高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十一年度簡字第九十三號

高雄高等行政法院簡易判決　　　　　　　　　　　　　九十一年度簡字第九十三號

原告

甲○○

被告

財政部台灣省南區國稅局

代表人

乙○○局長

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十二月二十五日台財

訴字第○九○○○三七○五五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實及理由

一、原告八十八年度綜合所得稅結算申報，原列報本人、配偶、祖母、父、母、子女及姪子等九人之免稅額計新台幣（下同）六八四、○○○元，被告初查以原告列報扶養其姪子張宏榮及姪女張書敏未符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，乃否准認列渠等二人之免稅額計一四四、○○○元。原告不服，僅就張宏榮之部分申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、原告起訴主張略以：查民法第一千一百十五條之立法意旨，乃為使無謀生能力之受扶養人於需受扶養之時，且在無人扶養情況下，依民法第一千一百十五條之規定而同時存在有多數扶養義務人，定其履行扶養責任之順序。故無謀生能力之受扶養人只要有人妥善扶養，並不需依民法一千一百十五條之順序為之。原告姪子張宏榮等人為就學之便而設籍並居住於原告配偶之戶籍內，確實受戶長（原告配偶）之扶養，且由原告申報為免稅額之情形已有數年，本年度被告所為否准之處分，顯與平等原則有違。受扶養人張宏榮本身父母同意並提出證明，其確實由原告配偶扶養，且亦無重複申報之情事，被告就原告申報扶養張宏榮之免稅額予以剔除，極為不當，有違租稅法上實質課稅原則，爰請將原處分及訴願決定均撤銷云云。

三、而被告則以：系爭受扶養親屬張宏榮本年度雖設籍於原告配偶李春美戶內，惟查張宏榮之父母張瑞振及謝燕銖有土地、房屋、車輛等財產及營利、利息等所得，非無扶養子女之能力，依民法第一千一百十五條規定，應由張宏榮父母優先履行扶養義務。原告與系爭扶養親屬縱有資助，其資助行為乃「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」最高法院二十年度上字第二九九號著有判例，從而原告對張宏榮既無生活保持（維持）或生活扶助義務，請求追認系爭扶養親屬免稅額，於法未合。至原告雖檢具張宏榮父母所立之切結書，因與要證事實不符，縱令符合形式要件，亦不得採據，是被告否准認列系爭免稅額七二、○○○元，並無不合。又參酌司法院釋字第四一五號解釋意旨，所得稅法有關個人綜合所得稅免稅額之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，又依民法第一千一百十四條及第一千一百十五條之規定，其扶養義務之人有數人時，其履行義務之人應依先後順序為之，故若由後順序者履行扶養義務時，應有正當理由及證明先順序者無法履行義務，是原告所稱顯有誤解。本件原告並未證明先順序者無法履行扶養義務，且亦自承系爭受扶養親屬張宏榮係為就學之便而暫設籍於其配偶戶內，核難認定原告配偶與系爭扶養親屬有以永久共同生活為目的而同居一家之家長家屬關係，是被告否准認列系爭免稅額七二、○○○元，並無違誤。至稱其他年度列報免稅額均被核准認列，本年度未核准有違平等原則乙節，查綜合所得稅之課徵，係就個人每年綜合所得總額減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之，往年核定准予認列未必有洽，非得援引比照，是原告主張洵不足採等語，資為抗辯。

四、按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額減除免稅額及扣除額後之綜合所得稅淨額計徵之。」所得稅法第十三條定有明文。又「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。．．㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」同法第十七條第一項第一款第四目亦有規定。是納稅義務人申報扶養家屬，並列報為親屬免稅額者，除納稅義務人須確有扶養之事實外，尚須受扶養人與納稅義務人間符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項所具備家長家屬之關係，始有減除免稅額之適用。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」民法第一千一百十四條、第一千一百十五條第一項亦分別有明文規定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定，．．．得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，．．．」復有司法院釋字第四一五號解釋可參。

五、經查：原告主張八十八年間，其胞兄張瑞振之子張宏榮與原告之配偶李春美設於同一戶籍，且確實受原告扶養云云，固有其提出之戶口名簿影本、張瑞振出具之證明書附於原處分卷可稽，惟查，納稅義務人得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額者，依所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定，自須符合「納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者」之條件，始得列報免稅額。申言之，此項免稅額之享有，無論受扶養者為其他親屬或家屬，除確係受納稅義務人扶養外，尚須合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定（即具備家長家屬關係）且未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力之情形，稅捐稽徵機關始得准予認列。又所謂家屬，依實務上之見解，固非必以登記同一戶籍者為限，然必須以永久共同生活為目的而與家長同居一家為要件。此觀司法院釋字第四一五號解釋自明。茲查張宏榮縱稱受原告扶養屬實，且亦與原告有共同生活之事實，然原告於起訴狀內則自陳張宏榮係為就學之便而設籍並居住於原告配偶之戶籍內等語，果爾，此種因特殊目的而短暫性之同居生活，即難謂其彼此具有永久共同生活為目的之意思，是張宏榮實際上雖係受原告之扶養，核與民法第一千一百十四條第四款規定之家長家屬關係亦不相符合。故本件原告因顧念親屬之誼而給與資助之行為，乃本於雙方之親情而生，並不在得列報扶養親屬免稅額之範圍內，揆諸首揭說明，自無所得稅法第十七條第一項第一款第四目得享有免稅額之適用。是原告申報八十八年度綜合所得稅，將張宏榮列報為扶養親屬之免稅額，於法即有未合。被告將其免稅額剔除，洵無不合。

六、其次，原告之姪子張宏榮雖與原告同居一家而共同生活，且受有原告之扶養，惟所得稅法第十七條第一項第一款第四目前段之適用，應以納稅義務人依民法第一千一百十四條第四款之規定，對受扶養權利人有扶養義務，且無其他履行扶養義務之順序在先之人，或雖有其人而無扶養資力或資力不甚充分者為限。而父母依民法第一千一百十五條之規定，為最優先順位之扶養義務人，如有扶養子女之能力，其子女自不宜由後順位之扶養義務人申報扶養（最高行政法院七十四年度判字第一○四三號、七十五年度判字第一六九號判決參照）。準此，納稅義務人申報扶養家屬，並列報為親屬免稅額者，自須提出該受扶養人之父母並無扶養能力之證明，始得據此而減除親屬免稅額。查依被告所提示張宏榮父母即張瑞振及謝燕銖之歸戶財產清單所示：張瑞振之財產有農地、建地合計六筆，並有坐落於高雄市○○區○○路一三○巷五號六樓之二房屋一棟，汽車兩輛；且張瑞振亦有投資華新麗華股份有限公司而獲有營利所得，另在仁武鄉農會及台灣銀行亦有利息所得，是其家庭經濟狀況堪稱富裕，應有能力扶養張宏榮長大成人。職是，原告縱有扶養張宏榮之事實，亦不在所得稅法第十七條第一項第一款第四目得享有免稅額之列。被告不予認列其免稅額，依法即非無據。原告主張親屬間只要對無謀生能力之受扶養人予以妥善扶養，即得享有扶養親屬免稅額之減免云云，要不可採。

七、綜上所述，被告以原告原列報扶養張宏榮部分未符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目之規定而不予認列其免稅額，並將其剔除，尚無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷原處分及訴願決定，並無理由，應予駁回，並不經言詞辯論為之。

八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

高雄高等行政法院第四庭

法院書記官 涂瓔純附註：行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：