為供貨人，分散攤計前開銷售額，分散其所得，並代為申報及繳納綜合所得稅，此有二資社社員黃金龍等人86年度綜合所得稅申報書影本附卷可稽，並經賦稅署按上開所得稅申報書作成甲○○86至90年度分散所得統計表，經檢察官提示予原告供承屬實，有該統計表及原告92年3 月4 日於臺灣高等法院檢察署（下稱高檢署）訊問筆錄影本附在原處分卷可稽，事證已臻明確。

⑹原告96年1 月16日所提出之補充理由狀中有關出售予再生廠銷售額202,722,007 元之金額並無爭執，僅主張該部分之銷售額已依規定列冊歸課社員之綜合所得稅，且就實質面剖析，以論公斤出售之廢紙，單價僅為2 、3元，原告1 人怎能獨力完成銷售額218,965,576 元如此鉅額交易云云。惟查本件原告實際以其個人名義在臺北縣汐止市、三重市及臺北市○○○路等多處經營廢紙回收場，廢紙係由其買入後轉賣與再生廠，原告支付5%營業稅及0.2%手續費係使用二資社發票的代價，此有板橋地檢署起訴書、補充理由書、原告91年11月5 日於市調處調查筆錄、高檢署2 份訊問筆錄及92年3 月4 日於高檢署訊問筆錄在原處分卷可稽，且二資社出納人員林淑娟93年4 月28日於高檢署調查筆錄中也指陳原告等收集站係自行尋找提供人頭社員，雖為運銷班長，但各運銷班長買進廢棄物再銷售予再生廠商，並交付二資社發票，買賣之間之差價是由各運銷班長自負損益盈虧，分配各社員一時貿易所得銷售額應歸屬予運銷班長之運銷營業額，另據吳招治94年3 月22日於查黑中心調查筆錄中也坦承如果運銷班長自行招募實際或非實際從事資源回收業的社員，則吳君授權將運銷班長所經手的廢棄物銷售金額之個人一時貿易所得以其提供社員申報之，而原告91年11月15日於高檢署訊問筆錄中亦承認賺來的錢並無平均分擔給社員，且每年幫社員繳個人一時貿易所得稅，依首揭函釋，原告為二資社社員，被告認定該銷售額為原告之一時貿易所得並無不合，仍請予以維持。

2.罰鍰：

⑴按「納稅義務人應於每年2 月20日起至3 月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條第1 項前段及第110 條第1 項所明定。

⑵本件原告86年度綜合所得稅結算申報，漏報本人及配偶營利、薪資、利息、租賃等所得合計12,700,534元，案經臺灣高等法院檢察署查緝黑金行動中心、財政部賦稅署及被告所屬三重稽徵所查獲，違章事證明確，被告按所漏稅額3,941,660 元處1 倍之罰鍰3,941,600 元（計至百元止）。原告主張二資社已依財政部函釋規定申報該等社員之一時貿易所得並完納稅捐，被告如再對其補稅處罰，實有重複課稅之嫌。惟本件營利所得既經維持已如前述，且查被告所屬三重稽徵所於計算分散所得之漏稅額時，已依首揭規定先行扣除受利用分散人溢繳之稅額後再據以裁處罰鍰，原處罰鍰並無違誤，應予維持。

3.另新莊回收場出售萬有紙廠公司部分，乃二資社誤植原告姓名為「蕭水井」，此經二資社擔任出納工作林淑娟及文書人員王慧如93年8 月5 日於高檢署調查筆錄確認為原告甲○○運銷班無誤，而原告於大院（案號：95年訴字第3991號）曾提示89年度於二資社所屬5 個運銷班銷貨予萬有紙廠公司所繳交發票營業稅及手續費對帳表之銷售額合計420,144,202 元與被告歸課原告89年度銷售額金額經核相符，且林淑娟96年8 月14日曾以證人身分出庭應訊（案號：95年訴字第3991號），承審法官問及原告的產銷班銷貨所使用的社員是原告自己提供的，各個產銷班是由哪些社員交貨的，是林君請原告給她社員名單及交易金額，又申報社員個人一時貿易所得資料跟對帳單的金額應該是相符的，並提示原處分卷附之原告86年至90年之分散所得統計表予林君確認，發票銷售金額與個人一時貿易所得申報的總金額是相符的，原告復查及訴願階段並未爭執此一部分，而今向大院辯稱非原告經營，卻無法提示合夥經營相關資料供核，所述核不足採。

