高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)101年度簡字第31號

• 裁判案由: 房屋稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 101 年 07 月 27 日
• 法官: 呂佳徵
• 法定代理人: 王文淵、林瑞堂
• 原告: 臺灣化學纖維股份有限公司法人
• 被告: 雲林縣稅務局

高雄高等行政法院簡易判決
101年度簡字第31號原 告　臺灣化學纖維股份有限公司
代　表　人　王文淵
訴訟代理人　林志忠　律師
鍾凱勳　律師
孫千蕙　律師
被 告　雲林縣稅務局
代　表　人　林瑞堂　局長
訴訟代理人　翁春英
葛素華
上列當事人間房屋稅事件，原告不服雲林縣政府中華民國100年12月14日府行法字第1001000747號訴願決定，提起行政訴訟，本
院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
緣原告所有坐落雲林縣麥寮鄉三盛村台塑工業園區23號「3T-605A儲槽」及AR01廠「TM87、88、89間二甲苯混合槽」（
下稱系爭儲槽），依據雲林縣政府核發之雜項使用執照記載其用途為苯儲槽及二甲苯混合槽（使用執照字號：（98）（雲）營使字第00254號及（99）（雲）營使字第00446號），經被告所屬虎尾分局依規定核屬具有頂蓋、樑柱或牆壁並固定於土地之建築物，供儲存使用，依法核計「3T-605A儲槽
」民國100年房屋課稅現值為新台幣（下同）15,197,200元
，為工廠直接供生產使用之房屋，按營業用稅率減半課徵房屋稅227,958元及AR01廠「TM87、88、89間二甲苯混合槽」100年房屋課稅現值為1,041,000元，因原告未依規定申請工
廠變更登記，不符房屋稅條例第15條第2項減半徵收規定，
乃按營業用稅率課徵房屋稅26,025元，合計253,983元。原
告不服，主張系爭儲槽房屋現值計算錯誤，100年房屋稅核
課處分及房屋現值核計處分應予撤銷云云，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）被告之「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」（下稱簡化作業要點）第16點「特殊構造物」與第22點、第22之1點逕以實際工料評估房屋現值，違反法律保留原則
而無效：
１、依據最高行政法院判例可知，以實際工料作為房屋現值為房屋稅條例所不允許：
⑴依據最高行政法院61年判字第319號判例認為：「房屋稅係
依房屋現值及規定稅率課徵之，而房屋現值由主管稽徵機關依據納稅義務人之申報並參照不動產評價委員會評定之標準核計，不以房屋之實際造價為準。」據此，房屋稅的稅基自始即不得以房屋的實際造價或實際工料為準，縱使經被告之不動產評價委員會通過，該等房屋現值的核計仍因牴觸房屋稅條例與最高行政法院之判例而無效。
⑵再參考最高行政法院98年度判字第1477號判決可知，最高行政法院除認為該案的簡化作業要點未經不動產評價委員會通過之外，其亦指出房屋現值因不得以實際工料為準，故違反法律保留原則，亦即：「原判決並認系爭作業要點第23點『依實際工料』評估核計房屋現值之規定，違反法律保留原則而無效，上訴人據以作成原處分（復查決定）違法，訴願決定未予糾正亦有未合，而併予撤銷，於法無不合」。
⑶惟被告前於鈞院審理原告98年度房屋稅時曾稱，最高行政法院98年度判字第1477號判決僅涉及簡化作業要點未經不動產評價委員會通過而違反法律保留原則，故以實際工料作為房屋現值基準一事對於通過後之其他房屋稅案件仍有適用云云，此點恰為最高行政法院所否定，亦即最高行政法院99年度裁字第531號及第532號裁定：「至上訴人另稱本件應依行為時臺中縣不動產評價委員會73年第1次會議審議通過之臺中
縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點實施注意事項第14點規定，按實際工料評估核定房屋現值，自無違反法律保留原則云云，惟查該第14點規定與原處分適用之臺中縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點第23點規定，內容相同，依舊牴觸房屋稅條例第5條、第9條、第10條第1項、
第11條第1項之規定，仍屬違法，附此敘明」。
⑷綜上所述，最高行政法院之判例與確定之最高行政法院見解均認為房屋現值絕不以實際工料或實際造價為準。縱使不動產評價委員會通過簡化作業要點，但是針對特定建築物以實際工料核計其房屋現值，仍因牴觸房屋稅條例第5條及第11
條第1項而無效。
２、房屋現值僅得由不動產評價委員會考量房屋稅條例第11條所稱三項要素評定之：依據最高行政法院98年度判字第1477號判決可知，房屋稅依房屋現值按法定稅率課徵之，此房屋現值則由主管稽徵機關依據各直轄市、縣（市）（局）之不動產評價委員會評定之標準核計之。而各直轄市、縣（市）（局）之不動產評價委員會評定房屋稅條例第11條第1項所定
事項之標準，用以決定房屋標準價格。此乃對房屋稅之稅捐客體決定其稅基（稅捐客體量化後之金額或數量）之法定方式，行政命令不得與之牴觸。簡化作業要點第23點規定「依實際工料」由稽徵機關評估核計房屋現值，牴觸前述房屋稅條例之規定，自屬違法無效。原處分依該規定，逕依系爭油槽之實際工料評估核計其房屋現值，自有違法。原判決並認簡化作業要點第23點「依實際工料」評估核計房屋現值之規定，違反法律保留原則而無效，業經最高行政法院98年度判字第1477號判決、台中高等行政法院96年度訴字第159號判
決、98年度訴字第171號判決著有明文。
３、準此以解，無論是稅捐稽徵機關就「房屋現值」之核計，抑或係不動產評價委員會就「房屋標準價格」之評定，依現行房屋稅條例之規定，均僅得就「建造材料」、「耐用年數及折舊標準」及「房屋所處街道村里之商業交通情形及供求概況」3項標準，作為核計或評定之依據；要非得以系爭建物
之「實際工料」，作為房屋現值或房屋標準價格核計或評定之依據，否則即屬違反憲法第19條之租稅法律主義及憲法第23條之法律保留原則。
（二）被告應參酌使用執照上的構造別，適用標準單價表核計系爭槽體之現值，以核課房屋稅：
１、依據房屋稅條例及建築法之規定：依據房屋稅條例第2條第1項規定，系爭槽體為原告用於製程之設備，屬工作用建築物。被告將房屋稅條例的課稅對象「建築物」，連結到建築法第4條所稱之「構造物」或「雜項工作物」，而參照建築法
第28條規定，該等「構造物」或「雜項工作物」的使用、變更均以使用執照上的記載為之，被告如將房屋稅條例的課稅對象「建築物」連結到建築法第4條，則在判斷系爭槽體的
構造別時，自應以使用執照上的記載為準。再者，無論是房屋稅條例或建築法本身、亦未授權行政機關可以按住家、非住家用房屋區分稅基的計算。因此，被告應參酌使用執照上的構造別，適用標準單價表核計系爭槽體之現值，以核課房屋稅。
２、被告雖稱使用執照「依社會相約成俗之共識，都是指『供人居住房屋之建材結構』」，然被告此一說法並無任何法令上的依據之外，亦與建築法的適用範圍與目的相牴觸；此外，參照簡化作業要點附表四中，第四類「工廠、倉庫、油槽、焚化爐」或與其近似之機房、水箱等非供人居住使用之建築物均適用「標準單價表」，可知被告稱簡化作業要點僅適用於住家用的房屋，洵無所據。
３、又為何系爭槽體造價比較昂貴，即無法適用房屋標準單價表而應該適用「實際工料」以核計其房屋現值？造價本身是否為房屋稅條例第11條不動產評價委員會評定時所需要考慮的要素之一？系爭槽體與其他供工作或營業的建築物相較，是否比較昂貴？又如果被告認為商業衡量因素對系爭槽體之地理位置並無意義，故簡化作業要點第22條之1評價不加減地
段調整時，則何以將系爭槽體的造價高昂與否作為計算房屋現值的因素？房屋稅條例第11條既然誡命不動產評價委員會應考慮地理位置之因素而不動產評價委員會明示拒絕考慮者，簡化作業要點是否有牴觸法律優位原則而無效？
４、再查，如不以使用執照上的構造別作為判斷標準，則：被告並無專業能力獨立勘查，迄今僅能簡單比照系爭槽體與一般住家房屋照片外觀形狀，指出其外觀有所不同而已。但是外觀並非房屋稅條例所訂應考慮的判準；縱使系爭槽體與住家房屋外觀不同，故非屬居住用房屋，然並不排除系爭槽體以「工作用構造物、工作用房屋」之類型適用標準單價表；被告復不能說明系爭槽體結構是否確非鋼骨造、鋼鐵造，原處分核有牴觸簡化作業要點第16點、處分不附理由之瑕疵。
５、無論是第四類「工廠、倉庫、油槽、焚化爐」或與其近似之機房、水箱（參考附表四一一，房屋用途相近歸類表）等非供人居住使用之建築物均適用「標準單價表」以計算其現值之外，系爭槽體與第四類之「油槽」性質近似，故也應該依據標準單價計算。則被告做成之處分即有不能認識事實，適用正確法令之瑕疵。
６、系爭槽體之構造，本屬作業要點中的一般房屋：
⑴因為房屋稅條例的課稅標的包括住宅用、工作用與營業用的建築物。工作用的建築物因為其使用目的，其設計當然跟一般住家用的房屋有所不同。但是從標準單價表的附表四中知道，鋼骨造、鋼鐵造的建築物包含了油槽、倉庫、焚化爐等類型。各項工作用建築物，針對其目的本來就會有加強或合目的的設計。例如焚化爐耐熱、耐燃燒過程中產生的毒氣，水槽耐水壓，都必須要達成為它的工作目的，它們都不是住宅用建築物，但是都能夠適用標準單價表來計算房屋評定現值。
⑵依據簡化作業要點第8點規定：「房屋樓層之高度在四公尺
以上者，其超出部分，以每十公分為一單位，增加標準價百分之一‧二五，未達十公分者不計；‧‧‧。」亦即在簡化作業要點中，已經考慮了超高建築物的房屋現值計算方法。無論是一般住家用房屋還是工作用建築物都有適用。而建築物若高度較高，則施工的工法可能會有所不同，鋼骨、鋼鐵強度、水平垂直載重設計也會有所不同，但是都屬於鋼骨造、鋼鐵造建築物，並不會因為建築物超高則變成特殊構造物。
