臺北高等行政法院判決

原告

甲○○

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

凌忠嫄（局長）住同上

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因所得稅法事件，原告不服財政部中華民國96年11月22日台財訴字第09600443370號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告係第一名出版事業有限公司（下稱第一名出版公司）之負責人，為行為時所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該公司分別於89年至90年間給付執行業務所得計新臺幣（下同）3,364,894 元及6,554,339 元，未依同法第88條規定按扣繳率或扣繳辦法扣取稅款並依第92條第1 項規定繳納，致短扣繳稅額89年：280,966 元及90年：227,335 元，案經法務部調查局基隆市調查站（下稱基隆市調查站）查獲，通報被告審理結果，限期責令原告補繳應扣未扣稅款89年：280,966 元、90年：227,335 元及補報扣繳憑單。惟原告於限期內僅補報89年：181,300 元、90年：164,158 元，差餘部分89年：99,666元、90年：63,177元並未依限補報。被告因而乃依同法第114 條第1 項規定，就已依限補報部分：按應扣未扣稅額181,300 元、164,158 元處1 倍之罰鍰181,300 元（計至百元止）、164,100 元；就未依限補報部分：按應扣未扣稅額99,666元、63,177元處3 倍之罰鍰298,900 元、189,500 元。原告不服，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：

⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：

⒈請求判決駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：被告依行為時所得稅法第88條第1項第2款、第89條第1項第2款、第92條第1項及第114條第1款規定，對原告89至90年間未扣繳稅款分別科處1倍罰鍰181,300元（計至百元止）、164,100元，及3倍罰鍰298,900元、189,500元，是否適法?

㈠原告主張之理由：

⒈被告認定原告執行業務報酬及薪資，於89年及90年分別為3,364,894元及6,554,339元之計算基礎不明。

⑴「納稅義務人有下列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之:二、機關、團體、學校、事業、破產財團或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付養老金、告發或檢舉獎金、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如下:二、薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金、告發或檢舉獎金，及給付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體、學校之應扣繳單位主管、事業負責人、破產財團之破產管理人及執行業務者:納稅義務人為取得所得者。」、「第八十八條各所得稅款之扣繳義務人，應於每月十日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年一月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核;並應於二月十日前將扣繳憑單填發納稅義務人。但營利事業有解散、廢止、合併或轉讓，或機關、團體裁撤、變更時，扣繳義務人應隨時就已扣繳稅款數額，填發扣繳憑單，並於十日內向該管稽徵機關辦理申報。」所得稅法第88條第1項第2款、第89條第1項第2款及第92條第1項定有明文。

⑵按被告認定原告有未依前開規定扣繳之行為，無非係以基隆市調站查獲之資料及原告之中國國際商業銀行帳號來認定，惟被告採用之資料為何、計算方式為何、及其認定是否客觀合理、有無重複認定或與事實不符之情況，均未見復查機關（原証8）或訴願機關（請參見原証1）有任何實質審核，未有任何說明，僅泛言並無不合，即予駁回，嚴重損害原告之權利，並使原告在缺乏資訊下，難以了解被告計算之方式，原告強烈質疑被告計算之基礎與事實不符。

⒉被告認定原告短扣繳稅額，於89年及90年分別為280,966元及227,335元，惟被告所採之扣繳率及計算方式不明。

⑴「納稅義務人如為中華民國境內居住之個人，按下列規定扣繳:(一)凡公、教、軍、警人員及公、私事業或團體按月給付職工之薪資，依薪資所得扣繳辦法之規定扣繳之．．．．。(二)薪資受領人之兼職所得，應一律按給付扣取百分之六。」各所得扣繳率標準第2條第1項第1款第1目前段薪資所得扣繳辦法第6條後段定有明文。

⑵查被告也有經營雙榜、保成法律實務短期補習班專辦律師、司法官考試之補習教育為主，師資來源為各大專院校博士生、律師、司法官、檢察官等對法學素養專精之社會人士兼任授課，用以提任學生專業學識，故對兼職人員係以授課時數計算，給付鐘點費，故應一律按給付額扣取百分之6(原証九)之鐘點費，而非百分之10。

⑶復查，被告雖曾說明按查得資料依扣繳率規定，鐘點費核屬薪資性質，按扣繳率百分之6計算，而稿費係屬執行業務所得之性質，按扣繳率百分之10計算。然被告除在認定原告執行業務報酬及薪資，於89年及90分別為3,364,894元及6,554,339元之計算基礎不明外，關於以此為基礎，多少金額為鐘點費、多少金額為稿費及版稅，如何計算應扣金額及計算方式為何，亦附之闕如。