4.原告經營回收場，自行買斷廢棄物，再透過二資社共同運銷賣斷予買受人，運銷利益歸原告所有，而原告利用自身兼具二資社社員及運銷班長身分，以人頭社員名義為供貨人，分散攤計銷售額，藉之分散所得，以規避累進稅率，逃漏原告個人綜合所得稅，此乃以不正當方法逃漏稅捐，依稅捐稽徵法第21條第3 項規定，其核課期間為7 年，並非原告訴稱適用5 年核課期間之規定。

理由

一、本件訴訟程序進行中，被告之代表人已由凌忠嫄變更為陳文宗，此有行政院96年8 月3 日院授人力字第09600256721 號令在卷可按，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、原告起訴主張：財政部鑒於廢棄物回收之交易型態特殊，因此函釋同意合作社採取特殊的完稅方式，按原告收集、出售廢紙之交易型態完全符合財政部解釋函令之規定，由資金流程也可證明營業人是二資社，且全部銷貨金額都已歸課社員之綜合所得稅，被告將銷售額218,965,576 元全數認定為兼任司庫之原告一人所有，嚴重悖離事實，況原告並未經營台中及新莊2 回收廠，而被告於94年間始向原告課徵86年度之綜合所得稅，亦顯逾核課期間，原處分多有違誤，為此訴請如聲明所示云云。

三、被告則以：原告於86年間，經營汐止、三重、社子、台中及新莊5 個廢紙回收廠，銷售額合計218,965,576 元，營利所得為13,137,934元，惟原告僅申報其中營利所得974,614 元，將其餘部分即系爭營利所得分散於黃金龍等34人，以逃漏綜合所得稅，原處分據以補徵稅額並處罰鍰，並無違誤等語置辯，求為判決駁回原告之訴。

四、按行為時所得稅法第14條第1 項第1 類前段規定：「營利所得……獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」第71條第1 項前段規定：「納稅義務人應於每年2 月20日起至3 月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」第110 條第1 項規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」

五、是本件之爭執，在於：

㈠台中及新莊回收廠是否亦係原告所經營？

㈡被告認該5 個原告經營之廢紙回收廠，銷售額合計218,965,576 元，應全數按6%計算屬原告之營利所得13,137,934元，於法是否有據？

㈢本件之核課期間為5年或7年？

六、經查：

㈠查本件原告為二資社理事主席，具有社員及司庫（或稱運銷班長、回收站代表）之身分，86年度綜合所得稅結算申報，自行申報銷售回收物之營利所得974,614 元（銷售額16,243,569元），嗣經查獲原告86年度買入廢紙後轉賣與萬有紙廠公司，未據實申報該銷售額，而利用二資社社員黃金龍等34人為供貨人，分散攤計前開銷售額，分散其所得，並代黃金龍等人申報及繳納綜合所得稅等情，有二資社社員黃金龍（其配偶為孫玲鳳）等人86年度綜合所得稅申報書及核定通知書在被告於訴訟中提出之補充資料卷（下稱原處分卷2 ）頁92-232、原告86年度綜合所得稅申報書及核定通知書、原告86至90年度分散所得統計表、司庫銷貨統計表、原告於臺北市調查處及高檢署之偵訊筆錄在原處分卷1 可稽；而原告於92年3 月4 日經檢察官高檢署訊問以：「（提示甲○○86年至90年度以有限責任台灣省第二資源回收物運銷合作社社員分散所得統計表）是否即是你所申報個人一時貿易所得的社員名單中，並未實際從事廢棄物回收工作之人，對其中所申報之數額，有無意見？」，亦答以：「是的，沒有意見。」此亦有訊問筆錄在原處分卷1 可參，是原告確有將個人買入廢紙後轉賣萬有紙廠營利所得，利用非實際供貨人之二資社社員黃金龍等34人偽充供貨人分散其所得之違章漏稅事實，堪以認定。