（三）被告逕以簡化作業要點第16點列舉判斷標準，主張本槽體非屬RC造而為特殊構造物者，實有適用法規錯誤之處。蓋簡化作業要點第16點以下諸判斷標準，乃是以「未領建照執照者，或經實地勘查，尚有與使用（建照）執照所載不同之他構造別者，其構造別依下列說明認定：‧‧‧。」系爭槽體領有使用執照，其構造別可以用使用執照上所記載的為準。再者，適用第16點後述判斷標準的前提是在被告經實地勘查，該建築物的構造別與使用（建照）執照所載不同時，才依據下列標準判斷。然今被告倒果為因：
①適用後述標準的前提，是因為系爭槽體與使用執照所記載的構造別不符。但是，被告迄今無法說明系爭槽體經實地勘查的結果，到底其構造別與使用執照所載有哪裡不同？卻逕行以後述標準判定本件非屬RC造。
②被告並無專業能力獨立勘查，迄今僅能簡單比照系爭槽體與一般住家房屋照片外觀形狀。
③然第16點後述判斷標準究竟是否為判斷RC造構造別的唯一標準？
④系爭槽體在構造上是否不符合鋼骨造、鋼鐵造的要件？
⑤外觀並非房屋稅條例所訂應考慮的判準。縱使系爭槽體與住家房屋外觀不同，故非屬居住用房屋，但是，並不排除系爭槽體以工作用建築物之類型適用標準單價表；
⑥為何加油站地下油槽、充氣膜造房屋、儲槽無庸判斷，即直接列入特殊構造物？被告資料均付諸闕如，其處分有適用法規錯誤之處。
（四）被告主張其他稅捐機關均對此等槽體適用實際工料核課房屋現值，核有誤解：按被告主張其他縣市之機關對於類似槽體也是採取相同方式核計其現值，然被告對他縣市之規範意旨實有誤解，茲謹列舉數縣市如下，說明其他縣市對於工作用建築物原則上也以「使用執照」上所記載的構造別為準：1.宜蘭縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點第4點：以使用執照為準，未領使用執照或建造執照
，以現場勘定調查之資料為準。2.高雄縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點第5點：以使用執照為準，未
領使用執照或建造執照，以現場勘定調查之資料為準。3.新竹縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點第4點
：以使用執照為準，未領使用執照或建造執照，以現場勘定調查之資料為準。4.臺中市簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點第4點：以使用執照為準，未領使用執照
或建造執照，以現場勘定調查之資料為準。5.桃園縣政府地方稅務局簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點實施注意事項第3點：以使用執照為準，未領使用執照或建
造執照，以現場勘定調查之資料為準。
（五）系爭槽體之房屋現值，應按「雲林縣房屋標準單價表」與相關附表核計，不得按實際工料核計，否則違反平等原則：
１、被告不能載明系爭槽體的構造別究竟哪裡與使用執照所載不同，卻逕以本件為「圓錐頂蓋、圓筒形的外殼及圓形底板所構成之『儲槽』，或其遮棚，在實證上其造價顯與一般方形結構、供人居住之房屋不同」而認為此為特殊構造物。但是，建築物的造型並非房屋稅條例判斷或考慮的要素或調整條件，台北金融中心（101大樓）亦不因其造型
奇特、造價高昂而淪為特殊構造物，並需以實際工料核計房屋現值。
２、相較於其他課徵房屋稅的房屋或建築物而言，被告逕以實際工料核計系爭槽體的現值者，顯失公平。茲謹就系爭槽體如適用標準單價表、折舊率與所在位址，核計之房屋現值計算如下：
┌──┬───┬───┬───┬────┬────┬──┬───┬─────┐
│項目│A │ B │C │D │ E │F │G │H │
├──┼───┼───┼───┼────┼────┼──┼───┼─────┤
│樓層│標準單│ 高度 │超高房│核定單價│ 面積 │地段│折舊率│核定現值 │
│ │價（元│ （m）│屋標準│D=A×C │ （m2） │調整│3.12% │G=D×E× │
│ │ │ │單價加│ │ │率 │ │F×G（元）│
│ │ │ │價乘數│ │ │（%）x │ │
├──┼───┼───┼───┼────┼────┼──┼───┼─────┤
│3T60│2,100 │ 16.94│2.6175│5,496.75│ 1901.17│ 80 │ 98.44│ 8,229,786│
│5A │ │ │ │ │ │ │ │ │
│ │ │ │ │ │ │ │ │ │
├──┼───┼───┼───┼────┼────┼──┼───┼─────┤
│TM87│2,090 │ 13.04│2.13 │4,451.7 │ 59.31 │ 80 │ 97.4 │ 205,732 │
├──┼───┼───┼───┼────┼────┼──┼───┼─────┤
│TM88│2,090 │ 13.04│2.13 │4,451.7 │ 59.31 │ 80 │ 97.4 │ 205,732 │
├──┼───┼───┼───┼────┼────┼──┼───┼─────┤
│TM89│2,090 │ 13.04│2.13 │4,451.7 │ 59.31 │ 80 │ 97.4 │ 205,732 │
├──┴───┴───┴───┴────┴────┴──┴───┴─────┤
│合計8,846,982 │
└─────────────────────────────────────┘
相較於被告逕以財產目錄的價值16,238,200元作為系爭槽體的房屋現值者，原告依法算出之房屋現值僅為被告所計算之54％。
（六）簡化作業要點援引公共工程綱要規範的「特殊構造物」與使用執照的構造別概念並不相同，是以簡化作業要點將系爭槽體認定為特殊構造物的判斷方式牴觸房屋稅條例第5
條之規定：
１、公共工程鋼要規範與CIS分類中之「特殊構造物」，非指
系爭槽體類型等工作用建築物：查簡化作業要點第16點在97年修正時，其修正說明稱：「儲（貯）槽與前述加油站地下油槽構造種類並無差異，又查公共工程綱要規範編碼第13篇及建材分類CIS分類表第13編亦將儲（貯）槽歸類
為特殊構造物。循此，一併歸類」云云。
２、不動產評價委員會誤解公共工程綱要規範以及建材CIS分
類表中之特殊構造物其意義與範圍而制訂本作業要點，又被告將系爭槽體歸類為作業要點中之特殊構造物，核有處分違法之處：
⑴蓋公共工程綱要規範中，第13類「特殊構造物」類別係相對於其他類成品（包括裝漬、電機、輸送系統、隔熱及防潮等）的概念，而非相對於「鋼骨造、鋼鐵造或RC造」等構造別。是以「公共工程綱要規範」中的特殊構造物並不是指「其他構造別」，它也不是建築物之建築材料的分類基礎。
⑵甚至公共工程綱要規範中的特殊構造物還包含了被告所稱一般房屋「水族館、游泳池、浴盆及浴池、溜冰場、獸舍」以及機械設備（例如儀器、儀表設備、水量計、水位計）等。
⑶再查，CIS分類表第13編中，所謂特殊構造物包含了「音
樂練習室、三溫暖、玻璃屋等」等住家、營業用的建築物，而非指工作用的建築物，其分類的標準則以工程類別（電器工程、裝漬工程、土方工程以及港灣工程等）作為區分的對象。並不是以建材構造別作為區分對象。
⑷可見「公共工程綱要規範」以及「CIS分類表第13編」中
的特殊構造物根本不是作業要點第十六點的特殊構造物，也因此，並不會援引了「公共工程綱要規範」或「CIS分
類表第13編」中的特殊構造物概念，就可以說明系爭槽體與一般RC造構造別有所不同，也更不會因為被歸類為特殊構造物，因此可以用實際工料計算系爭槽體的房屋現值。據此，不動產評價委員會所修訂的作業要點有牴觸房屋稅條例之處，且被告有適用房屋稅條例顯有錯誤之違背法令。
（七）針對房屋評定現值，原告並無重複起訴：
１、參照財政部74年4月15日台財稅字第14347號函釋，房屋繳納通知書上已載明房屋的課稅現值，納稅義務人對房屋稅稅額如有不服，可依稅捐稽徵法第35條之規定申請復查，包括房屋現值之計算亦在復查範圍之內。原告不只爭執房屋評定現值的錯誤，還包括被告適用折舊率係錯誤的。附表四有用途分類或類似就可以比照，原告主張系爭儲槽本身就類似油槽，亦即，縱使應適用一般標準單價表，仍有附表四第四類油槽或類似油槽適用。油槽之折舊率應為3.12％，但被告卻適用一般儲槽的折舊率1％，沒有說明一
般儲槽與油槽有何不同，所以原告主張折舊率部分被告也有適用錯誤。
２、從被告對系爭槽體適用折舊率1％以計算當年度房屋評定
現值可知，被告係以簡化作業要點之附表二「雲林縣各類房屋耐用年數暨折舊率標準表」（下稱「折舊率標準表」）為依據，依循系爭槽體使用執照構造類別中的「鋼鐵造、鋼骨造，RC造」適用相對應之折舊率，而非「特殊構造物」。而被告既然能夠將系爭槽體依循「鋼鐵造、鋼骨造，RC造」歸類適用相應之折舊率，可見對被告而言，系爭槽體的構造別與使用執照上所記載無異。詳細理由如下：⑴按被告計算系爭槽體100年度之房屋現值以及房屋稅所
使用的折舊率為1％（復查決定書第3頁）。⑵又按100年
度房屋稅的課稅所屬期間為99年7月1日至100年6月30日，系爭折舊率標準表在99年12月30日經修正，因此，系爭槽體部分的課稅所屬期間應適用97年度作業要點之折舊率標準表（以下稱「修正前之折舊率標準表」），而在99年12月31日後的部分，則應適用修正後之折舊率標準表（下稱「修正後之折舊率標準表」）。⑶從修正前之折舊率標準表可知，其中並無被告指稱系爭槽體類型的「儲槽」類別，故被告若非違法適用其他折舊率者，則應係比照「鋼鐵造、鋼骨造，RC造」類別的折舊率1％。惟被告若能夠比
照「鋼鐵造、鋼骨造，RC造」類別的折舊率計算系爭槽體100年度的房屋現值，則可知系爭槽體屬於「鋼鐵造、鋼
骨造，RC造」類型或與「鋼鐵造、鋼骨造，RC造」之構造類型相似，絕非「特殊構造物」。在此前提下，被告卻又否認系爭槽體為「鋼鐵造、鋼骨造，RC造」的建築物，即核有違法不適用作業要點附表二、折舊率標準表，亦即違法認定系爭槽體的構造等處分違法的事實存在。⑷再者，被告對系爭槽體適用折舊率1％亦屬有誤。按簡化作業要
點附表四「用途分類表」備註記載「表內用途欄內未列之房屋，以其相近之用途歸類」，因系爭槽體的用途、結構與油槽近似，故在適用標準單價表時可以「第四類的油槽」類別歸類之，而其折舊率即應適用3.12％計算等語。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含房屋現值核計處分、課稅處分與復查決定）。