㈡被告主張之理由：

⒈按「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：一、……二、機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左：一、……二、薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與，及給付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之責應扣繳單位主管、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者。」、「第88條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月10日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年一月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；……。」及「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處3倍之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第88條第1項第2款、第89條第1項第2款、第92條第1項及第114條第1款所明定。

⒉本件原告係第一名出版公司之負責人，即行為時所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該公司於89年給付執行業務報酬3,364,894元，90年給付執行業務報酬及薪資6,554,339元，未依同法第88條規定按扣繳率或扣繳辦法扣取稅款並依第92條第1項規定繳納，致短扣繳稅額89年：280,966元及90年：227,335元，案經基隆市調查站查獲，通報被告審理結果，限期責令原告補繳應扣未扣稅款89年：280,966元及90年：227,335元及補報扣繳憑單，惟原告於限期內繳納應扣未扣稅款後，僅補報89年：181,302元、90年：164,158元，差額部分89年：99,664元、90年：63,177元並未依限補報，被告乃依同法第114條第1款規定，已依限補報部分：按應扣未扣稅額181,302元、164,158 元處1倍之罰鍰181,300元、164,100元，而未依限補報部分：按應扣未扣稅額99,664元、63,177元處3倍之罰鍰298,900元、189,500元。

⒊原告訴稱被告僅依基隆市調查站查獲資料及原告之中國國際商業銀行帳號，核定原告應補繳應扣未扣稅款89年：280,966元、90年：227,335元及補報扣繳憑單，然兼職人員係以授課時數計算，給付鐘點費，應按給付額扣取6％，被告未究明鐘點費、稿費及版稅之金額各若干，扣繳金額如何計算云云。

⒋查本件係第一名出版公司於89年間給付于俊明君等人稿費報酬計3,364,894元，應扣繳稅額不超過2,000元者，免予扣繳，餘按扣繳率10％計算應扣繳稅額280,966元，90年間給付稿費報酬計2,877,737元，按扣繳率10％計算應扣繳稅額227,335元，而該稿費酬勞係屬執行業務報酬之性質，並非屬受領人之兼職所得，自無按給付額扣取6％之適用，原告所稱，顯屬誤解。次查第一名出版公司以中國國際商業銀行帳號，於89年及90年間給付執行業務報酬及薪資計3,364,894元及6,554,339元，有保成文教機構所設置私帳等資料附卷可稽，原告既有給付于俊明君等人稿費報酬，即應依規定於給付時扣繳稅款。從而被告依首揭規定，已依限補報部分：按應扣未扣稅額181,302元、164,158元處1倍之罰鍰181,300元、164,100元，而未依限補報部分：按應扣未扣稅額99,664元、637,177元處3倍之罰鍰298,900元、189,500 元並無違誤。

理由

一、按「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92 條規定繳納之：．．．機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左：．．．薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與，及給付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之責應扣繳單位主管、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者。」及「第88條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月10日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年一月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核．．．」分別為行為時所得稅法第88條第1項第2款、第89條第1項第2款、第92條第1項所規定。

二、次按「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1 倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處3 倍之罰鍰。．．．」為行為時所得稅法第114 條第1項第1 款所明定。

三、查原告係第一名出版公司之負責人，為行為時所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該公司分別於89年至90年間給付執行業務所得計3,364,894 元及6,554,339 元，但未依同法第88條規定按扣繳率或扣繳辦法扣取稅款並依第92條第1 項規定繳納，致短扣繳稅額89年：280,966 元及90年：227,335 元，案經基隆市調查站查獲，通報被告審理結果，限期責令原告補繳應扣未扣稅款89年：280,966 元、90年：227,335 元及補報扣繳憑單。惟原告於限期內僅補報89年：181,300 元、90年：164,158 元，差餘部分89年：99,666元、90年：63,177元並未依限補報。被告乃依同法第114 條第1 項規定，已依限補報部分：按應扣未扣稅額181,300 元、164,158元處1 倍之罰鍰181,300 元（計至百元止）、164,100 元，而未依限補報部分：按應扣未扣稅額99,666元、63,177元處3 倍之罰鍰298,900 元、189,500 元。原告不服，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟之事實，有原告91年12月19日在基隆市調查站所作之調查筆錄、原告94年8月18日在被告辦公處所所作之談話筆錄、原告95 年5月11日逾期申報之扣繳憑單申報書、被告所屬中正稽徵所94年11月29日財北國稅中正綜所一字第0940204919號函（下稱系爭責令期限賠繳函）、復查申請書、系爭處分及訴願書等，各附原處分卷足稽。兩造主張之事實、理由及陳述，有如上述整理，雙方主要爭執在：被告依行為時所得稅法第88條第1 項第2 款、第89條第1 項第2 款、第92條第1 項及第114 條第1 款規定，對原告89至90年間未扣繳稅款分別科處1 倍罰鍰181,300 元（計至百元止）、164,100 元，及3 倍罰鍰298,900 元、189,500 元，是否適法？

