要旨
依稅捐稽徵法第三十九條之規定:「經確定後逾期未繳之稅捐,由稅捐稽徵機關移送法院強制執行」;又依關稅法第五十五條第一項之規定,「依本法應繳或應補繳之關稅滯納金或......不予繳納者,移送法院強制執行。」此類移送法院強制執行之案件,一般稱之為財務滯納案件,占財務執行案件之絕大部分,其移送執行時,雖財務案件處理辦法第十七條後段規定:「將滯納案件移送法院強制執行時,應同時以移送書副本送達納稅義務人」,同辦法第十八條第一項復規定:「滯納案件移送法院強制執行時,應附具納稅義務人收受催繳通知書之憑證或其他證明文件,並檢附財產目錄」,然其究應以何為執行名義 ?則法無明文規定,實務上見解,亦至紛歧;法院處理此類案件,究應持何種見解方為妥適,實有加以討論之必要。
法律問題
依稅捐稽徵法第三十九條之規定:「經確定後逾期未繳之稅捐,由稅捐稽徵機關移送法院強制執行」;又依關稅法第五十五條第一項之規定,「依本法應繳或應補繳之關稅滯納金或......不予繳納者,移送法院強制執行。」此類移送法院強制執行之案件,一般稱之為財務滯納案件,占財務執行案件之絕大部分,其移送執行時,雖財務案件處理辦法第十七條後段規定:「將滯納案件移送法院強制執行時,應同時以移送書副本送達納稅義務人」,同辦法第十八條第一項復規定:「滯納案件移送法院強制執行時,應附具納稅義務人收受催繳通知書之憑證或其他證明文件,並檢附財產目錄」,然其究應以何為執行名義 ?則法無明文規定,實務上見解,亦至紛歧;法院處理此類案件,究應持何種見解方為妥適,實有加以討論之必要。
討論意見
甲說:應以稽徵機關載明欠稅額之移送書為執行名義(附件一----樣本)實務上採此見解者,計有:(一)司法院七十廳民二字第○五五八號函復臺灣高等法院所引司法院第一廳對於臺灣臺南地方法院法律座談會法律問題之研究意見 (參見第廿三卷第九期司法院公報,第五三----五四頁) ;(二)臺灣高等法院六十八年法律座談會民事執行類第廿四號提案之審查意見 (參見同院六十八年法律座談會彙編第八十四頁,但前司法行政部就原提案核定採乙說,其所謂「以移送之公文書為執行名義」,似別有所指。) 其所持理由有下列兩點: 一、司法院卅七年三月卅日院解字第三九一一號解釋,對此問題,已有明示「臺灣田賦欠戶經傳案追繳仍不繳納者,應依戰時田賦徵收實物條例第十七條以下之規定辦理:原代電所稱送請當地司法機關拍賣抵償之公函,如與同條例第十八條第一項之規定相當,自可認為強制執行法第四條第六款之執行名義」。 二、稅捐稽徵機關本於職務上制作之移送書,為公文書,其真實性應無可疑,其所載內容,應為已經課徵確定之欠稅,且已逾法定之滯納期間;自可以之為執行名義,移請法院執行;至於其內容如有錯誤,或涉及稅捐稽徵機關課徵權之行使,原非法院所得加以審查,應由其自負其責,或由於稅捐稽徵機關作業上之錯誤,未嘗不可函請法院更正,均無礙於得以其移送書為執行名義,況依財務案件處理辦法第十八條第一項之規定,滯納案件移送執行時,尚應附具納稅義務人收受催繳通知書之憑證或其他證明文件,故移送執行之內容,應為納稅義務人所已知,對納稅義務人之權益,毫無影響。 乙說:應以具有「催繳通知書」性質之「催繳書」或「提示繳納通知書」為執行名義(附件二----一,及附件二----二樣本)。實務上,稅捐稽徵機關多採此見解,除所得稅、工商稅係以稅單移送執行外,在財產稅滯納案件中大部分係以「催繳書」或「提示繳納通知書」移送執行,其所持理由不外: 一、財產案件處理法第十八條第一項所稱之「催繳通知書」,並無法定之方式,凡具有催促納稅義務人繳納欠稅作用之公文書,均足當之;稅捐稽徵機關多年來在實務上所採用之「催繳書」(亦有即稱「催繳通知書」者,係六十五年十月廿二日稅捐稽徵法公布施行前所採用),或「提示繳納通知書」(稅捐稽徵法第三十九條,就滯納案件移送執行之條件,統一規定,於確定逾期未繳之稅捐,不須再經催繳,故於該法公布施行後,將以前採用之「催繳書」,改為「提示繳納通知書」) ,其主要作用在此,故與前述之「催繳通知書」性質相同,自可以之為執行名義。 二、稅捐稽徵機關移送執行之滯納案件,均為已經課徵而逾期未納之稅捐,既經以「催繳書」或「提示繳納通知書」送達於納稅義務人,催促其繳納,則應予執行之內容,已甚明確,自得以之為執行名義。 丙說:應以稅捐稽徵機關表示課徵處分之「稅單」 (在各個稅法上,有稱之為「納稅通知書」者,有稱「繳款書」者,有稱「繳納通知者」者,有稱「稅款繳納證」者,有逕稱為「稅單」者,但不問用何名稱,實務上均通稱之為「稅單」) 為執行名義(附件三----樣本)。實務上採見解者,以前司法行政部六十六年一月廿日臺六六函民字第○五六一號函核定之意見為代表,其所持理由如下: 一、財務案件處理辦理法第十七條後段、第十八條第一項,就財務滯納案件之移送執行,雖規定應於移送之同時,以移送書副本送達納稅義務人,意謂對法院應具移送書,此外,並應附具納稅義務人收受催繳通知書之憑證或其他證明文件。