三、被告則以：
（一）原告主張撤銷原房屋現值核計處分乙節，經查：台塑六輕工業園區類似儲槽提起行政爭訟案件，參照最高行政法院98年度判字第1441號判決：「比照修正前房屋稅條例第10條及第11條之規定可知，房屋現值之核定係於房屋完工時為之，一經核定確定後，往後僅以耐用年限及折舊率逐年遞減其價值，凡相關稅賦之價值判斷如贈與、買賣等價值之認定均以之為標準，房屋稅亦是如此，故不再逐年核定，自無逐年通知納稅義務人之問題；‧‧‧。再，行政處分除有無效事由而當然無效外，於未經撤銷、廢止前，其效力繼續存在，而該有效之行政處分如為他行政處分之構成要件而為處分之基礎者，因該作為構成要件之行政處分並未繫屬於行政法院而為法院審查之對象，故行政法院對該構成要件之行政處分之效力應予尊重，此乃所謂構成要件效力，凡符合此要件者皆有適用，不以不同之行政機關所為之處分為限。」按最高行政法院見解認為，第1次房
屋現值核計處分，為嗣後計算房屋各年度房屋現值（課稅現值）及應納房屋稅之前提要件，稽徵機關於作成本件核課房屋稅之處分時，具構成要件之效力。是以，本件系爭TM87、88、89間二甲苯混合槽第1次房屋現值核計處分，
原告另案上訴最高行政法院審理中（原審案號：鈞院100
年度訴字第495號判決），雖尚未確定，惟行政處分除非
具有無效之事由而無效外，原則上其效力繼續存在（行政程序法第110條第3項前段參照）。甚而，系爭3T-605A苯
儲槽第1次房屋現值核計處分，前經最高行政法院100年度裁字第243號判決確定，具判決確定力（98年度及99年度
課稅處分，亦分別經最高行政法院100年度裁字第243號、第2270號判決確定）。有關核課房屋稅房屋現值之認定係以第1次房屋現值核計處分為標準，第2年以後以耐用年限及折舊率逐年計算其價值，而不再逐年核定。而就實際上而言，原核定處分業已書明為「雲林縣稅務局100年房屋
稅繳款書」，其「課稅現值欄」所載數額僅為原核定處分稅額計算基礎之理由說明，並非核算該年度房屋現值之行政處分，本件稅額現值之計算仍受前述第1次房屋現值核
計處分之拘束，而原核定處分救濟之教示也僅針對稅額不服者。亦即，就原核定處分主文觀之，本件僅有1個100年度房屋稅之課稅處分，並不存在原告所主張之房屋現值核計處分。被告100年8月24日雲稅法字第1000030942號復查決定亦僅維持原來的、單一的原核定處分，對申請房屋現值核計處分之復查不予受理。準此，原核定處分之審查範圍雖亦包括房屋現值之計算，惟法律既未規範第1次房屋
現值核計處分作成後須逐年再作成核計房屋現值之處分，而被告實際上原核定處分亦未針對房屋現值作成獨立之行政處分，則原告主張撤銷房屋現值核計處分之聲明為不合法，應予裁定駁回。
（二）原告主張：「依據財政部民國74年4月15日台財稅字第14347號函示認為：『‧‧‧房屋稅繳納通知書上已載明房屋之課稅現值，納稅義務人對房屋稅稅額如有不服，可依稅捐稽徵法第35條之規定申請復查，包括房屋現值之計算亦在復查範圍之內。』據此，系爭槽體之100年度房屋現值
既為應受復查之範圍，應由鈞院審查其合法性」。經查，本件系爭儲槽100年度課稅現值為原核定處分之理由說明
，並非行政處分，不能單獨對其提起救濟。財政部74年4
月15日台財稅第14347號函釋係指，在基於程序一體性原
則未對房屋現值分別確認單獨作成處分下，房屋課稅現值僅為課稅處分之理由說明，當事人不能單獨表示不服，僅得在以課稅處分為復查標的時，一併聲明不服，稽徵機關在審理課稅處分時，亦應附帶審查房屋課稅現值之計算（惟仍受第1次房屋現值核計處分之拘束，詳如前述）。非
謂本件原核定處分中亦包括1個獨立的房屋現值核計處分
，而得分別單獨提起救濟。準此，本件既無房屋現值核計處分存在，本件（100）年度房屋現值之計算自應受第1次房屋現值核計處分之拘束，有關第1次房屋現值核計處分
非本件所應審理範圍。原告稱「系爭槽體之100年度房屋
現值既為應受復查之範圍，應由鈞院審查其合法性」應屬誤解。
（三）原告主張「簡化作業要點第16點『特殊構造物』與第22點、第22之1點逕以實際工料評估房屋現值違反法律保留原
則無效」云云，經查：
１、 簡化作業要點是法律授權經過不動產評價委員會決議通過，簡化作業要點於93年8月17日經雲林縣不動產評價委員
會決議通過，雲林縣政府業於93年9月7日府稅房字第0933500004號函發布，並刊登於雲林縣政府93年10月公報，經財政部93年10月4日台財稅字第09300489850號函備查在案。依房屋稅條例第11條第2項規定，不動產評價委員會每3年重行評定1次房屋標準價格。雲林縣不動產評價委員會
復於96年重行評定「雲林縣房屋標準單價表」「雲林縣各類房屋耐用年數暨折舊率標準表」「雲林縣房屋位置所在段落等級表」，並修正簡化作業要點部分條文。又因應實務作業需要，於97年10月14日經雲林縣不動產評價委員會決議修正通過簡化作業要點部分條文，雲林縣政府業以97年10月21日府稅房字第0973500010號公告之，經財政部97年11月27日台財稅字第09704562150號函備案。依房屋稅
條例第10條規定，稽徵機關應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值。又房屋稅條例第11條規定，房屋標準價格由不動產評價委員會評定，並且由直轄市、縣（市）政府公告。是以，房屋標準價格之評定係屬各直轄市及縣（市）不動產評價委員會之權責。有關簡化作業要點為雲林縣不動產評價委員會依據房屋稅條例第11條第1項
法律授權範圍內，為簡化稅捐稽徵程序並考量稅法執行結果之公平，而就稅捐稽徵有關不動產評價之一般性規範，予以公告訂定。簡化作業要點符合房屋稅條例立法意旨且未逾越房屋稅條例授權之範圍，與租稅法律主義並無牴觸，先予敘明。
２、按簡化作業要點第16點第1款、第7款規定及地方稅查核技術手冊第五章房屋構造認定第二節查核方法壹、構造認定第一項、第七項均規定「鋼骨造：建築物之樑柱構架以各種型鋼組合而成，以支承垂直及水平載重。」、「鋼鐵（架）造：樑柱使用各種鐵材，其牆壁大部分為鐵骨，屋頂為山形鐵造屋架」，已明確界定何謂「鋼骨構造」與「鋼鐵構造」。系爭儲槽依雲林縣政府核發之雜項使用執照，雖登載構造種類分別為「鋼鐵造」與「鋼骨造」，惟經虎尾分局派員至現場勘查及觀諸建築設計藍圖，其建造材料與結構、施工方式和「鋼骨結構」「鋼鐵結構」房屋並非同一類型，系爭儲槽構造並不具有一般「鋼骨構造」「鋼鐵構造」建築物應有之典型特徵。再者，系爭儲槽是由圓形頂蓋、圓筒形的外殼及圓形底板所構成與標準單價表中之鋼鐵造與鋼骨造典型特徵並不相同，若以重置成本計算之價值自異於以「鋼鐵造」與「鋼骨造」房屋所計算之價值，兩者顯有差異，而無「雲林縣房屋標準單價表」之適用。另參照行政院公共工程委員會制定「公共工程施工綱要規範及編碼作業總表」第13篇特殊構造物，「章碼13010，充氣構造物」、「章碼13200，儲槽」、「章碼13207
，燃料油貯槽」以上均歸屬為特殊構造物。又原告六輕工業園區就類似儲槽提起行政爭訟事件，參見最高行政法院100年度判字第1594號判決：「‧‧‧1.就本件而言，特
別應該注意者為，本件之稅捐客體為由圓錐頂蓋、圓筒形的外殼及圓形底板所構成之『儲槽』，或屬系統架台，在實證上其造價顯與一般方型結構、供人居住之房屋不同。不僅如此，由於儲槽內部結構有特殊之工業活動安全顧慮，因此其使用之建材鋼骨品質，也與一般建造住屋之鋼骨建材為佳，設計成本同樣也較高。又因為其不是居住用建物，所以單一樓層高度也較高，使用建材之數量也比單一樓層為多。這些因素匯總在一起，其造價自然較昂貴，也無法涵攝至原審卷所附之『雲林縣房屋標準單價表』附表一法規範內。2.又系爭儲槽於97年7月20日建造完成，98
年6月26日取得使用執照，依課稅週期當時有效實行之法
規範『雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點』第16點第13款所稱之『特殊構造物』，故無法依附表一之『雲林縣房屋標準單價表』、附表二之『雲林縣各類房屋耐用年數暨折舊標準表』及附表三之『雲林縣房屋位置所在段落等級表』來核計系爭儲槽及系統架台之價額，且因亦無類似類目，則被上訴人依『雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點』第16點、第22點及第22 點
之1規定，以『實際工料』來核定價額，被上訴人此等稅
基量化處分自無違法可言。」
３、現行稽徵實務上，除列入「房屋標準單價表」之構造外，惟該表究不可能窮盡列舉各種類型，為處理罕見用途別、結構別並因應建築科技日新月異所出現之新用途別、新結構別，在標準單價表無法找出相對應之標準單價時，未列入之其他（特殊）構造，各直轄市、縣（市）均訂有依實際工料核計房屋現值之遺補規定，俾免造成房屋無從評價之規範真空狀態，雲林縣對儲槽之評價方法與其他縣市之評價方法都一樣，實際工料法並非雲林縣所獨創。另縱觀我國房屋評價之沿革，參照臺灣省政府研究發展考核委員會主編「房屋稅理論與實務之研究」第三篇房屋稅之實務第五章課徵程序第一節課徵資料之調查第六項「特殊構造、建築物之評價標準」（一）臺灣省因工廠房屋特多，對於工廠特殊構造物之評價，均有明細之計算規定。其中第7點油槽：造價＝槽身造價＋基座造價＋油漆防濕費，第9點其他：其他未包括在以上所列之「構造」或雖已列在上列項目，但構造型體或用料特殊者，應另依其型體用料查估。由該歷史資料可知，典型房屋（如家屋）始有「房屋標準單價表」之適用，立法者並不要求重置成本之計算率依類型化標準計算，個案不得按實際成本認定。所以租稅簡化、類型化本身並非一種目的，房屋稅條例第11條僅表明不動產評價委員會得以類型化方法評價。是以，不動產評價委員會對房屋之評價方式，無論是「標準單價表」或「實際工料法」，均符合房屋稅條例第11條以重置成本規制之法律授權意旨。
（四）原告主張「無論是稅捐稽徵機關就『房屋現值』之核計，抑或係不動產評價委員會就『房屋標準價格』之評定，依現行房屋稅條例之規定，均僅得就『建造材料』、『耐用年數及折舊標準』及『房屋所處街道村里之商業交通情形及供求概況』三項標準，作為核計或評定之依據；要非得以系爭建物之『實際工料』，作為房屋現值或房屋標準價格核計或評定之依據，否則即屬違反憲法第19條之租稅法律主義及憲法第23條之法律保留原則」云云，經查：
