高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)八十九年度訴字第一二七三號
關鍵資訊
- 裁判案由營利事業所得稅
- 案件類型行政
- 審判法院高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
- 裁判日期90 年 10 月 03 日
高雄高等行政法院判決 八十九年度訴字第一二七三號 原 告 東興食品股份有限公司 代 表 人 甲○ 訴訟代理人 丙○○ 被 告 財政部台灣省南區國稅局 代 表 人 乙○○ 局長 訴訟代理人 丁○○ 戊○○ 右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十月三十一日 台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰ 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事 實 甲、事實概要： 緣原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息支出新台幣（下同）四 、七五五、五二七元，被告以其資金尚有餘裕足供營運之需，是其巨額借款顯非 營業所必需，而予設算借款利息三、一三二、五六八元，扣除自行申報利息收入 一、七九二元，為三、一三○、七七六元，並自利息支出項下減除，核定利息支 出一、六二四、七五一元，原告不服，申經復查結果，未獲變更，循序提起訴願 ，亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟。 乙、兩造聲明： 一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。 二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。 丙、兩造之爭點： 一、原告主張之理由： （一）原告乃經梅胚產銷之製造業，為求出口產值及供貨來源穩定，本行業通常採培 養數位固定盤商，於採收期前預先支付相當訂金，藉來源之穩定而得以預期來 年之生梅供應量，乃先行爭取次年之出口訂單，此為原告持之經年之經營手法 ，亦為同業為與中國大陸同業競爭國際訂單而衍生之權宜做法。因此，乃有梅 農於採收期陸續向盤商交貨，俟先前交付各盤商之訂金將消耗殆盡，始由各盤 商彙整農民產證及總磅數和所蒐集生梅交付原告沖銷，再預支領取下一批之相 當訂金數額。而於產期將盡，果有消化之預付款，通常採權宜公關措施，遂將 其轉成私人短期借貸，此情況經年週而復始，亦即此行業特殊之草根文化，亦 為維繫供貨來源之特殊手段之一，此有原告公司未列帳暫付款暨銀行貨款一覽 表，可資證明。 （二）次按，被告認定原告八十六年度訂金四千七百五十萬元，與進料二千一百萬元 不符，實則，四千七百五十萬元內含八十五年度轉成債務數額即三千八百萬元 ，扣除後之一千七百五十萬元實際暫付額，其中一千萬元又屬八十六年度新增 銀行長期借貸，另七百五十萬元係原告自行向民間票貼、外銷進帳等方式籌措 財源。被告未將八十五年度帳面銜接，而片面造成誤會。原告八十六年度實際 支出暫付款僅一千七百五十萬元，而進貨即達一千八百萬元，進支相抵符合常 理。 （三）至於原告與大戶農民間暫付款支付明細帳冊大部分於八十七年遷廠遺失。而原 告係採逐年書面送審方式查定稅率，換言之，相關帳冊均己逐年經被告派出機 關初審，才有核定稅率，是而被告所謂從未將帳冊送審一語，是有爭議，而本 案八十五年、八十六年度之爭議，係被告內部複核作業，於上開各年度完稅後 之二、三年後紛紛提起重核，而原告既逐年將帳冊送審於先，復於八十七年度 遷廠遺失重要帳冊於後，以被告於二、三年後始再重核稅率，原告當然心有未 甘，卻又礙於遺失重要帳冊，乃有本案循行政救濟程序之提起，如果被告能加 快複核速度，於完稅一、二年後，於原告遷廠前即行審核，當無今日之爭議。 （四）原告在無更強烈證據支持下，亦已克盡證明責任後，依法要求被告應善盡之舉 證責任，此即Ａ、被告對原告資金流向之採證、舉證。Ｂ、被告對原告所貸資 金質疑，『確非』營業之用之舉證。右揭兩點，均有行政法院五十八年判字第 十五號判例、最高法院十八年上字第二八五五號判例支持原告上開所提之質疑 與拘束被告之應盡義務。 （五）倘若本案未能依右開兩判例，從而依法律程序觀點對被告要求克盡相對義務， 除對原告顯有不公平，更易造成被告機關率而認定，卻要求納稅人事事自行舉 證之虞，而增生不必要之訟源，果真如此，則盡失行政救濟法律救濟之實義， 更有違租稅公平原則。 二、被告主張之理由： （一）按「非營業所必需之借款利息，不予認定。」為營利事業所得稅查核準則第九 十七條第二款所明定，又「所謂營業所必需之借款利息，係指營業上無資金可 供週轉而向他人借款之利息而言，如營業資金中尚有餘款足供營運之需時，即 非營業所必需，其借款利息不予認定，並無不合。」