臺北高等行政法院判決

原告

鄭慶全即潤泰汽車商行

被告

財政部基隆關稅局

代表人

呂財益（局長）住同上

訴訟代理人

乙○○

　　　　　　甲○○

　　　　　　丙○○

上列當事人間因違反海關緝私條例事件，原告不服財政部中華民國97年10月31日台財訴字第09700353900號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告委由松信報關股份有限公司（下稱松信公司）於民國（下同）96年2月26日向被告報運進口英國產製BENTLEY汽車1輛（進口報單號碼：第AA/BC/96/U558/3373號，下稱系爭車輛），原申報單價FOB USD 145,000元（下稱系爭申報價格），經准原告依關稅法第18條第2項規定，繳納相當金額保證金，先行驗放；嗣經財政部關稅總局驗估處（下稱驗估處）審查並簽復，改按FOB USD 194,000元核估（下稱系爭核估價格），被告乃據以增估補稅。原告不服，申請復查，案經驗估處再移請駐洛杉磯辦事處商務組查證結果，系爭車輛實際交易價格為FOB USD192,860元（下稱系爭交易價格），與原告報關時所檢附之發票價格不符，而認原告涉有繳驗不實發票，虛報進口貨物價格，逃漏進口稅款之情事。被告乃於96年9月5日以基普復一進字第0961022439號復查決定將原核定撤銷，另為適當之處分，改依海關緝私條例第37條第1項第3款、貨物稅條例第32條第10款、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第7款規定，處所漏關稅額2倍之罰鍰計新臺幣（下同）686,628元，處所漏貨物稅額5倍之罰鍰計2,877,200元（計至百元止），及處所漏營業稅額3倍之罰鍰計374,000元（計至百元止）（以上三種罰鍰686,628元、2,877,200元、374,000元，下稱系爭併計罰鍰）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：

⒈訴願決定、及原處分（含復查決定）均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：

⒈原告之訴駁回。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：本件被告以原告涉有繳驗不實發票，虛報進口貨物價格，逃漏進口稅款之情事，依海關緝私條例第37條第1項第3款、貨物稅條例第32條第10款、營業稅法第51條第7款規定，裁處系爭併計罰鍰，是否適法？

㈠原告主張之理由：

⒈被告以原告公司繳驗偽造之不實發票，並用海關緝私條例論處。按原告公司進口之實際價格為FOB USD145,000絕對屬實（詳證二信用狀申請書、信用狀電文、結匯證實書），該文件經由駐美辨事處陳翠琴小姐向出口商SUNLAND查證亦獲得證實無誤，出口商SUNLAND亦就其押匯文件在美國加州公證行宣誓證明，顯然原告公司完全沒有繳驗之不實發票之行為，被告明顯違法。

⒉被告誤以他商之實際交易價格資料FOB USDl92,860宣稱原告繳驗之發票USD145,000不實。按該USD192,860發票之受貨人為鼎莊貿易有限公司負責人為莊克成，其原先交易已因配備不符遭取消訂購，原告公司以該車現成配備正常行情USD145,00O向SUNLAND訂購屬實，被告以原受貨人為鼎莊貿易有限公司之預式發票日期時間不符為由，實與原告公司採購案完全無關，亦不符合正常之商業模式（即用鼎莊貿易有限公司為受貨人之預式發票，硬由原告公司概括承受）。

⒊被告以另函駐美代表處經濟組轉美國在台協會（AIT）協查價格為USD192,860。按該發票受貨人原為鼎莊貿易有限公司屬實，但該公司因配備不符已取消訂購，美方提供之所有文件皆無任何原告公司為受貨人之任何證據，被告執意在發票日期打轉，完全無任何證據及意義。

⒋被告宣稱原告公司進口2007年BENTLEY之價格USD145,000，約為2005年同款車行情，據原告公司查證，美國最大汽車集散中心Manheim平均成交價格，2006年同型車只有USD116,800（詳證三）。被告堅稱USD145,000為2005年同款車行情，據原告公司查證2005年BENTLEY同款車尚未出產，顯見被告不經查證刻意認定價格。

⒌被告於原告公司提起訴願時，已檢送相關文件覆請駐美LosAngeles辨事處陳翠琴小姐重新查核，經由SUNLAND具結之文件及價格皆為USD145,000，回函被告之資料皆有充分揭露實際採購價格為USD145,000。

⒍本案可傳喚鼎莊貿易有限公司負責人莊克成先生到庭說明，該公司營業及登記為新竹市○○路653號。

⒎據原告查證，本車於96年2月由美國加州出口報關時，亦以實際價格USD145,000申報屬實，受貨人為原告公司（潤泰汽車商行）無誤，行政法院可向美國相關單位調閱文件佐證。