１、房屋之標準單價無論採類型化方法或實際工料法均符合房屋稅條例之授權意旨：
⑴房屋稅條例第11條規定為立法者類型化之授權，租稅法上之類型化是以租稅簡化為目的，將稅法的適用取決於1種
典型、常態或是平均的事實，以減輕稽徵機關個案調查之負擔。其正當性基礎在於實現稅法上之平等，因為平等原則並不僅止於法律文字上的平等，毋寧在於負擔結果之平等或事實上之負擔平等。基於租稅為大量行政之特性，對每1個稅務案件之案關事實均充分區別對待地加以調查，
在稽徵機關有限人力、物力與核課期間限制下，實際上反而無法實現平等，因而租稅簡化特別是類型化，就顯得正當且有必要。財產評價為財產稅之核心，房屋稅條例第11條規定係立法者考量稅法執行之公平性，為免房屋評價過度注重個別性差異而極力追求細節的平等，最後反而危害整體法律適用的平等，而授權不動產評價委員會得以類型化方式訂定評價基準。抑且，倘在法律未明確授權下，僅基於法律內在的授權而容許稽徵機關自行公布類型化行政規則，甚而稅務人員自己去類型化，恐有違反法律明確性之虞。基此理由，立法者於房屋稅條例明文授權，以定紛止爭。惟在此須強調者，類型化評價方法僅為立法者基於稽徵經濟原則並避免法律未明文而違反授權明確性原則下，所規定的評價方法之一，立法者並未設定不動產評價委員會僅能以此為唯一之法定評價方法，先予敘明。
⑵房屋稅條例第11條第1項第1款之評價目標為重置成本，立法者決定某一租稅之負擔決定後，應按納稅義務人之給付能力分配租稅負擔。房屋稅係以房屋現值為稅基，依房屋稅條例第10條規定係由稽徵機關依據不動產評價委員會評定之標準加以核計。而按同條例第11條第1項規定，房屋
標準價格係依重置成本（第1款），減除折舊（第2款），並比較房屋所在地之不同地段（第3款）之方式予以評定
（56年房屋稅條例修正草案總說明參照）。由此可知，房屋稅條例第11條第1項第1款之評價目標為房屋之重置成本。不動產評價委員會在訂定相關評價規範（包括法定評價方法）時，應考量法律所設定之評價目標，以免偏離立法者原先之負擔決定。
⑶不動產評價委員會通過之「評定標準」，縱其非按類型化方法計算之標準單價，只要符合法律所設定之重置成本的評價目標，即與房屋稅條例第11條第1項第1款規定無違。依據房屋稅條例第11條第1項規定，現行實務上各縣市不
動產評價委員會分別訂有「房屋標準單價表」、「各類房屋耐用年數暨折舊率標準表」及「房屋位置所在段落等級表」作為稽徵機關核計房屋現值之依據。惟上述類型化之評價基準僅為不動產評價委員會所定評價方法之一，並非唯一法定之評價方法（詳前述，各縣市之簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點）。縱觀我國房屋評價之沿革，特殊構造物包括油槽，亦均按造價（實際工料）估價。詳言之，典型房屋始有「房屋標準單價表」之適用，立法者並不要求重置成本之計算率依類型化標準計算，個案不得按實際成本認定。蓋租稅簡化、類型化本身並非1種目
的，房屋稅條例第11條僅表明不動產評價委員會得以類型化方法評價，倘評價群體之特徵與前述「房屋標準單價表」之典型特徵並不相符甚至差距過大，自始即並無將二者合併考量加以類型化之可能，或是另有其他評價方式較類型化方法更簡便、更接近重置成本之評價目標，即無採用類型化方法評價之理。在評價方法之選擇方面，不動產評價委員會毋寧具有形成空間。是以，不動產評價委員會通過之「評定標準」，縱其非按類型化方法計算之標準單價，只要符合法律所設定之重置成本的評價目標，即與房屋稅條例第11條第1項第1款規定無違。
２、又不動產評價委員會之組成，係依不動產評價委員會組織規程第3條第2款所明定，該委員會成員既係由當地地方縣（市）各級主管人員、建築技術專門人員及民意代表、有關人民團體推派之代表等所組成（參照房屋稅條例第9條
），其所評定之價格，自具有專業性及公信力，除其評定過程有未遵守相關之程序，或其判斷、評定有顯然違法或不當之情形外，基於尊重其專業性及法律授權之專屬性，其所為判斷，自應予以尊重。（最高行政法院96年度判字第2099號、98年度判字第656號、866號、1458號判決參照）。系爭儲槽屬特殊構造物，其典型特徵與一般家屋之構造並不相同。一般而言，其建造成本可由營利事業相關帳證勾稽，查核尚無困難。不動產評價委員會在符合重置成本之評價目標下，自得以實際工料法為其評價基準。參照最高行政法院100年度判字第1594號判決：「‧‧‧是以
稅基量化之相關行政命令均不得與上開法定程序有所牴觸，違反者即屬違反『法律優先原則』（上訴意旨雖謂此等情形違反『法律保留原則』云云，但既然該等情形實為『上位規範已有明文，下位規範違反上位規範』，將之論為法律保留原則似非妥適）。」從而，本件房屋現值之評定，其適用之評定法規範均符合上位程序規範之要求，並無原告所稱違反租稅法律主義及法律保留原則之違法情事。是以，被告按房屋稅條例第10條第1項規定，依據不動產
評價委員會評定之標準，核計房屋現值，並據以課徵房屋稅，洵無違誤。
（五）原告主張「被告應參酌使用執照上的構造別，適用房屋標準單價表核計系爭槽體之現值，以核課房屋稅」「本件槽體領有使用執照，其構造別可以用使用執照上所記載的為準」云云，經查：
１、本件系爭TM87、88、89間二甲苯混合槽（99）（雲）營使字第446號雜項使用執照構造種類雖登載「鋼骨造，RC造
」，惟雜項使用執照上「雜項工作概要」欄項及雜項工作概要表皆清楚記載，TM87、88、89儲槽為鋼骨造、防溢堤及樓梯五座為RC造，先予敘明。
２、使用執照行政處分所登載之構造別對稽徵機關並無拘束力，房屋構造之認定為稽徵機關之職權範圍，本件雲林縣政府核發之使用執照處分依建築法第28條第3款規定，僅形
成該已建造完成之建築物，可以使用或變更使用之效力。至該處分所依據之事實，包括樓層高度、面積及構造別等，係屬確定效力之問題。依學者陳敏在討論行政處分之效力時，明確指出在討論上有特別意義之確認效力，係指由行政處分之「理由」中所為「事實認定」或「法律認定」之拘束力。惟須有法律之特別規定始能產生此一意義之確認效力。建築管理機關所核發之使用執照，依現行法並未規範其具有確認效力，自不能拘束稽徵機關。質言之，建築使用執照為須協力之行政處分，係原告依據建築法之規定，向雲林縣政府申請核發，就其所規制者為「建築物經查依核准圖說建築完竣准予給照使用」；至於其他登載事項並不產生確認效力。實務上稽徵機關對於有使用執照之房屋，其房屋有關資料常加以援用，此係基於稽徵經濟之考量，並非權限之委託，亦非屬職務協助，倘使用執照所載資料，其文字所承載含義與稽徵機關所適用稅法規範之文字內容未盡相符，稽徵機關自應適用稅法之規範，而依職權加以調查事實並加以涵攝。依簡化作業要點第16點規定，房屋構造別應實地勘查，並非完全以使用執照所登載構造別來認定，另參照最高行政法院100年度判字第1594
號判決：「‧‧‧建管單位核發之使用執照類別，僅是辨識稅捐客體種類的一個重要參考點而已。而且此等參考基點之認知是要融入社會實證背景下，一般情況下建管單位核發使用執照之建材結構記載，依社會相約成俗之共識，都是指『供人居住房屋之建材結構』。但本件之情形不同，該等使用執照之建材結構記載內容，表面上文字記載，與一般供人居住之房屋沒有區別，但實際上因為用途之差異性，二者大有不同，因此以上使用執照之記載內容，尚不足以與『雲林縣房屋標準單價表』建材結構形成連結。」最高行政法院100年度判字第78號、79號、80號、1593
號判決亦均採相同見解。是以，使用執照行政處分所登載之構造別對稽徵機關並無拘束力，房屋構造之認定為稽徵機關之職權範圍。
３、本件問題並非在於構成要件效力，而係不動產評價委員會所通過之「標準單價表」中構造別的適用範圍，本件此爭點核心並非原告所稱構成要件效力問題，房屋構造別與使用執照所載構造別，縱二者引用相同之文字（鋼骨造、鋼鐵造），倘其實質內涵並不相同，稽徵機關自應適用稅法領域之法規範，而基於職權加以調查核實認定。台塑六輕工業園區類似儲槽因房屋現值核定提起爭訟案件，參照最高行政法院100年度判字第1594號判決：「就本件而言，
特別應該注意者為，本件之稅捐客體為由圓錐頂蓋、圓筒形的外殼及圓形底板所構成之『儲槽』，或屬系統架台，在實證上其造價顯與一般方型結構、供人居住之房屋不同。不僅如此，由於儲槽內部結構有特殊之工業活動安全顧慮，因此其使用之建材鋼骨品質，也與一般建造住屋之鋼骨建材為佳，設計成本同樣也較高。又因為其不是居住用建物，所以單一樓層高度也較高，使用建材之數量也比單一樓層為多。這些因素匯總在一起，其造價自然較昂貴，也無法涵攝至原審卷所附之『雲林縣房屋標準單價表』附表一法規範內。」「實則在法學方法論上，欲以規範的觀點對事實予類型化，其目標正在給予差別處遇，而差別處遇之正當性，則建立在事務本質不同之基礎，而在規範上有給予差別之必要。本件中被上訴人之所以不適用上開一般性之稅基量化法規範，正是因為本件稅捐客體儲槽及遮棚，其用途在於儲存原料，因此不是一般房屋，以上之地理位置或商業衡量因素均毫無意義，因此在法律解釋上，不能以使用執照之建材結構記載，做為本件稅捐客體種類之判準，被上訴人認應另依稅捐客體結構之特殊性為稅基量化，並無違法可言。」最高行政法院100年度判字第78
號、79號、80號、1593號判決亦均採相同見解。綜上，系爭儲槽並不屬「雲林縣房屋標準單價表」之「鋼鐵造」「鋼骨造」，又按簡化作業要點第16點第13款規定，系爭儲槽為特殊構造物。被告依法核實認定，本於職權派員至現場勘定調查，依前述規定核計房屋現值，並無違誤，原告之主張不足採信。
（六）原告主張「系爭槽體與第四類之『油槽』性質近似，故也應該依據標準單價計算」云云，經查：
１、採用「房屋標準單價表」作為核計房屋現值之方式，係為簡化房屋標準價格評定及房屋現值之核計作業。房屋之構造究為何種類，是為能否適用「房屋標準單價表」之先決要件。房屋稅之房屋構造原則上以使用執造之構造別為認定，惟在個案上，使用執照所登載之房屋構造，與「房屋標準單價表」適用之房屋構造別有疑義時，稽徵機關基於職權非不得再調查核實認定（最高行政法院100年度判字