行政法院七十二年度判字 第一五三六號著有判例。 （二）原告本年度營業收入總額為二五、七二五、八二○元，依據其資產負債表列載 ，期末銀行短期借款餘額四、九八九、三九四元、長期借款餘額五五、○○○ 、○○○元，應付款項僅有應付費用三五八、六七五元及應付稅捐三七、六○ 八元合計三九六、二八三元，查其平均每月所須支付之成本及費用約八十萬元 左右，因產品大部分外銷，依正常營運狀況應無長期向銀行借款供營運需要， 是其長年保有巨額之銀行借款，造成帳載現金帳戶常有數千萬元之現金結餘， 該等剩餘資金及無相對之利息收入（全年僅申報利息收入一、七九二元），顯 其長期借款五五、○○○、○○○元，並非全為營業所必需；又查本期帳上期 末銀行短期借款餘額四、九八九、三九四元及長期借款餘額五五、○○○、○ ○○元（上期四五、○○○、○○○元）增借一○、○○○、○○○元，經被 告於八十八年十月八日以南區國稅法字第八八○七一四五八號函請敘明其資金 之用途，並檢送相關具體證據憑核，惟均未提供，是被告依首揭法令規定予以 設算借款利息，自利息支出項下減除，並無不合。 （三）查依據原告申報營業成本直接原料二○、二三一、九八三元，其中本期進料為 二一、○二六、二四五元，是其訴稱須先支付訂金四七、五○○、○○○元， 已逾全年原料成本達一倍以上，不符一般經驗法則，況所附支付傳票乃內部憑 證，而農民身分證影本，既無收訖訂金收據，亦無簽章，顯係臨訟補據，核不 足採，與所得稅法第二十一條第一項「營利事業應保持足以正確計算其營利事 業所得額之帳簿憑證及會計紀錄」之規定不符，原告除復執前詞提起本件訴訟 ，惟查原告自始至終均未提示足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會 計紀錄憑核，所訴核不足採。 理 由 一、原告起訴主張其係以經營梅胚等鹽漬品外銷為業，原料為生梅等農產品，為約定 採收良好生梅可供生產，必須事先在生梅尚未成熟採收前先付定金，迄至八十六 年間共計支付四千七百五十萬元，因八十七年遷廠，致原告與大戶農民間暫付款 支付明細帳冊大部分遺失，原告所貸之資金確屬營業之用等語，被告則以：原告 長年保有巨額之銀行借款，造成帳載現金帳戶常有數千萬元之現金結餘，該等剩 餘資金並無相對之利息收入，顯然其長期借款五千五百萬元，並非全為營業所必 需，經被告函請敘明其資金之用途，並檢送相關具體證據憑核，惟均未提供，被 告予以設算借款利息，自利息支出項下減除，並無不合等語，資為抗辯。 二、按「非營業所必需之借款利息，不予認定。」為營利事業所得稅查核準則第九十 七條第一項第二款所明定。次按「所謂營業所必需之借款利息，係指營業上無資 金可供週轉，而向他人借款之利息而言。如營業資金中尚有餘款足供營運之需時 ，即非營業所必需，其借款利息不予認定，並無不合。」改制前行政法院著有七 十二年判字第一五三六號判例可資參照。 三、原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息支出四、七五五、五二七 元，被告以其帳載每月保有巨額之現金餘額及銀行存款約三、四千萬元，而應付 費用全年僅三五八、六七五元，期末借款餘額計銀行短期借款近五百萬元與長期 借款五千五百萬元，是其借款非全為營業所必需，遂按原告每月現金餘額（含銀 行存款）減除應付未付款項之餘額，以其平均借款利率九％予以設算利息三、一 三二、五六八元，扣除已申報之利息收入一、七九二元，餘額三、一三○、七七 六元，自利息支出項下減除，核定利息支出一、六二四、七五一元，此有原告八 十六年度營利事業所得稅結算申報書、被告營利事業所得稅核定通知書等附於原 處分卷內可稽。原告雖以前揭情詞為爭執，惟查： （一）按「營利事業應保存足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。 」所得稅法第二十一條第一項定有明文。原告雖提出該公司未列帳暫付款暨銀 行貨款一覽表，主張其所貸之資金大部分先預付訂金予盤商，再由盤商將所收 集之生梅交付原告沖銷，而於產期將盡，果有未消化之預付款，遂將其轉成私 人短期借貸，此乃原告行業經年之特殊付款文化，確屬營業之用云云，並經證 人即盤商丁見、陳嘉齡、吳國堂於本院八十九年度訴字第七四三號營利事業所 得稅事件（即原告八十五度營利事業所得稅案件）調查中到庭附和其說，有該 準備程序筆錄附卷可稽。