⒏原告提供之發票，該文件徑由駐美辨事處陳翠琴小姐向出口商SUNLAND查證亦獲得證實無誤，且回函關稅局亦證明此發票為屬實，出口商SUNLAND亦就其發票在美國加州公證行宣示誓證明，顯然原告完全沒有繳驗不實票之行為。發票既為屬實，本案就沒有虛報貨物價格，偷漏稅款之情事，本案不能以依海關緝私條例第37條第1項規定處罰，只適用協商補稅。原告在第一次開庭時提供之USD172,585的價格是錯誤的，USD172,585的價格是一般的零售價，正確的批發價格應是落在USD158,000，原告在訴願時已提出。而美國汽車出口須先申請MSO方能報運出口，MSO申請後視同已掛牌之中古車，回銷美國LOCAL市場不易。

㈡被告主張之理由：

⒈按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，．．．：一、．．．

二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證．．．」為海關緝私條例第37條第1項所明定。次按「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．七、其他有漏稅事實者。」分別為加值型及非加值型營業稅法第41條及第51條第7款所明定。復按「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5 倍至15倍罰鍰：一．．．十、國外進口之應稅貨物，未依規定申報者。」為貨物稅條例第32條第10款所明定。本案原告涉有繳驗不實發票，虛報貨物價格，偷漏稅款之違法行為已如前述，被告據以論處，於法洵無不合。

⒉行政訴訟起訴狀理由一至七略稱：「．．．出口商SUNLAND亦就其押匯文件在美國加州公證行宣誓證明，顯然本公司完全沒有繳驗不實發票之行為．．．。」「被告誤以他商之實際交易價格資料FOB USD192,860宣稱本公司繳驗之發票USD145,000不實。按該USD192,860發票之受貨人為鼎莊貿易有限公司負責人為莊克成．．．。」「被告以另函駐美代表處經濟組轉美國在台協會（AIT）協查價格為USD192,860。按該發票受貨人原為鼎莊貿易有限公司屬實．．．美方提供之所有文件皆無任何本公司為受貨人之任何證據．．．。」「被告宣稱本公司進口2007年BENTLEY之價格USD145,000約為2005年同款汽（誤植為棄）車行情，據本公司查證，美國最大汽車集散中心．．．，2006年同型車只有US$116,800．．．。」「．．．經由SUNLAND具結之文件及價格皆為USD145,000．．．。」「懇請行政法院就本案傳喚鼎莊貿易有限公司負責人莊克成先生到庭說明．．．。」「據查證，本車於96年2月由美國加州出口報關時，亦以實際價格USD145,000申報屬實．．．。」等節。查：

⑴本案業經駐外單位於97年1月3日查證結果（發文號碼：080104F1260號，卷2，附件6，第23頁）：供應商於95/12/29向BENTLEY經銷商買車，並於96年1月31日開立金額為USD192,860之發票與鼎莊公司（並經供應商證實為真），復於96年2月1日以USD145,000改售潤泰。時隔1日，2份截然不同發票，卻證稱以上發票均屬真實，難以採信。另供應商稱，售予進口人潤泰價格為美金14.5萬（約為2005年同款汽車行情），較市場行情偏低甚多，該車為2007年全新出廠汽車，高價買進低價售出，尚難致信。再者本案駐外單位前透過美國海關取得之交易資料顯示供應商與前手交易價格為USD180,000，實際交易價格為USD192,860，該等文件為美方政府所提供，應具證據力及公信力（卷2，附件6，第24頁，說明四）。

⑵再查鼎莊貿易有限公司係受原告委託全權處理本案有關進口事宜（卷2，附件6，第25頁），該公司負責人莊克成先生於本案復查階段，多次代表原告與驗估處聯繫，並稱原告係委託他向美國供應商代為購車等事宜，故原告與鼎莊貿易有限公司之間應具有某種委任關係。是以原告所稱：「．．．該USD192,860發票之受貨人為鼎莊貿易有限公司．．．美方提供之所有文件皆無任何本公司為受貨人之任何證據．．．」等理由，顯係事後飾詞，無足採信。另訴訟理由四所稱2006年同型車之成交價格只有USD116,800乙節，核其所稱係中古車行情，與本案貨物2007年新車無涉。準此，被告以原告涉有繳驗不實發票，虛報進口貨物價值，逃漏進口稅費之違法行為至為明確，依首揭規定論罰，於法有據。

理由

一、按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併入其貨物：虛報所運貨物之名稱、數量或重量。虛報所運貨物之品質、價值或規格。繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。其他違法行為。」為海關緝私條例第37條第1項所明定。次按「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」及「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．其他有漏稅事實者。」復為營業稅法第41條及第51條第7款所規定。又「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5倍至15倍罰鍰：．．．國外進口之應稅貨物，未依規定申報者。」為貨物稅條例第32條第10款所規定。