㈡從而，被告依財政部90年12月24日臺財稅第0900456675號函釋「納稅義務人利用他人名義分散所得之案件，其應補稅額之計算，依本部62年3 月21日臺財稅第32131 號函規定，係採實質課稅原則，應先扣除受利用分散人溢繳稅額後再行發單補徵。至有關漏稅額之計算，基於處理一致原則，亦應先行扣除受利用分散人溢繳之稅額後再據以裁處罰鍰。」意旨，依原告86年度銷售回收物之銷售額合計218,965,576 元，按6%計算營利所得應為13,137,934元，扣除原告僅申報其中部分銷售額16,243,569元，按6%計算營利所得974,614 元，核定其餘部分以黃金龍等34人為人頭，分散其營利所得12,163,320元，並與原告不爭漏報之原告利息所得、配偶薪資、利息及租賃所得等，歸課其綜合所得稅總額，且扣除原告86年度利用二資社社員黃金龍等34人為供貨人時已繳納之所得稅597,150 元（原處分卷2 頁91所附以受利用分散所得人名義申報綜所稅〈溢繳稅款〉明細表參照），據以認定原告當年度所漏稅額，洵屬有據。

㈢又原告另雖主張伊實際上僅任職汐止、三重、社子三運銷班班長，負責其營運，被告將臺中及新莊二運銷班之交易總額亦認定為原告所有，予以課稅裁罰，亦屬違誤云云，惟查：黃金龍等34人僅供原告分散所得，並未實際從事廢棄物回收工作，已如前述，而原告指示二資社辦理社員個人一時貿易所得申報事務之職員林淑娟，以黃金龍等人名義，分別擔任原告汐止、三重、社子、臺中及新莊五運銷班供貨人，並申報渠等個人一時貿易所得各情，亦據二資社承辦人員林淑娟於本院95年度訴字第3991號事件（即原告89年度綜合所得稅事件）到庭證稱：「我會向原告查詢，原告各個產銷班是由哪些社員交貨的，請他給我社員名單及交易金額。」、「原處分卷所附銷貨統計表記載原告89年度各個產銷班申報個人一時貿易所得社員之名單及金額全部都是原告給你嗎？）是的，全都是原告跟我說的。」、「（按照銷貨統計表記載，原告總共有5 各運銷班（即新莊、汐止、三重、社子、台中）原告部分之銷貨係如何區分為5 個產銷班，…但是我有就各個產銷班向原告請示是哪些社員交易及交易金額各為何，我是根據原告給我的資料製作、申報。」等語無誤，此業經本院調取上開事件卷宗，並影印準備程序筆錄附於本院卷頁129 以下可憑，是被告認定原告汐止、三重、社子、臺中及新莊5 運銷班之如前所述之銷售交易行為為原告所為，洵屬有據。至於臺灣板橋地方法院檢察署檢察官於91年度偵字第21609 號等案號起訴書第11頁五部分雖記載原告「…以個人名義在臺北縣汐止市○○○街442 巷3 號、同縣三重市○○路○段30巷98號及臺北市○○○路○ 段106 巷179 號三址，經營廢紙回收場…」、證人王慧如在臺北市調查處91年11月5 日調查中稱「…甲○○本身即為一名司庫，而且他有三座收集站…」等語，惟俱未指稱如銷貨統計表、86至90年度分散所得統計表所載之營業銷售行為非原告所為，是原告執之欲證臺中及新莊運銷班非其所經營及推論當年度列為原告臺中及新莊運銷班供貨人之營業銷貨行為非其所為云云，自有不足。原告前揭主張，並無可採。

㈣至於財政部87年7 月14日臺財稅第871953090 號函釋意旨稱：「臺灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅。」乃係基於廢棄物回收，多透過個人收集後，再逐層集中交付再生工廠，其產業性質與一般貨物買賣性質確有不同之考量，核釋如查明再生工廠確有向合作社之社員購進廢棄物，並向該社支付貨款，可認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課各該出售廢棄物社員之綜合所得稅，惟本件原告除擔任二資社社員身分交易，並以個人名義經營廢紙回收場，縱其以二資社社員身分交易，而得使用該社之發票，惟原告自行出售廢紙之銷售額部分，仍應依法繳納綜合所得稅，其竟利用該社社員黃金龍等人偽充供貨人分散攤計前開銷售額分散所得，則原處分將系爭所得額歸併原告綜合所得稅，並無不合，自難執上開函釋以為對原告有利之認定。原告就此主張伊收集、出售廢紙之交易型態符合財政部87年7 月14日台財稅字第8719 53090號函釋規定，原處分未實際查證，即將二資社彙整社員所回收之廢紙，售予再生廠之銷售額，全數認定為原告一人所有悖離事實，應予撤銷云云，自無可採。