第2236號判決參照）。依據簡化作業要點第16點規定，已明確界定何為房屋稅之「鋼鐵造」與「鋼骨造」。系爭儲槽是由圓錐頂蓋、圓筒形的外殼及圓形底板所構成，構造和一般「鋼骨造」「鋼鐵造」房屋並非同一類型，與要適用「用途分類表」鋼骨造構造、分類第四類及用途為油槽之前提必須是該分類表所定義之「鋼骨造」仍屬有別。亦即非以「形式上」雜項使用執照登載「鋼骨造」，即遽以認定與「房屋標準單價表」之鋼骨造為相同類型（詳如前述）。而一般家屋與特殊構造物，不管從歷史沿革，現行各縣市實務作法及法院判決，均將二者當做不同評價群體，規範設計上係將二者分開加以訂定不同的評價方法。因此，稽徵機關在具體個案適用時，自應按不動產評價委員會所評定之估價方法，不能逆向操作反而將「標準單價表」強行適用於特殊構造物上。
２、又本件系爭TM87、88、89間二甲苯混合槽因房屋現值核定提起爭訟案件，經鈞院100年度訴字第495號判決：「‧‧‧本件系爭儲槽結構複雜，造價又高，且與一般房屋之外觀及結構不同，亦與一般之『工廠、倉庫、停車場、防空避難室、農業用房屋、油槽、焚化爐』有別，自非屬用途分類表第4類所定之房屋，自不得逕以或類推以『倉庫』
或『油槽』之規定，認定房屋現值。何況，該第16點復規定，主管稽徵機關於經勘查後，認有與使用執照所載不同之他構造別者，尚得為不同之認定。是以，被告以系爭儲槽係由圓錐頂蓋、鋼板之外殼及圓形底板所構成，有該系爭儲槽之建築圖及外觀照片等影本附原處分卷（第1-2、10頁）可參，乃認定系爭儲槽為該作業要點第16點第13款
所稱之『特殊構造物』，並按該作業要點第22點及第22點之1依實際工料評估系爭儲槽之房屋標準單價，自屬依法
有據。」。是以，原告主張核不足採。
（七）原告主張「系爭槽體之房屋現值，應按『雲林縣房屋標準單價表』與相關附表核計，不得按實際工料核計，否則違反平等原則」云云，經查：
１、平等原則要求相同的事物為相同處理，不同的事物為不同處理。在操作上必須先確認是否為「相同事物」或「不同事物」，始能審究是否為「相同處理」或「不同處理」。而所謂相同事物為一種「法律上」或「規範上」的相對概念，須觀之法律規範意旨與規範事實，經由相互比較而後予以界定。是以，平等原則之操作邏輯並不能跳躍是否為「相同事物」之判斷，而逕以是否「不同處理」來認定法規範是否違反平等原則，合先敘明。
２、按房屋稅條例第11條規定係立法者考量稅法執行之公平性，為免房屋評價過度注重個別性差異而極力追求細節的平等，最後反而危害整體法律適用的平等，而授權不動產評價委員會得以類型化方式訂定評價基準。蓋租稅簡化、類型化本身並非1種目的，房屋稅條例第11條僅表明不動產
評價委員會得以類型化方法評價，倘評價群體之特徵與前述「房屋標準單價表」之典型特徵並不相符甚至差距過大，自始即並無將二者合併考量加以類型化之可能，或是另有其他評價方式較類型化方法更簡便、更接近重置成本之評價目標，即無採用類型化方法評價之理。本件系爭儲槽屬特殊構造物與一般房屋之典型特徵並不相同（如前述），而分屬不同評價群體，就規範事實而言，二者並不具有「可資比較性」，係屬不同事物。「房屋標準單價表」係一般房屋之評價方式，勉強適用於系爭儲槽房屋稅稅基之評價，反而有「不相同事物為相同處理」之嫌，實際上反而無法實現平等。
（八）原告主張「依據最高行政法院判例可知，以實際工料作為房屋現值為房屋稅條例所不允許」「最高行政法院判例與確定之最高行政法院見解均認為，房屋現值絕不以實際工料或實際造價為準」云云，經查：
１、依房屋稅條例第10條第1項及第11條第1項規定，房屋現值之核計，主管稽徵機關應依據不動產評價委員會評定之房屋標準單價格核計而定之。是以，稽徵機關核計房屋現值之基礎，必須是經過各縣市之不動產評價委員會所評定者，始適用之。質言之，主管稽徵機關不得逕以行政命令訂定之行政規則，未經各縣市之不動產評價委員會所評定之諸如房屋造價、實際工料等，作為房屋稅之稅基。惟最高行政法院61年判字第319號判例，系爭房屋為一般房屋之
典型特徵，其構造主體1至4樓為鋼筋混凝土造、加強磚造，5至7樓為鋼筋混凝土造，自應依「房屋標準單價表」內分別有其適用之標準單價，核計房屋現值。抑且，該案系爭房屋（家屋）非屬特殊構造物，自無以房屋之實際造價為準。原告稱「依據最高行政法院判例61年判字第319號
認為：『‧‧‧房屋現值由主管稽徵機關依據納稅義務人之申報並參照不動產評價委員會評定之標準核計，不以房屋之實際造價為準』。據此，房屋稅的稅基自始即不得以房屋的實際造價或實際工料為準」，應屬誤解。蓋行政法院前述判例係指不動產評價委員會對此類型房屋既已明文加以規範，稽徵機關受該規範羈束，自不能另以規範所未明定之實際造價加以評價。而就本件而言，系爭儲槽按實際工料法評價係由不動產評價委員會明文規範，被告依房屋稅條例第10條第1項規定，必須依前述不動產評價委員
會規範，核計房屋現值，並無裁量餘地。原告所引用前述行政法院判例之規範狀態並不相同，自不能比附援引。
２、另最高行政法院98年度判字第1477號判決「‧‧‧是以主管稽徵機關核計房屋現值之基礎，必須是經過各直轄市、（市）（局）之不動產評價委員會所評定者，始足當之。未經各直轄市、縣（市）（局）之不動產評價委員會所評定之諸如房屋造價、實際工料等等，均不得作為房屋稅之稅基。臺中縣政府未經該縣不動產評價委員會決議而發布之系爭作業要點第23點規定：『房屋構造別或用途別，在房屋標準單價表內未列入者，比照已列之類似項目評定課徵，無類似項目可比照時，依實際工料評估。』在因房屋構造或用途不能依該縣之用途分類表歸屬構造或分類（見系爭作業要點第2點），致無法依房屋標準單價表決定房
屋標準單價時，原應依法提交該縣不動產評價委員會評定其房屋標準單價，再由上訴人核計其房屋現值。‧‧‧至上訴意旨另所稱臺中縣不動產評價委員會已於96年12月21日召開96年第1次會議決議通過『臺中縣特殊構造物之房
屋現值評價方式』，即『房屋構造別，在房屋標準單價表內未列入者，比照已列之類似項目，評定課徵，無類似項目可比照時，另行按依實際之工料評估』一節，即令屬實，亦是對日後到期房屋稅之課徵有所適用，於本件無從適用。」在該判決中已明確指出核計房屋現值之相關規定，必須依法提交該縣不動產評價委員會通過之評定方式，始符合房屋稅條例第11條之授權規定，僅以行政命令訂定之行政規則，因違反法律保留原則而無效。又96年12月21日臺中縣不動產評價委員會決議通過之「臺中縣特殊構造物之房屋現值評價方式」對日後到期房屋稅之課徵有所適用。判決中並無原告所稱「房屋現值因不得以實際工料為準，故違反法律保留原則」之論述。
３、另最高行政法院99年度裁字第531號、532號裁定，係再審原告不服最高行政法院98年度判字第1477號、1478號判決提起再審，亦經最高行政法院以無再審之理由，在程序上駁回再審之訴，合先敘明。另觀最高行政法院99年度裁字第531號、532號裁定內容旁論「‧‧‧惟查該第14點規定與原處分適用之臺中縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點第23點規定，內容相同，依舊牴觸房屋稅條例第5條、第9條、第10條第1項、第11條第1項之規定，仍屬違法，附此敘明。」係指按房屋稅條例第9條、第10條及第
11條之規定，各縣市不動產評價委員會之組成，係依據不動產評價委員會組織規程第3條規定，且不動產評價委員
會應每三年重行評定房屋標準價格（參照房屋稅條例第11條），稽徵機關再依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值（參照房屋稅條例第10條第1項）。該案儲槽
係自91年7月起課房屋稅，則該管稽徵機關應適用行為時
（起課時）該縣不動產評價委員會所評定之標準，並非依據行為時業已失效之該縣不動產評價委員會73年第1次會
議審議通過的臺中縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點實施注意事項第14點規定，故裁定認為依舊牴觸房屋稅條例第5條、第9條、第10條第1項、第11條第1項之規定，仍屬違法。
（九）綜上，原告援引最高行政法院61年判字第319號判例、98
年度判字第1477號判決及99年度裁字第531號、532號裁定，經查其個案事實與本件並不相同。另參照最高行政法院100年度判字第1594號判決：「本院99年度裁字第531號裁定、99年度裁字第532號裁定、98年度判字第1477號判決
、98年度判字第1478號判決等先例，其所判斷之爭議事實及主要論斷理由，實為「臺中縣政府地方稅務局所制定之『臺中縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點』第23點法規範，因為在程序上沒有經過不動產評價委員會之決議與公告，而認其與上位程序規範（房屋稅條例第10條）有所牴觸，而不具規範適格」。而非認為其與房屋稅條例第11條第1項第1款之實體規範相牴觸，上訴人對此實有誤會，其主張自非可採。」是以，原告主張「最高行政法院之判例與確定之最高行政法院見解均認為，房屋現值絕不以實際工料或實際造價為準」，此恐係對最高行政法院判決意旨之誤解。另台塑工業園區類似儲槽因房屋現值核定提起爭訟案件，分別經大院99年度訴字第265號、376號、377號、100年度簡字第56號及100年度訴字第74號判決
原告之訴駁回在案，原告不服提起上訴，亦分別經最高行政法院100年度裁字第243號裁定、100年度判字第1594號
、1593號判決、100年度裁字第2270號裁定及100年度判字第2236號判決上訴駁回而確定在案。
（十）本件涉及2槽體，其中編號3T-605A槽體就房屋評定現值部分，業經最高行政法院100年度裁字第243號、100年度裁
字第2270號裁定駁回確定。編號TM87、88、89槽體部分，亦經鈞院100年度訴字第495號判決原告之訴駁回，目前繫屬於最高行政法院。評定現值的核計是確定的，原告又針對房屋評定現值起訴，似屬重複起訴，縱被告計算折舊率錯誤，亦屬計算部分的錯誤，並非原始的評定現值錯誤，原告已於前訴訟主張系爭儲槽評定現值不能以實際供料法，已經判決確定，也就是第1次評定現值已經確定了，不
