九十一年度訴字第一三四號｜行政：虛報進口貨物｜裁判日期：91 年 07 月 30 日

高雄高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　九十一年度訴字第一三四號九十一年度訴字第一三五號原　　　告　柏格企業有限公司代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　沈榮生　律師被　　　告　財政部高雄關稅局代　表　人　李克明　局長訴訟代理人　丙○○ 乙○○ 右當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國九十年十二月二十一日台財訴字第０九０００五七一六三號訴願決定及財政部中華民國九十年十二月二十一日台財訴字第０九０００五八六七０號訴願決定，先後提起行政訴訟。本院合併判決如左︰主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實甲、事實概要：緣原告於民國（下同）八十九年九月十三日委由華邑報關有限公司向被告申報進口日本產製「USED CONSTRUCTION MACHINES」乙批（進口報單：第ＢＣ／八九／Ｗ九八三／０二０三號），計七項貨物，經被告派員查驗結果，第一項至第四項實際來貨之年份均為一九九九年，與原申報之年份第一項為一九八九年、第二項一九九０年、第三項一九八九年、第四項一九九０年不符，第七項實際來貨規格為TCM FRBL-0-0000000 與原申報規格 TCM FRB-FB3-0-0000000不符。經被告依財政部關稅總局驗估處（下稱驗估處）查得之價格核估結果以原告核有逃漏進口關稅新台幣（下同）二０四、三四一元，遂認原告顯有「虛報」進口貨物年份及規格，偷漏關稅之違法情事。乃依海關緝私條例第三十七條第一項第二款及第四十四條之規定，處原告所漏進口稅額二倍之罰鍰計四０八、六八二元，並追徵所漏進口稅費計二八四、四四一元（即進口稅二七八、九八一元，商港建設費四、七八二元，推廣貿易服務費六七八元）。原告對核定之完稅價格不服，申請復查，未獲變更，復提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟（即九十一年度訴字第一三四號）。同上事實查驗經過，原告於八十九年九月二十二日委由華邑報關有限公司向被告申報進口日本產製「USED CONSTRUCTION MACHINES 」乙批（進口報單：第ＢＣ／八九／ＷＢ六四／０二０三號），計十五項貨物，第一項及第五項實際來貨之年份分別為一九九七年八月及一九九九年九月，與原申報之年份為一九九０年不符，被告遂認原告顯有「虛報」進口貨物偷漏關稅之違法情事，處原告所漏進口稅額二倍之罰鍰計一八四、四一八元，並追徵所漏進口稅費計一三一、六三二元（即進口稅一二九、一０六元，商港建設費二、二一三元，推廣貿易服務費三一三元）。原告對核定之完稅價格不服，申請復查，未獲變更，復提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟（即九十一年度訴字第一三五號）。乙、兩造聲明：一、原告聲明求為判決：九十一年度訴字第一三四、一三五號：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。二、被告聲明求為判決：九十一年度訴字第一三四、一三五號：（一）均駁回原告之訴。（二）訴訟費用由原告負擔。丙、兩造陳述：一、原告之主張略謂：（一）海關緝私條例第三十七條第一項第二款法律構成要件係申報進口貨物之「品質」「價值」或「規格」與來貨有不同時方能成立，本件原告根據日本海關核發之輸出許可通知書所載貨名、規格、價值及出口廠商開立之發貨清單、來貨狀況為中古機械申報，在未驗關領貨之前，原告根本無法得知來貨年份為何？有無不實？原告信賴日本海關及出口廠商開立之發票申報，依司法院釋字第二七五號解釋，應無責任條件可言，被告機關遽而論罰，顯非妥適。