二、查原告委由松信公司於96年2月26日向被告報運進口系爭車輛，原以系爭申報價格FOB USD 145,000元申報單價，經准原告依關稅法第18條第2項規定，繳納相當金額保證金，先行驗放；嗣經驗估處審查並簽復，改按系爭核估價格FOB USD194,000元核估，被告乃據以增估補稅。因原告不服，申請復查，案經驗估處再移請駐洛杉磯辦事處商務組查證結果，系爭車輛實際交易價格為FOB USD192,860元，與原告報關時所檢附之發票價格不符，而認原告涉有繳驗不實發票，虛報進口貨物價格，逃漏進口稅款之情事。被告乃以系爭復查決定將原核定撤銷，另為適當之處分，改依海關緝私條例第37條第1項第3款、貨物稅條例第32條第10款及營業稅法第51條第7款規定，裁處系爭併計罰鍰3,937,828元（686, 628元+2,877,200元+374,000元＝3,937,828元）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。兩造主張之事實、理由及陳述，有如上述整理，雙方主要爭執在：被告以原告涉有繳驗不實發票，虛報進口貨物價格，逃漏進口稅款之情事，依海關緝私條例第37條第1項第3 款、貨物稅條例第32條第10款、營業稅法第51條第7 款規定，裁處系爭併計罰鍰，是否適法？

三、經查：

㈠系爭車輛之發票（Commercial Invoice）係賣主 SunlandInternatinal Inc. 於2007年2 月1 日所開立，其發票總金額（Total Invoice Amount）載為美金145,000 元，固與原告「2007年1 月29日」向第一商業銀行股份有限公司（下稱第一商銀）申請開立信用狀，經第一商銀「2007年1 月30日」核准開立之遠期信用狀之金額吻合，有系爭發票及該等資料文件各附原處分卷1 第3 頁、第10-11 頁足稽。

㈡原告固稱系爭車輛原由鼎莊公司所訂購，嗣因配備問題鼎莊公司認不符客戶需求，改問原告是否有意購買，我因有客戶需要，所以答應，並由鼎莊貿易有限公司（下稱鼎莊公司）代為向美商接洽等語。然查，系爭車輛2007年1 月31日之成本價即已經高達美金180,000 元，有系爭車輛賣方進貨發票資料附原處分卷2 第12頁足證，則系爭車輛之實際交易價格焉有於次日即2007年2 月1 日即立即降價至美金145,000 元賠本出售之理？顯見系爭發票記載系爭車輛之交易價格為美金145,000 元，容有疑義。

㈢再查，系爭車輛之實際交易價格，經駐洛杉磯辦事處於96年8月1日函查及97年1月3日電傳結果，系爭車輛實際交易價格為美金192,860元（FOB），有駐洛杉磯辦事處商務組96年8月1日洛商（96）字第303號函、97年1月3日電傳（發文號碼：第080104F1260號）附原處分卷2第8-9頁、第23-24頁足佐；再對照美國在台協會2007年7 月24日覆函所檢附賣主Sunand International Inc. 將系爭車輛原售予台灣鼎莊貿易有限公司之96年1 月31日發票金額即為美金（USD ）192,860 元（FOB ），有該查覆函及所檢附之發票附原處分卷2第10-11 頁足徵，自堪認系爭車輛之交易價格應為美金192,860 元（FOB ）。

㈣另查，鼎莊公司係受原告委託全權處理系爭車輛有關進口事宜，有原告96年8月15日委託書附原處分卷2，第25頁足查，原告復稱曾委託鼎莊公司向美國供應商（即系爭賣主）代為接洽購車等事宜，是知原告與鼎莊公司之間就系爭車輛買賣及進口事宜，實存有委任關係，尚難與全然無任何關係者可資比擬。原告指稱系爭USD192,860元發票之受貨人為鼎莊公司，美方所提供之文件皆無任何原告為受貨人之證據等，忽略本件待證事實為「系爭車輛之實際交易價格」，非不得綜合觀察賣主之進貨成本，與其他買主之交易價格，資為佐證之證據；何況鼎莊公司係受原告委託與美國賣主接洽商談系爭車輛之買賣事宜，自亦包括系爭車輛之賣價在內。

㈤原告雖訴稱系爭發票為美方賣主所提供，並經證實無誤，自無所謂繳驗不實發票事實等語。然查：系爭車輛經查證結果，系爭發票（見原處分卷1 第3頁 ）雖為賣方所簽發，惟發票所列價格既與查證之原告系爭車輛實際交易價格不符，有如上述，足見系爭發票上所載價格乃配合買方所開立，當僅為實際交易價款之一部而已，復無其他事證可證原告申報價格為實際交易價格。從而可知原告報關時所檢附之發票顯非真正交易之文件，其有虛報貨物價值及提供繳驗不實發票，逃漏進口稅費之情形灼然。原告主張並無繳驗不實發票等云，自屬無法採取。