惟查，依卷附原告未列帳暫付款暨銀行貨款一覽表所 載，其支付吳國堂之暫付款九百萬元、丁見一千二百萬元、林清得三百萬元、 陳嘉齡五百八十萬元、高添旺五百萬元，均屬鉅額之款項，惟原告竟無法提出 其付款之資金流程證明，僅泛稱大部分係支付現金，少部分匯款云云，顯與常 理有違；又查上開盤商之暫付款係八十五年度之生梅訂金轉成八十六年度之債 務，業據原告陳明在卷，惟依原告八十五年度列報之生梅進料，上開五名盤商 中僅有陳嘉齡及吳國堂二人，有售予原告生梅分別為六十一萬六千三百九十五 元及五十萬七千五百零七元，且均於進貨時支付現金，而非沖銷其預付貨款， 其餘林清得、丁見、高添旺等三人八十五年度並無銷售生梅予原告，此有被告 就原告八十五年度營所稅覆核報告附於原處分卷內可稽，而原告八十六年度申 報之帳簿則無上開盤商進貨資料，亦據被告陳明在卷，是縱認該五名盤商係有 積欠原告上開鉅款，惟原告既無法提示此部分之相關帳冊或會計紀錄以供查核 ，亦難認上開款項係原告營業上所必需預付之訂金（暫付款）而轉成債務，足 見原告上開主張，委無可採。至原告於訴願中所提出之吳國堂等人支出傳票， 乃其內部憑證，既無收訖訂金收據，顯係臨訟補具，不足為取，併予敘明。 （二）又當事人主張事實須負舉證責任，倘其提出之證據不足為主張事實之證明，自 不能認其主張之事實為真實，改制前行政法院著有三十六年判字第十六號判例 可資參照。原告雖又主張其八十六年度之暫付款四千七百五十萬元係包含八十 五年度轉成債務之數額三千八百萬元，八十六年度實際支付暫付款僅一千七百 五十萬元，而進貨即達一千八百萬元，進支相抵符合常理云云，惟查，原告並 無法提出其八十五、八十六年度預付生梅訂金（暫付款）轉成債務之相關帳冊 或會計紀錄以供查核，無從認定其有暫付款之支出，已如前述，是原告此部分 之主張，亦不足取。再者，被告係依原告提供八十六年度現金及銀行存款科目 帳載，而認定其現金帳戶常有數千萬元之現金結餘，此有被告之調查報告附於 原處分卷內可稽，依舉證責任分配之原則，原告若認其並無帳載之巨額現金， 即應負舉證責任，被告自無庸舉證，是原告主張被告應對其資金流向及所貸資 金確非營業之用，負舉證責任云云，亦屬無據。則原告既於八十六年度現金及 銀行存款科目帳載其每月保有巨額現金餘額及銀行存款約三、四千餘萬元，資 產負債表亦記載期末現金及銀行存款計有四千五百餘萬元，復無法提示有關此 部分現金流向之相關帳冊或會計紀錄以供查核，被告乃依其每月現金餘額減除 應付未付款項之餘額，設算借款利息予以減除利息支出，並無不合。原告一方 面在其申報之帳簿上記載保有巨額現金，一方面又以此部分係為求繼續向銀行 貸款而美化帳面為由，訴求被告不得以此認定其現金結餘，顯不足取。至最高 法院十八年上字第二八五五號判例係指原告對於自己主張之事實已盡證明之責 後，被告對其主張，如抗辯其不實，亦應負證明之責。而本件原告並無法提出 該現金流向之帳證以供查核，已如前述，被告不予認列此部分為其營業所必需 之款項，並無舉證責任之問題。又改制前行政法院五十八年判字第十五號判例 係有關修正前營利事業所得稅結算申報查帳準則第八十四條第十項，營業人一 方面借入款項支付利息，一方面貸出款項不收取利息，經查其借入款項確非營 業所必需者，對於相當於該貸出款項支付之利息不予認定之規定所為之說明。 然查該條項業已修正為現行營利事業所得稅查核準則第九十七條第十一款之規 定，已將「經查明其借入款項確非其營業所必需者」部分規定刪除，是該判例 就此部分之說明，是否繼續適用，尚有商榷之餘地。況本件被告係適用現行營 利事業所得稅查核準則第九十七條第二款非營業所必需之借款利息不予認定之 規定，二者所適用之法條不同，自無可援引適用，附此敘明。 四、綜上所述，原告之主張，既不足取，從而，被告以原告之巨額借款並非全為營業 所必需，乃依原告每月現金餘額減除應付未付款項之餘額，設算借款利息三、一 三二、五六八元，自利息支出項下減除，核定其利息支出為一、六二四、七五一 元，揆諸首揭法條之規定及說明，洵無違誤，復查決定未准變更原處分，訴願決 定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨求為撤銷，難謂有理由，應予駁回。 據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九 十八條第三項前段，判決如主文。 中 華 民 國 九十 年 十 月 三 日 高雄高等行政法院第一庭 審判長法官 陳光秀 法官 楊惠欽 法官 呂佳徵 右為正本係照原本作成。 如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者 ，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本 判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須 附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。 提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。 中 華 民 國 九十 年 十 月 三 日 法院書記官 謝文輝