四、經查：

㈠本件原告對本稅部分並不爭執，僅爭執因無法取得納稅義務人之身分證資料，以致無法補繳，不是不願補繳，有請求被告提供受領給付人之身分證資料，俾憑辦理扣繳稅款，但被告無法提供，被告罰鍰處3 倍太高，希望能減少罰鍰為一倍等語；被告則以原告為給付時即應要求受領給付人提供身分證資料俾憑辦理扣繳，被告並無提供受領給付人身分證資料之義務等語置辯。

㈡查本件原告為第一名出版公司之負責人，乃行為時所得稅法第89條規定之扣繳義務人，業已就被告系爭責令期限賠繳函通知其於94年12月30日應就第一名出版公司89至91年度給付各類報酬，未合併申報辦理員工各類所得扣繳申報，違反所得稅法第89條及第92條規定之行為，依期限賠繳「應扣繳未扣繳之稅款及辦理扣繳憑單申報」部分，辦理部分申報，有其申報書影本兩紙及原告91年12月19日基隆市調查站之調查筆錄、被告94年8 月18日之談話筆錄等，分別附原處分卷第28、29頁、第82-87 頁足徵，復為原告所不爭執。是原告為扣繳義務人並未依首揭法條規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，再依第92條規定繳納之事實，即洵堪認定。故而被告據以系爭責令期限賠繳函通知補繳及申報，於法自屬有據。

㈢原告固訴稱對本稅部分並不爭執，但因無法取得納稅義務人之身分證資料，以致無法補繳，不是不願補繳，曾請求被告提供受領給付人之身分證資料以便辦理扣繳申報，惟被告無法提供，罰鍰處3 倍太高，期望能減罰為一倍等語。然按所得稅法第88條第1 項既規定納稅義務人有各款之各類所得者，即應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法扣取稅款，並依第92條規定繳納之。是知扣繳義務人於給付各類所得時依法即負有預先扣繳責任，因之，原告為給付時即應先向受領給付人取得身分證資料，以便辦理法定扣繳程序。其應注意而未注意扣繳，以致為給付時未為扣繳，嗣致被告查獲發函責令賠繳時，始因時間久遠，發生給付受領人電話或地址變更而無法聯絡給付受領人補繳之窘境，難謂無可歸責之過失事由。

㈣末查，扣繳義務人如有未依第88條規定扣繳稅款者，被告除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1 倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，即應按應扣未扣或短扣之稅額處3倍之罰鍰，此乃行為時所得稅法第114 條第1 項第1 款規定之明文，亦即原告對於所違反所得稅法第88條規定之行為，如經發現有可歸責之事由者，被告依法除令限期補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並應：⑴按應扣未扣或短扣之稅額處1 倍之罰鍰（即原告有補報及補繳部分）；⑵其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，即應按應扣未扣或短扣之稅額處3 倍之罰鍰（即原告未能補繳部分）。此乃法定罰鍰主義，被告並無裁量空間，原告就系爭未能補繳部分，既有如上述可歸責之事由，被告僅得依法科處3 倍之罰鍰，此部分被告並無變更科處為1 倍之法定理由，原告請求被告就3 倍罰鍰部分改科處罰鍰1 倍，於法無據，無法准許。原告無法取得受領給付人之身分證資料，核屬公司內部財務管理及資料建檔是否健全問題，乃屬可歸責於原告之事由，原告縱無故意，難謂無過失之責。況因銀行所提供之身分證資料不全，以致被告無法再進一步提供受領給付人之身分證資料供給原告使用，另據原告陳明在言詞辯論筆錄，足知被告亦已盡協助原告取得該等資料之能事；被告雖為稅務管理機關，但依法並無提供受領給付人身分證資料之義務，被告無可歸責事由亦明。

五、綜上所述，原命補繳補報及罰鍰處分，於法並無不合，復查及訴願決定遞予維持，亦無違誤。原告訴請將之一併撤銷，並請求降低罰鍰倍數為1 倍，為無理由，應予駁回。又本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果無影響，不再一一論述。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第六庭