㈥又，按「納稅義務人違反作為義務而被處行為罰，僅須其有違反作為義務之行為即應受處罰；而逃漏稅捐之被處漏稅罰者，則須具有處罰法定要件之漏稅事實方得為之。二者處罰目的及處罰要件雖不相同，惟其行為如同時符合行為罰及漏稅罰之處罰要件時，除處罰之性質與種類不同，必須採用不同之處罰方法或手段，以達行政目的所必要者外，不得重複處罰」司法院釋字第503 號固著有解釋，惟其於解釋理由書亦闡明：「違反租稅義務之行為，涉及數處罰規定時可否併合處罰，因行為之態樣、處罰之種類及處罰之目的不同而有異，如係實質上之數行為違反數法條而處罰結果不一者，其得併合處罰」綦詳。海關緝私條例第37條第1 項第2 、3 款係以「虛報貨物價值」、「繳驗不實發票」，而致逃漏對通過國境貨物所課徵之進口稅為其處罰要件；加值型及非加值型營業稅法第51條第7 款規定係以有同條第1 款至第6 款以外其他漏稅事實，在此，即「違反加值型及非加值型營業稅法第1 條進口貨物至中華民國境內」，應依該法規定課徵營業稅規定之漏稅事實為其處罰要件；貨物稅條例第32條第10款則以「國外進口之一定應稅貨物未依規定申報致逃漏貨物稅」為處罰要件，為營業稅以外之特別銷售稅或消費稅。三者規範保護之法益、違反行政法上之義務各不相同，處罰之目的、違規構成要件亦不同，雖於貨物進口時應將進口稅、營業稅、貨物稅申報於同一紙進口報單上之不同稅目欄，原告未據實繳驗真正發票文件，經查獲其申報所據之發票為不實，而有逃漏進口稅、營業稅、貨物稅，構成海關緝私條例第37條第1 項第2 、3 款、加值型及非加值型營業稅法第51條第7 款、貨物稅條例第32條第10款規定情事，仍係屬實質上之數行為違反數法條而處罰結果不一者，揆諸上開司法院解釋理由書意旨及最高行政法院97年度判字第1024號判決意旨，自得併合處罰，並無違反一事不二罰之法理，一併敘明。

㈦末查，原告提出Kelly Blue Book 藍皮書，主張系爭車輛之價格僅為美金16萬多、17萬左右等語。然查，依原告所提Kelly Blue Book 藍皮書第47頁事關系爭車輛之參考價格為FOB 「169990元」（無發票），被告主張係空車價格，原告主張係不包括選配在內（見本院準備程序筆錄），各執一詞，然標準配備及選配到底包含那些項目，並未見該藍皮書雜誌明載，故而該藍皮書所刊載系爭車輛之價格，當僅為參考價格而已，難資為認定本件系爭車輛實際交易價格之客觀文件，本院並無法據之遽認為有利於原告主張事實之認定。從而，被告以原告涉有繳驗不實發票，虛報進口貨物價值，逃漏進口稅費之違法行為洵堪認定；又原告對於實際支付賣方價格多寡知之最稔，無法諉為不知，原告本應依法繳驗系爭交易價格之發票，按實付或應付價格據實申報，卻隱匿匯款金額，低報實際價格，則國外供應商所開立之發票金額，既與其實際交付價格有異，自有虛報貨物價值，逃漏進口稅費及繳驗不實發票之行為。其於報關前本應依法繳驗真正之發票，申報貨物之價值，縱無故意行為，亦有「應注意並能注意，而未注意」之過失行為。故而，被告機關據以論處，於法自屬有據，本件既應適用海關緝私條例予以處罰及追徵相關稅費，自與單純依關稅法增估補稅之情形不同。

四、綜上，原告所訴委無足採，從而被告以原告96年2月26日向被告報運進口系爭車輛，以系爭申報價格申報單價，惟嗣經請駐洛杉磯辦事處查證結果，其實際交易價格為 FOB USD192,860 元，與原告報關時所檢附之發票價格不符，而認原告涉有繳驗不實發票，虛報進口貨物價格，逃漏進口稅款之情事，以系爭復查決定將原核定撤銷，改依海關緝私條例第37條第1 項第3 款、貨物稅條例第32條第10款及營業稅法第51條第7 款規定，裁處系爭併計罰鍰，並無違誤，復查及訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

五、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果無影響，不再一一論述。又原告原表示傳訊鼎莊公司負責人到院說明系爭車輛情形，惟嗣陳明不再聲請傳訊，且本件事證已明，爰不予傳訊，附此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第六庭