㈤原告另主張廢棄物回收業者如何報繳營業稅、所得稅的問題，幾經商請立法委員與業務主管機關、稅務主管機關針對開會或陳情，得有結論，原告遵循為之仍難逃補稅裁罰，原處分違反信賴保護原則云云，惟本件原告有將個人買入廢紙後轉賣萬有紙廠營利所得，利用非實際供貨人之二資社社員黃金龍等34人偽充供貨人分散其所得之違章漏稅事實，已如前述，原處分就之課徵綜合所得稅，核與原告所提財政部87年7 月14日台財稅字第870953090 號函、88年6 月24日台財稅字第881921502 號函示會議紀錄及說明及立法院陳朝容、施台生、郭金生委員聯合舉辦廢棄物回收逃漏稅處罰案業者與相關部會協調會87年6 月5 日會議記錄意旨，並無不符，至於原告另提協調會有關事實問答、聲明書、全國拾荒系統公告、陳情書或為廢棄物回收者或為原告之意見陳述，原告執之稱其遵循為之仍難逃補稅裁罰，原處分違反信賴保護原則云云，要難憑採。又原告所稱他案訴願及行政訴訟撤銷案例，經查屬臺灣省廢棄物運銷合作社之社員均實際從事廢紙回收，與本件係原告利用未實際從事廢紙回收之二資社社員攤計其銷售額之情形有別，自不得比附援引，併此敘明。

㈥再按稅捐稽徵法第21條規定：「（第1 項）稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年。……三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其核課期間為7 年。（第2 項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」第22條第1 款規定：「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」查原告經營回收場，自行買斷廢棄物，再透過二資社共同運銷賣斷予買受人，運銷利益歸原告所有，本應依法申報為其一時貿易之營利所得，而原告利用自身兼具二資社社員及運銷班長身分，以人頭社員名義為供貨人，分散攤計銷售額，藉之分散所得，以規避累進稅率，逃漏原告個人綜合所得稅，此乃以不正當方法逃漏稅捐，依稅捐稽徵法第21條第3項規定，其核課期間為7 年。查本件原告係於87年3 月31日申報本件綜合所得稅，此有被告收文章戳蓋於原處分卷1 所附之結算申報書可證，又查本件被告於93年10月12日發文檢附稅額繳款書及罰鍰繳款書命原告補繳稅額並處以罰鍰，此亦有處分書、稅額繳款書及罰鍰繳款書在原處分卷1 可按，雖遍查卷內未有送達回證，然自同卷所附之原告復查理由書，簽署日期為94年1 月1 日，被告所屬之三重稽徵所之總收文章為94年1 月17日等情以觀，原告至少於上開日期以前，已收受補稅及罰鍰之處分，詎前揭之87年3 月31日未滿7 年，是原告主張本件已逾核課期間，尚不可採。

㈦末查，本件原告於86年度買入廢紙後轉賣萬有紙廠銷售額共計218,965,576 元，已如前述，另尚有取得其不爭之利息所得、配偶薪資、利息及租賃所得等情，己身知之最詳，本應依法申報繳納稅捐，竟利用上開所述之不正當方法逃漏系爭營利所得之稅捐，或漏未申報上開系爭營利所得以外之利息所得等（此部分未據原告爭執），就系爭營利所得部分已屬故意，自應受罰，從而，原處分審酌原告違章情節，依所得稅法第110 條第1 項規定，按所漏稅額3,941,660 元處1 倍之罰鍰計3,941,600 元（計至百元止）於法並無不合，原告空言指摘，並無可採。

七、綜上所述，原告之主張，均無可採，原處分認事用法，俱無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

第五庭審判長法 官　張 瓊 文