應再爭執應適用鋼骨造、鋼鐵造或實際供料法。財政部74年4月15日台財字第14347號函釋係指稽徵機關計算稅額時有無計算錯誤，並不是第1次的評定現值應重新核定，房
屋評定現值第1次確定後，嗣後每次的現值則係依據每年
的折舊，而不是每次都可爭執被告原始第1次計算的現值
係不對的，至於原告主張每年現值遞減部分，本來被告每年就應該進行審核。
（十一）依原告93年11月10日台塑總字第02132號陳情書:「說明一、．．．況且建構儲槽之鋼骨較建造大樓所使用之鋼骨在形式、結構和強度各方面差異懸殊，儲槽係以槽體為主體、鋼構為輔助，中小型儲槽甚或並無鋼構設計，逕比照一般都會區之鋼骨造大樓訂60年為其耐用年限，實不合時宜。二、．．．建請貴處考量六輕工業區地理位置、建物用途及結構差異等因素，參酌高雄縣市、屏東縣相關權宜規定，增訂合適之折舊率及耐用年數，以符合核實課稅原則．．．。」94年8月15日台塑總字第01589號陳情書：「說明一、．．．儲槽內容物均屬化學物質，其地理環境及用途特殊，以鋼骨造建物核課其房屋稅，實不符合實質課稅原則。」另94年11月3日台塑
總字第02095號函：「說明一、．．．本公司等儲槽多
係以鋼板建，易受到環境氣候影響而腐蝕，耐用年限訂為60年，與核實課稅原則多有不符。」足見其和一般典型構造別「鋼骨造」建築物確有不同。再者，儲槽之種類及構造隨種類不同而有很大的差異，系爭儲槽和一般房屋建築結構大不相同，其與房屋標準單價表所定義之「鋼骨造」、「鋼鐵造」仍屬有別。即不得以「形式上
」雜項使用執照登載「鋼骨造」「鋼鐵造」即屬與一般鋼骨構造建築物為相同類型，進而要求「實質上」一體適用該鋼骨構造第四類1層樓每平方公尺2,090元之標準單價。系爭儲槽折舊率參照最高行政法院100年度判字
第2236號判決：「查量能課稅原則之目標係個別之正義，即不同之事物為不同之處理，而類型化則係基於實用性原則而來之簡化課稅規定，但仍不得過度損害量能課稅原則所追求之個案正義。有關房屋稅稽徵之房屋構造認定，原則上以使用執造之構造別為認定，惟在個案上，使用執照所登載之房屋構造，與『房屋標準單價表』適用之房屋構造別有疑義時，稽徵機關基於職權非不得再行調查核實認定。原判決就房屋稅條例第11條第1項
除規定房屋標準價格須由不動產評價委員會評定並由直轄市、縣（市）政府公告外，並規定不動產評價委員會評定房屋標準價格時所應依據之事項有第1款『按各種
建造材料所建房屋，區分種類及級別』第2款『各類房
屋之耐用年數及折舊標準』及第3款『按房屋所處街道
村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準』等3
項標準；該條第2項並規定房屋標準價格每3年重行評定1次，並依其耐用年數予以折舊，按年遞減其價格。由
此可知，不動產評價委員會評定各類房屋折舊率係與該房屋之耐用年數有關。則依上開房屋稅條例第11條第l
項規定及量能課稅原則之說明，虎尾分局就無法歸類於折舊率標準表之特殊建築物，自得類推適用耐用年數與該特殊構造物近似之構造別之折舊率等情，均已詳述其得心證之理由，並指駁上訴人之主張不可採在案，核無不合。」系爭儲槽之用途並非油槽，亦非儲存具有腐蝕性物品之儲槽，則系爭儲槽之耐用年數因其材料及用途，顯與油槽及儲存具有腐蝕性物品之儲槽均有不同，被告依據現場實際勘驗情形，及前述原告陳情書並斟酌系爭儲槽均係由「鋼板」外殼所構成，且非油槽，亦非儲存具有腐蝕性物品之儲槽，而認定其耐用年數與該折舊率標準表中所列之「鋼鐵規格90×90x6公厘以上」「鋼
鐵規格未達90×90x6公厘，及「油糟（包括腐蝕性儲槽
）」均有不同，而較接近該折舊率標準表中所列之「鋼骨造」（耐用年數為60年），始比照並類推適用「鋼骨造」之折舊率（l％），遞減系爭儲槽之100年課稅現值。況折舊率標準表嗣於99年12月31日亦增訂「一般儲槽：折舊率1％；耐用年數60年」(其備註3、載明油槽【包括地下油槽】、具腐蝕性儲槽，其構造別、耐用年數、折舊率暨殘值率，自95年7月1日起適用該表（鈞院100
年度訴字74號判決參照)。是以，原告主張因系爭槽體
的用途，結構與油槽近似，故在適用標準單價表時，可以「第四類的油槽」類別歸類之，係將用途分類及構造別混為一談，核無足採等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所載之事實，業經兩造分別陳明在卷，並有雲林縣政府98年4月22日（98）（雲）營使字第00254號雜項使用執照（3T-605A儲槽）、99年7月20日（99）（雲）營使字第00446號雜項使用執照（AR01廠TM87、TM88及TM89間
二甲苯混合槽）及原告100年房屋稅繳款書等影本分別附於
原處分卷及訴願卷可稽，洵堪認定。茲本件兩造之爭點厥為：被告核計系爭儲槽100年房屋課稅現值分別為15,197,200
元及1,041,000元，原告得否提起行政爭訟？是否屬重複起
訴？又被告核定系爭儲槽100年房屋稅額分別為227,958元及26,025元，是否適法？爰分述如下：
（一）關於系爭AR01廠「TM87、88、89間二甲苯混合槽」100年
房屋現值部分：
按「原告之訴，有下列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之：‧‧‧七、當事人就已起訴之事件，於訴訟繫屬中更行起訴者。」行政訴訟法第107條第1項第7款定有
明文。是以，原告前已就相同之訴訟標的及訴之聲明，對同一被告起訴，而仍於訴訟繫屬中者，即禁止重複起訴，否則，其起訴即屬不合法。查本件系爭AR01廠「TM87、TM88及TM89間二甲苯混合槽」，領有雲林縣政府99年7月20
日核發之（99）（雲）營使字第00446號雜項使用執照，
經被告所屬虎尾分局依相關法令及函釋規定，核定其屬具有頂蓋、樑柱或牆壁並固定於土地之建築物，供儲存使用，乃於99年12月24日以雲稅虎字第0991217140號函核計系爭儲槽100年之房屋現值為1,041,000元，並按營業用稅率核課100年房屋稅。嗣原告於100年1月18日具文向被告所
屬虎尾分局主張系爭儲槽為機械設備，並非房屋稅課徵對象；倘如系爭儲槽為房屋稅課徵對象，則申請重行核計房屋現值及改按營業用稅率減半課徵房屋稅，案經被告所屬虎尾分局以其原核定並無違誤為由，以100年1月27日雲稅虎字第1001200731號函否准原告所請。原告不服，提起訴願，經遭決定駁回，遂就被告核計房屋現值部分提起行政訴訟，前經本院於100年12月7日以100年度訴字第495號判決原告之訴駁回，原告不服，提起上訴，於最高行政法院訴訟繫屬中，原告又於101年2月11日以不服上述房屋現值為由，向本院起訴等情，業經本院調閱100年度訴字第495號及最高行政法院101年度判字第411號卷宗查明無訛，原告雖主張系爭儲槽房屋現值之計算有折舊問題云云。惟本件與100年度訴字第495號判決之訴訟標的系爭AR01廠「TM87、88、89間二甲苯混合槽」核定100年房屋現值均為1,041,000元，而為100年度房屋稅之計算基礎，並無不同，
本件原告請求撤銷上開儲槽核計房屋現值，顯係就同一事件於訴訟繫屬中更行起訴甚明，其已違反起訴應備之合法要件，自屬起訴不合法，且核其情形，亦無從命補正，應予駁回。
（二）關於系爭3T-605A儲槽100年房屋現值部分：
１、被告主張系爭3T-605A儲槽第1次房屋現值核計部分，前經本院99年度訴字第265號判決駁回原告之訴後，復經最高
行政法院100年度裁字第243號裁定駁回確定及其98年度及99年度房屋稅部分，亦分別經最高行政法院100年度裁字
第243號及第2270號裁定確定，故本件原告不得再行爭執
云云。然查，系爭3T-605A儲槽98年度第1次評定現值為15,507,300元，該房屋現值部分雖已經判決確定，且稅捐機關原核定第1次房屋現值之行政處分，實為嗣後計算該房
屋各年度房屋現值（課稅現值）及應納房屋稅之前提要件，其於各年度作成核課房屋稅之處分時，對於涉及先前由原核定第1次房屋現值之行政處分所確認或據以成立之事
實（通常表現為先決問題），即應予尊重，並生構成要件效力，原告雖對之不得再行爭執。惟其後年度之房屋現值（課稅現值）計算公式為：房屋現值（課稅現值）＝第1
次核定之房屋現值（1－折舊率折舊經歷年數）。故
系爭3T-605A儲槽每年度之課稅現值，均係以第1次核定之房屋現值作為計算基礎，再依其折舊率及折舊經歷年數計算出各該年度之房屋現值。然本件原告係對於系爭3T-605A儲槽被告100年度房屋評定現值所引用之折舊率1％有所
爭執，並非屬單純針對第1次房屋現值之評定不服，故其
就系爭3T-605A儲槽100年房屋現值部分提起本件訴訟，應為法之所許，合先敘明。
２、按「本條例用辭之定義如左：一、房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者。二、增加該房屋使用價值之建築物，指附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者。」「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」「私有房屋有左列情形之一者，其房屋稅減半徵收：．．．二、合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋。」「房屋稅依房屋現值，按左列稅率課徵之：．．．二、非住家用房屋，其為營業用者，最低不得少於其房屋現值3％，最高不得超過5％。．．．。」「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；．．．　。」「各直轄市、縣（市）（局）應選派有關主管人員及建築技術專門人員組織不動產評價委員會。不動產評價委員會應由當地民意機關及有關人民團體推派代表參加，人數不得少於總額五分之二。其組織規程由財政部定之。」「主管稽徵機關依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值。依前項規定核計之房屋現值，主管稽徵機關應通知納稅義務人。納稅義務人如有異議，得於接到通知書之日起30日內，檢附證件，申請重行核計。」「房屋標準價格，由不動產評價委員會依據下列事項分別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告之：一、按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。二、各類房屋之耐用年數及折舊標準。三、按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準。前項房屋標準價格，每3年重行評