（二）依行為時關稅法第十二條第一項、第十二條之二第一項前段、第十二條之三第一項前段、第十二條之四第一項、第十二條之五第一項及第十二條之六規定，進口貨物完稅價格之核定，應以進口貨物之交易價格作為計算依據，其次為依銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格認定；再次為依銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定；再次為按國內銷售價格核定；再次為按計算價格核定；最後才按查得之資料核定。本件系爭進口貨物如係被告機關所稱一九九九年隔年貨品，應不難查得實際銷售價格，今被告機關徒以日本海關輸出許可證之字體有異，未進一步向日本海關查明為何字體有異及真正價格為何？亦不顧銀行匯出水單之價格堪證屬實，即不予採用；復不依職權查明銷售至國內之同樣貨物價格為何？即以舉證責任轉換謂原告未提供系爭來貨之國內銷售價格（原告提供責任、法據為何，並未論述）；又被告機關為何無計算價格，亦無敘明，即以台北駐日經濟文化代表處查得資料認定，至該代表處所查得資料貨品為何年份貨品，是否與本件申報進口貨物為「相同」或「類似」均未論明；被告機關未依前述法定順位核定價格，直接以查得之資料核定，顯不適法；亦未說明原因，有違誠實及信用原則暨「客觀責任」舉證義務。（三）關稅之查緝，被告機關採職權調查主義，固有其依據，但被告機關對原告所舉之具體事證，日本海關核發之出口報單及日本廠商開立之統一發票暨銀行匯出款項之水單為何不採？換言之，如認上開原告所舉事證非真實，仍應具體查證真實的銷售價格，不能僅藉詞申報年份不同或出口報單字體有異，即不予採據，亦不能僅憑「猜測」就排除具體事證之實質證明力！何況原告已就其年份不同、字體不同之原因釋明，被告機關應就原告所提補充理由查證是否屬實，不能僅以「事後補證」不足採據為由作為處罰依據；另依客觀證明責任分配原則，本件有關待證事實客觀上無法證明之不利益，應由被告機關承擔。（四）九十一年度訴字第一三五號補充理由：本件被告機關所以認原告有虛報進貨物之嫌無非以１、原告於八十九年九月二十二日委由華邑報關有限公司申報進口（進口報單第ＢＣ／８９／ＷＢ６４／０２０３號）十五項貨物，經原處分機關查驗第一項及第五項實際來貨之年份分別為一九九七年八月及一九九九年九月，與申報之年份一九九０年不符。２、台北駐日經濟文化代表處向供應商取得之輸出許可通知書所載發票價格及基礎價格字體有異，且與各分項基礎價格合計金額不符。３、該處查無同樣或類似貨物之交易價格，又原告未提供系爭來貨之國內銷售價格，該處復查無計算價格，遂依關稅法第十二條之六規定核估。４、依「日本海運出口貨物通關自動操作手冊」在一般ＦＯＢ日幣交易下基礎價格即為申報價格云云為其論據。惟按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰．．．」有司法院大法官釋字第二七五號解釋可資參照。本件原告所申報有關進口堆高機之年份，均係依日本出口商ＫＯＥＫＩ　ＥＮＴＥＲＰＲＩＳＥ　ＣＯ　ＬＴＤ於平成十二年（二０００年）九月十二日所發給之「年式證明書」上之記載而申報，其中第一、第五項其製造年度即載明為一九九０年，有年式證明書附呈可證。經查，本件交易係中古貨品之買賣，部分機械因已使用過造成磨損或缺陷，部分標示已無可辨識，且本件復因係大宗交易，買賣之標的為中古貨品，係以價格為交易之準據而非以年份，則依商業交易慣例，原告依出口商所給付之年式證明書為申報之依據，自屬合法，若有錯誤亦非出於故意或過失，依上開解釋不應受罰。又關於供應廠商之輸出許可通知書中所載發票價格與基礎價格字體有異方面，上開輸出許可通知書係經日本海關驗證，係屬國家之公文書，依商業及外交慣例已不容置疑，且出口廠商更說明左端金額為最終申報金額，右端係最初申報價額，按輸出許可書之規格既有二種價額併列，即足認定二者價格會因雙方買賣間之談判而造成異動，左端之價格既由日本廠商證明係「實際交易之數字」，且原告之匯款亦係以左端之價格為依據並相為吻合，益足證明價格並無虛報。至於字體有異，乃因二者價格尚需經過協商，所記載之日期可能不同，則因使用之電腦或印刷之工具不同，自亦可能產生差異，然並不因此而影響實際交易之價格；被告機關橫加揣測所認自難認合法。又按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算依據」，關稅法第十二條第一項定有明文，本件依日本海關所發之輸出許可通知書上所載之交易價格及匯款金額均吻合，自屬確實之交易價格，原告以此為申報自符法制，然被告機關一味指責字體有異，但卻不向日本海關查明真正價格，又稱無法查悉真正價格，則其認定虛報，即屬推測之詞，自難以為處罰之依據。