但所謂移送書,依司法院卅二年八月十一日院字第二五五一號解釋後段之釋示:「稽徵機關既以公文移請拍賣財產抵償,即認為已有強制執行之聲請,毋庸另具聲請書狀」,可見移送書之作用,不過相當於強制執行之聲請書狀 (參照楊與齡著「強制執行法論」第八○頁) ,不能認其即係執行名義;又司法院卅七年三月卅日院解字第三九一一號解釋,雖謂稽徵機關「所送移請當地司法機關拍賣抵償之公函......自可認為強制執行法第四條第六條之執行名義」云云,惟尚附有該項公函須與戰時田賦實物徵收條例第十八條第一項規定相當之條件,該條項之規定不問其內容如何,既經列為一項條件,自不可強依是項解釋,謂凡稽徵機關之移送書,即必為財務滯納案件之執行名義;何況,如以之為執行名義,則稽徵機關所移送之案件,始可謂無一而不合法,則其移送執行者。縱無法律上之根據 (如目前海關移送執行之「港工捐」及「港工捐附加」,及縣市稅捐稽徵處移送執行申報契稅之監證費是) ,法院亦惟有徹底執行之一途;又稽徵機關行使課徵權之當否,固非法院所得加以審查,惟如其課徵權之行使已逾法定之核課期間或其課徵處分尚未確定,移送執行之條件顯有欠缺,如以移送書為執行名義,法院亦勢必無從過問,而須徹底執行;似此情形,其無視納稅義務人權益之保障,莫此為甚。至所謂案件移送時,應附具納稅義務人收受催繳通知書之憑證或其他證明文件云云,若參照強制執行法第六條第一項第六款規定之文字,可知其係置重於納稅義務人收受催繳通知書之證明,換言之,即納稅義務人已受催繳通知書合法送達之證明,此項合法送達之證明文件,亦未必能證明催繳通知書之內容。故財務滯納案件移送執行時,稅捐稽徵機關尚應依財務案件處理辦法第七條,適用強制執行法第六條第一項第六款之規定,提出「得為強制執行名義之證明文件」,方為合法;其執行名義為何 ?應即為前述之「催繳通知書」。 二、目前,稽徵機關以其所謂「催繳書」或「提示繳納通知書」作為滯納案件之執行名義,移送法院執行者,為數頗眾,尤其於滯納稅之財產稅案件為甚;其制作之過程為,依某一納稅義務人稅籍卡上尚未註銷之欠稅資料,不問其曾否合法課徵 (例如未經合法送達) 或是否漏為註銷 (即納稅義務人之繳稅資料未經歸戶註銷) ,隨時得將其全部或一部抄錄於其大量印製之空白「催繳書」或「提示繳納通知書」上,經向納稅義務人為送達後,移送執行,因其並非課徵處分,並無得許納稅義務人提起行政救濟之機會,故其錯誤,層出不窮, (附件四----各種退案原因之分析及其案例) ;且該項「催繳書」或「提示繳納通知書」乃稅捐稽徵機關因應人手不足之一項權宜措施,自稅捐稽徵法公布施行,統一滯納案件移送執行之條件後 (參見該法第三十九條) ,即完全喪失其法律上之根據 (稅捐稽徵法公布施行前,亦僅所得稅法、房屋稅條例、工程受益費徵收條例,訂有滯納之稅捐移送執行前,應再經催告或催繳之規定) ,如謂其與前述之「催繳通知書」性質相同,得為財務滯納案件之執行名義,則納稅義務人之權益,將絲毫不獲保障,後果不堪設想,此種情形,當非財務案件處理辦法制訂之本旨。 三、按納稅義務人滯納稅捐,法律上設有移送法院強制執行之規定者,應以稽徵機關「確定所欠稅額之文書」為執行名義,迭經司法院著有解釋 (參照司法院三十二年院字第二五五一號,二十三年第二六九一號,三十三年院字第二七七四號,三十五年院解字第三一五五號等解釋) ;而稅捐稽徵機關依稅法之規定,行使課徵權,乃一種公法上之處分,其處分之意思表示,須填發載明繳納義務人之姓名或名稱、地址、稅別、稅額、稅率、繳納期限等事項之繳納通知文書(參照稅捐稽徵法第十六條),此項繳納通知文書,通稱為「稅單」,在稽徵實務上,係一式五聯,採一稅一期一單之方式,須經合法送達於納稅義務人(參照同法第十八條第四項) ,納稅義務人並無異議,或雖經異議而行政救濟程序已經終結確定,始能移送法院執行 (參照同法第二十三條、第三十九條) ,故知稽徵機關係以依法定程序對納稅義務人開發稅單,經合法送達,並許其依法提起行政救濟,以為確定其欠稅額之方法;以此觀之,司法院前述解釋所稱「確定欠稅額之公文書」,實指「稅單」而言,應無可疑;而財務案件處理辦法,僅為一行政命令,當不能逸出法律既有之規定,及與法律規定有同樣效力之司法院前述解釋之範圍,故其第十八條第一項所稱之「催繳通知書」,當與司法院前述解釋所指財務滯納案件,以「確定所欠稅額之公文書」為執行名義,在意義上相一致,始符合其制訂之本旨,準此以觀,則所謂「催繳通知書」,實即指「稅單」而言。
結論
採丙說,但修正為:滯納案件,應以稅捐稽徵機關表示課徵處分之稅單或其他確定欠稅額之公文書為執行名義。
研究意見
納稅義務人欠繳稅款,如稅法規定由稅捐稽徵機關移送法院強制執行者,稅捐稽徵機關載明欠稅額之移送書,即係強制執行法第四條第六款之執行名義。研討意見,應以甲說為當。