定1次，並應依其耐用年數予以折舊，按年遞減其價格。
」分別為房屋稅條例第2條、第3條、第15條第2項第2款、第5條第2項前段、第7條、第9條、第10條及第11條所明定。根據上開規定，房屋稅應依房屋現值按法定稅率課徵之，而房屋現值則應由主管稽徵機關依據各直轄市、縣（市）（局）之不動產評價委員會評定之標準核計之。至各直轄市、縣（市）（局）之不動產評價委員會評定房屋標準價格，則應依房屋稅條例第11條第1項所定各項標準予以
評定。此乃對房屋稅之稅捐客體決定其稅基（稅捐客體量化後之金額或數量）之法定方式。是以主管稽徵機關核計房屋現值之基礎，必須是經過各直轄市、縣（市）（局）之不動產評價委員會所評定者，始足當之。又雲林縣不動產評價委員會依房屋稅條例第11條第1項授權訂定「雲林
縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第2點規
定：「房屋現值之核計，以『雲林縣房屋標準單價表』（附表一）、『雲林縣各類房屋耐用年數暨折舊率標準表』（附表二）及『雲林縣房屋位置所在段落等級表』（附表三）及本要點規定為準據。」則被告核定系爭房屋現值時，自得適用上述簡化作業要點。
３、經查，系爭3T-605A儲槽於97年8月30日完工後，經被告所屬虎尾分局以98年4月28日雲稅虎字第0981208722號函知
原告依房屋稅條例第7條規定申報房屋稅籍有關事項及使
用情形，並根據原告提供系爭3T-605A儲槽之財產目錄等
資料及相關法令規定，核定其為具有頂蓋、樑柱或牆壁並固定於土地之建築物，供儲存使用，乃於98年7月1日以雲稅虎字第0981212296號函核計系爭3T-605A儲槽房屋現值
為15,507,300元，並自98年6月起按營業用稅率計課房屋
稅。嗣原告於98年7月31日向被告提出房屋稅改課申請書
，請求改按營業用稅率減半課徵房屋稅以及更正系爭3T-605A儲槽核課面積單價後，經被告所屬虎尾分局以98年8月20日雲稅虎字第0981213694號函復原告略以：系爭儲槽經核符合房屋稅條例第15條第2項第2款合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋規定，准自98年6月起按營業用稅
率減半課徵房屋稅；至於申請更正儲槽核課面積單價，與規定不符，歉難照准。並隨函檢附98年房屋稅繳款書乙份，請依限繳納等語。原告對該房屋現值評定及房屋稅核課處分均不服，循序提起復查、訴願及行政訴訟，案經本院以99年度訴字第265號判決原告之訴駁回，其理由略謂：
「‧‧‧四、‧‧‧（三）‧‧‧根據上開規定（按即房屋稅條例第5條、第9條、第10條第1項及第11條第1項規定），房屋稅應依房屋現值按法定稅率課徵之，而房屋現值則應由主管稽徵機關依據各直轄市、縣（市）（局）之不動產評價委員會評定之標準核計之。至各直轄市、縣（市）（局）之不動產評價委員會評定房屋標準價格，則應依房屋稅條例第11條第1項所定各項標準予以評定。此乃對
房屋稅之稅捐客體決定其稅基（稅捐客體量化後之金額或數量）之法定方式。是以主管稽徵機關核計房屋現值之基礎，必須是經過各直轄市、縣（市）（局）之不動產評價委員會所評定者，始足當之。（四）又雲林縣不動產評價委員會前依房屋稅條例第11條第1項授權訂定『雲林縣簡
化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點』，復於97年10月14日經該不動產評價委員會決議通過部分修正條文，並經雲林縣政府於97年10月21日以府稅房字第0973500010號公告在案，有該會議紀錄及公告附原處分卷可稽。茲依修正後之作業要點第2點：『房屋現值之核計，以【雲林縣
房屋標準單價表】（附表一）、【雲林縣各類房屋耐用年數暨折舊率標準表】（附表二）及【雲林縣房屋位置所在段落等級表】（附表三）及本要點規定為準據。』則被告於98年7月1日以雲稅虎字第0981212296號函核定系爭房屋現值時，自得適用上述作業要點。茲有疑義者，乃系爭儲槽於97年8月30日完工，並於98年4月22日領得雲林縣政府所發給（98）（雲）營使字第00254號雜項使用執照，其
執照上登載構造種類為『鋼鐵造』，其用途為苯儲槽，則其房屋現值究應以何項標準予以核定，此為雙方爭執之要點。按上開作業要點第16點規定：『房屋構造類別以建管單位核發之使用執照記載為準：其無使用執照者，依建照執照為準。未領建照執照者，或經實地勘查，尚有與使用（建照）執照所載不同之他構造別者，其構造依下說明認定：．．．（七）鋼鐵（架）造：柱樑使用各種鐵材，其牆壁大部分為鐵骨，屋頂為山形鐵造屋架。．．．（十三）特殊構造物：加油站地下油槽、充氣膜造房屋、儲槽。』第22點：『房屋構造別或用途別，在房屋標準單價表內未列入者，比照己列之類似類目評定課徵，無類似類目可比照時，依實際工料評估。屬特殊構造物者，按各該現值評價要點評估；未定評價要點者，依實際工料評估。』第22點之1：『評價標準按實際工料評估之特殊構造物，其
評價不加減地段調整、不適用【用途分類表及用途相近歸類表】及不適用【雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點】第9點及第13點規定減成核計。』查系爭儲
槽為一具有頂蓋、樑柱或牆壁，並固定於土地上之圓型高大之建築物，作為儲存乙苯等化學物品之用，與一般住宅、辦公或廠房等房屋之建築構造不同。是以，系爭儲槽雖其使用執照載明為『鋼鐵造』，然經虎尾分局至現場勘查及觀諸其建築設計，其構造和一般鋼鐵（架）造房屋非同一類型，系爭儲槽構造並不具有一般鋼鐵（架）造建築物應有之典型特徵（如：柱樑使用各型（種）鐵材，其牆壁大部分為鐵骨，屋頂為山型鐵造屋架等），而認定系爭儲槽構造異於鋼鐵（架）造房屋，應為特殊構造物。惟以現行『雲林縣房屋標準單價表』、『雲林縣各類房屋耐用年數暨折舊率對照表』及『雲林縣房屋位置所在段落等級表』，尚無列舉該類特殊建物，自無法比照該等標準單價核定其現值，虎尾分局乃根據原告提供系爭儲槽之財產目錄等資料，並適用上開作業要點第22點及第22點之1規定，
按實際工料成本評定系爭儲槽之房屋現值，而以98年7月1日雲稅虎字第0981212296號函核計系爭儲槽房屋現值為15,507,300元，尚難認無依據。至於原告所舉最高行政法院98年度判字第1477號判決、台中高等行政法院96年度訴字第159號判決及98年度訴字第171號判決意旨，主張房屋現值僅得就『建造材料』、『耐用年數及折舊標準』及『房屋所處街道村里之商業交通情形及供求概況』三項標準，作為核計或評定之依據；要非得以系爭儲槽之『實際工料』，作為房屋現值或房屋標準價格核計或評定之依據云云。惟查，上述判決事實皆係因主管稽徵機關依實際工料評估房屋現值之規範基礎（如作業要點等），尚未經各直轄市、縣（市）不動產評價委員會評定，而逕援以適用，致遭法院判決相關作業要點有關依實際工料評估之規定，既非法律，亦欠缺法律授權之依據，難謂有效等語，核與本件事實不同。原告之主張顯係誤解，核不足為採。（五）至原告主張系爭儲槽，依使用執照之記載為『鋼鐵造』，按雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點第3
點規定：『【雲林縣房屋標準單價表】內用途別之歸類，依【用途分類表】定之。』自應比照第4類用途別『（散
裝）倉庫或油槽』之相近用途歸類，其標準單價應依雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點第2點規定
核計房屋現值云云。惟查上開作業要點第16點已對何謂鋼鐵造房屋，有其定義。抑且，雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點第16點，其修正說明則載明：『1
、依原沿用之雲林縣充氣膜造房屋現值評價要點、雲林縣加油站地下油槽特殊構造物房屋現值評價要點，將充氣膜造房屋與地下油槽整合歸類增列特殊構造物。2、儲（貯
）槽與前述加油站地下油槽構造種類並無差異，又查公共工程綱要規範編碼第13篇及建材CIS分類表第13編前將儲
（貯）槽歸類為特殊構造物。循此，一併歸類。3、現行
作業要點鋼鐵（架）造認定說明有誤，應予更正。』等語，此亦有上開作業要點修正提案表附原處分卷可稽。本件系爭儲槽結構複雜，造價又高，且與一般房屋之外觀及結構不同，亦與一般之『工廠、倉庫、停車場、防空避難室、農業用房屋、油槽、焚化爐』有別，自非屬上開第4類
用途之房屋，自不得逕以或類推以『倉庫或油槽』之規定，認定房屋現值。何況，該第16點復規定，主管稽徵機關於經勘查後，認有與使用執照所載不同之他構造別者，尚得為不同之認定。是以，被告以系爭儲槽係由圓錐頂蓋、鋼板之外殼及圓形底板所構成，有該系爭儲槽之建築圖及外觀照片附原處分卷可稽，乃認定系爭儲槽為該作業要點第16點第13款所稱之『特殊構造物』，並按作業要點第22點及第22點之1依實際工料評估系爭儲槽之房屋標準單價
，自屬依法有據。從而原告指摘被告以作業要點第16點『特殊構造物』與第22點、第22之1點逕以實際工料評估房
屋現值違反法律保留原則無效云云，自難採取。（六）末查，房屋稅之核課，係依據不動產評價委員會評定之標準單價，核計房屋現值，再依房屋現值計課房屋稅額。而關於不動產標準單價之評定，既涉及市場調查等專業知識，而法令上另設有超然中立之『不動產評價委員會』進行評定審核，則雲林縣不動產評價委員會決議通過之『雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點』第16點，既有意將儲槽依公共工程綱要規範認定為特殊構造物，並與鋼鐵（架）造房屋為不同之認定，且認為特殊構造物在未定有評價要點可茲評估時，依實際工料評估，並經雲林縣政府公告在案，則本院自當予以尊重並援用。是以，被告於核計本件系爭房屋之房屋現值時，遵照不動產評價委員會分類依據及評估方式，依公共工程綱要規範認定系爭儲槽為『特殊構造物』，並依實際工料法核課房屋稅，於法並無不合，與本件是否為公共工程無關，僅係認定標準之採據。則原告主張本件非公共工程，據以公共工程綱要認定為特殊構造物，並以實際工料核計系爭儲槽之現值，有失公平，且違反平等原則云云，核無足採。」原告對上開判決仍不服，向最高行政法院提起上訴，亦遭該院以100
年度裁字第243號裁定上訴駁回確定。嗣因系爭3T-605A儲槽符合房屋稅條例第15條第2項第2款合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋規定，被告另以98年8月20日雲稅
虎字第0981213694號函准自98年6月起按營業用稅率減半
課徵房屋稅，並逐年遞減房屋現值，乃核算系爭3T-605A
儲槽99年房屋課稅現值為15,352,200元，並按營業用稅率減半課徵房屋稅金額230,283元。原告不服，循序提起行
政訴訟，亦經本院100年度簡字第56號判決原告之訴駁回
後，原告提起上訴，亦經最高行政法院以100年度裁字第2270號裁定上訴駁回而告確定，此有上開裁判附於本院卷
可考。故被告所屬虎尾分局以上開98年7月1日雲稅虎字第0981212296號函核計系爭3T-605A儲槽第1次房屋現值為15,507,300元之處分已告確定等情，應堪認定。查本件原告係不服被告核計系爭3T-605A儲槽100年房屋現值，提起行政訴訟，惟揆諸前開房屋稅條例第10條及第11條規定及說明，被告所屬虎尾分局原核定系爭3T-605A儲槽第1次房屋現值之行政處分，實為該分局嗣後計算系爭3T-605A儲槽
各年度房屋現值（課稅現值）及應納房屋稅之前提要件，則該分局於作成本件核課房屋稅之處分時，對其涉及先前由另一行政處分所確認或據以成立之事實（通常表現為先決問題），即應予尊重，並生構成要件之效力。此外，被告所屬虎尾分局原核定系爭3T-605A儲槽第1次房屋現值之行政處分，並無行政程序法第111條所列無效事由，亦未
經有權機關撤銷、廢止或因其他事由而失效，原告對此亦未爭執，則該處分即為計算系爭3T-605A儲槽100年房屋稅之先決問題，就100年房屋稅課稅處分具有構成要件效力
，被告所屬虎尾分局自得以之為計算當年度房屋稅之基礎。原告雖主張：簡化作業要點第16點「特殊構造物」與第22點、第22點之1規定，逕以實際工料評估房屋現值，因
違反法律保留原則而無效；房屋現值僅得由不動產評價委員會考量房屋稅條例第11條所稱3項要素評定之；被告對
系爭儲槽之分類應參酌使用執照上所載之構造種類即「鋼鐵造」，適用房屋標準單價表，評定其房屋現值；被告按實際工料核計系爭儲槽之房屋現值，違反平等原則云云。惟系爭3T-605A儲槽究係何種構造，其房屋現值若干，被
告核定系爭3T-605A儲槽之房屋現值是否違法，均屬系爭3T-605A儲槽房屋現值之核定處分是否違法應予撤銷之問題。而如前述，被告所屬虎尾分局原核定系爭3T-605 A儲槽第1次房屋現值之行政處分既已確定，且該處分並未有無
效事由，亦未經撤銷、廢止或因其他事由失效，對系爭100年房屋稅課稅處分即發生構成要件效力。原告於本件行
政訴訟再就系爭3T-605A儲槽第1次房屋現值之評定為爭執，揆諸前揭說明，即無理由。
４、又系爭3T-605A儲槽房屋現值（課稅現值）計算公式為：
房屋現值（課稅現值）＝第1次核定之房屋現值（1－折舊率折舊經歷年數）。故系爭3T-605A儲槽每年度之課
稅現值，均係以第1次核定之房屋現值作為計算基礎，再
依其折舊率及折舊經歷年數計算出各該年度之房屋現值。本件原告不服系爭3T-605A儲槽100年房屋評定現值所引用之雲林縣各類房屋耐用年數折舊率，主張系爭儲槽之用途、結構與油槽近似，而油槽之折舊率應為3.12％，被告卻適用一般儲槽的折舊率1％，係屬錯誤乙節，查系爭3T-605A儲槽所儲存之物品並非油品，依其雜項使用執照記載，其所儲存之物品為苯，顯非油槽，亦非具腐蝕性之儲槽，則系爭3T-605A儲槽之耐用年數因其材料及用途，顯與油
槽及儲存具有腐蝕性物品之儲槽均有不同，被告依據現場實際勘驗情形，並斟酌系爭3T-605A儲槽均係由「鋼板」
外殼所構成，且非油槽，亦非儲存具有腐蝕性物品之儲槽，而認定其耐用年數與該折舊率標準表中所列之「鋼鐵規格90×90x6公厘以上」「鋼鐵規格未達90×90x6公厘，及
「油糟（包括腐蝕性儲槽）」均有不同，而較接近該折舊率標準表中所列之「鋼骨造」（耐用年數為60年），始比照並類推適用「鋼骨造」之折舊率l％，遞減系爭3T-605A儲槽之100年房屋課稅現值，並無違誤。況該折舊率標準
表嗣於99年12月31日亦增訂「一般儲槽：折舊率1 ％；耐用年數60年」（其備註3.載明油槽【包括地下油槽】、具腐蝕性儲槽，其構造別、耐用年數、析舊率暨殘值率，自95年7月1日起適用本標準表）。是原告主張因系爭槽體的用途，結構與油槽近似，故在適用標準單價表時，可以「第四類的油槽」類別歸類之，其折舊率即應適用3.12％云云，係將用途分類及構造別混為一談，委無可採。
（三）關於系爭儲槽100年度房屋稅核課處分部分：
１、按「房屋稅依房屋現值，按左列稅率課徵之：‧‧‧2、
非住家用房屋，其為營業用者，最低不得少於其房屋現值3％，最高不得超過5％。」「直轄市及縣（市）政府得視地方實際情形，在前條規定稅率範圍內，分別規定房屋稅徵收率，提經當地民意機關通過，報請或層轉財政部備案。」「房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：1、營業
用房屋按其現值課徵3％。2、依法登記之工廠，自有供直接生產使用之房屋，按營業用房屋減半徵收之。」房屋稅條例第5條第2款前段、第6條及雲林縣房屋稅稅率自治條
例第2條第1款、第2款分別定有明文。是房屋稅係依房屋
現值，按規定之稅率計算課徵之。
２、查系爭AR01廠「TM87、TM88及TM89間二甲苯混合槽」，領有雲林縣政府99年7月20日核發之（99）（雲）營使字第00446號雜項使用執照，經被告所屬虎尾分局依相關法令及函釋規定，核定其屬具有頂蓋、樑柱或牆壁並固定於土地之建築物，供儲存使用，乃於99年12月24日以雲稅虎字第0991217140號函核計系爭儲槽之房屋現值為1,041,000元
，原告不服，提起訴願，遭決定駁回，提起行政訴訟，經本院以100年12月7日100年度訴字第495號判決原告之訴駁回，原告提起上訴，亦經最高行政法院以101年5月10日101年度判字第411號判決上訴駁回確定，此有上開判決附於本院卷可考，又行政處分未經撤銷、廢止，或因其他事由而失效者，其效力繼續存在，從而，被告按100年房屋現
值1,041,000元核算該儲槽100年房屋稅為26,025元（計算式：稅額＝房屋現值稅率月數/12＝1,041,0003％
10/12＝26,025），即屬有據，又原告迄今未依房屋稅
條例第15條第2項第2款之規定提出申報而由被告所屬虎尾分局依同條第3項調查核定，故無減半徵收之適用。
３、又系爭3T-605A儲槽，於97年8月30日完工，並於98年4月22日領得雲林縣政府所發給（98）（雲）營使字第00254號雜項使用執照，被告於98年7月1日以雲稅虎字第0981212296號函核計系爭儲槽房屋現值為15,507,300元，就此部分原告不服，循序提起救濟，經本院99年度訴字第265號判
決駁回後，原告仍不服，向最高行政法院提起上訴，亦遭該院以100年度裁字第243號裁定上訴駁回而確定，本院在非以第一次房屋現值核定處分為訴訟對象之本件訴訟中，已不得審查其合法性，其為計算系爭儲槽100年度房屋稅
之先決問題，就100年度房屋稅課稅處分，具有構成要件
效力。又針對100年房屋現值之計算，系爭3T-605A儲槽之房屋現值（課稅現值）計算公式為：房屋現值（課稅現值）＝第1次核定之房屋現值（1－折舊率折舊經歷年數）。原告雖對折舊率有所爭執，然依其雜項使用執照記載，該儲槽所儲存之物品為苯，並非油槽，亦非具備腐蝕性儲槽，是被告依一般儲槽1％之折舊率核計系爭3T-605A儲槽100年房屋課稅現值為15,197,200元，100年房屋稅為227,958元（計算式：稅額＝房屋現值稅率租稅減免＝15,197,2003％1/2＝227,958），即屬有據。
（四）綜上所述，原告之主張既不足取，被告依法核計系爭「3T-605A儲槽」及AR01廠「TM87、88、89間二甲苯混合槽」100年房屋課稅現值分別為15,197,200元及1,041,000元，
據以核定100年房屋稅額分別為227,958元及26,025元，並無違誤；復查決定及訴願決定遞以維持，亦無不合。原告起訴求為撤銷系爭AR01廠「TM87、88、89間二甲苯混合槽」100年房屋現值部分，係就同一事件更行起訴，違反起
訴應備之合法要件，屬起訴不合法；其餘訴請撤銷部分為無理由，均應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與判決結果不生影響，爰不一一論述。另本件係適用簡易訴訟程序，爰不經言詞辯論逕為判決，併此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為一部不合法、一部無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　101　 年　　7　　 月　　27　　日高雄高等行政法院第一庭
法 官 呂 佳 徵
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　101　 年　　7　　 月　　27　　日
書記官 周 良 駿
附註:
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）:
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。