然本件原告已有匯款水單為據，並有高雄市汽車材料同業公會函證價格合理，益證原告並無虛報之情，被告不予採信，所為之揣測認定，實屬權力之濫用，自非合法。（五）九十一年度訴字第一三四號補充理由：本件被告機關所以認原告公司有虛報進口貨物之嫌，其所據之理由無非以１、原告於八十九年九月十三日委由華邑報關有限公司申報進口（進口報單第ＢＣ／８９／Ｗ９８３／０２０３號）七項貨物，經被告機關查驗第一項至第四項與原申報之年份不符，第七項原申報規格與實際來貨規格不符。２、日本出口商致台北駐日經濟文化代表處函既稱「發票價格為實際交易價格，該公司販賣商品都是十年前之舊品為主。訴訟理由稱來貨係大宗交易有毀損缺陷之商品，卻與查驗結果既非十年前舊貨，又無毀損缺陷之實情不符。３、台北駐日經濟代表處向出口商取得之輸出許可通知書所載發票價格及基礎價格合計字體有異，且與各分項基礎價格合計金額不符．．．依正常貨物出口時交易價格既已確立，載明於輸出申告書中，又何須將預計價格填報，且依「日本海運出口貨物通關自動操作手冊」說明基礎價格即為申告價格，出口商所提供之出口報單（日本輸出許可書），其上所載之發票金額不足採，該發票所列價格自不得作為核定完稅價格之依據。４、匯款水單金額雖與原申報價格相當，然銀行匯款僅係貨款支付工具之一，況該貨款之支付日期為八十九年九月十八日，已在貨物進口通關查驗不符日期九月十五日之後，該單據不足證明原申報價格為實際交易價格。５、原告未提供系爭來貨之國內銷售價格，復因來貨為舊品無製造成本可考，故參照日本輸出許可通知書中分項基礎價格及專業商鑑得價格核估，於法並無不合等各點。惟１、按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰．．．」有司法院大法官會議釋字第二七五號解釋可資參照，本件原告所申報有關進口堆高機之年份，均係依日本出口廠商ＫＯＥＫＩ　ＥＮＴＥＲＰＲＩＳＥ　ＣＯＬＴＤ於平成十二年（一九九九年）九月十二日所發給之「年式證明書」上之記載而申報，有「年式證明書」附呈可證（已卷附），本件交易係中古貨品之買賣，堆高機因已磨損或缺陷，部份標示或已無可辨識，則商業交易慣例原告依出口廠商所發給之年式證明書而填報，應非出於故意或過失，依上開解釋自不應受罰。２、又查第七項申報規格ＴＣＭ－ＦＲＢ－ＦＢ0－0－000000亦係日本廠商之筆誤所致，蓋依上開字母之字義ＦＲＢ乃ＦＯＲＫ　ＲＥＡＣＨ　ＢＡＴＴＥＲＹ之簡稱，為立式堆高機，ＦＢ係ＦＯＲＫ　ＢＡＴＴＥＲＹ，係坐式堆高機，二者規格不同，亦絕無可能混同於一機，日本廠商筆誤造成混淆，而報關行亦非車輛專業，致未能查悉，亦非出於故意或過失之行為，亦有目錄與年式證明書可資證明，則被告機關引為罰據，亦難認妥適。３、又日本廠商稱舊貨係以業經使用過而已造成磨損或缺陷或瑕疵而言，且來文既已明稱「大幅降價銷售二二台庫存予原告公司．．．」云云，益足證明有部份是庫存舊貨，且其已證明「因是大宗交易雙方均理解，內有若干缺陷商品或一部份毀損而沒修理之商品夾雜中．．．」準此，既大宗交易，原告公司自亦無法一一悉查，而全憑日本廠商之函示所為，自難認有出於故意或過失。４、又關於交易之價格，經查本件貨物日本廠商係於一九九九年九月十八日出口，於九月二十二日到達，原告於九月二十二日申報進口報單，被告機關所屬高雄海關係於九月二十二日驗貨，九月二十五日審查，上開日期均明載於進口報單，有其上之印戳可資證明，而原告支付此筆貨款之匯款係在九月十八日即日本廠商出口之日，依商業慣例自屬合理，且本件貨物確實於九月二十二日甫進港，高雄關於九月二十五日始進行查驗，然卻復稱「貨款支付之日期為八十九年九月十八日，已在貨物進口通關查驗不符日期九月十五日之後．．．」云云，所認與進口報單上之戳記不符，且與事實不符，則其之認定自難認合法。５、又查有關供應廠商之輸出許可通知書中所載發票價格與基礎價格字體有異云云，惟查上開輸出許可通知書係經日本海關驗證，係屬國家之公文書，依商業及外交慣例已不容置疑，且廠商更說明左端金額為最終申報金額，右端係最初申報價格，按輸出許可書之規格既有二種價額併列，即足認定二者價格會因雙方買賣間之談判而造成異動，左端之價格既由日本廠商證明係「實際交易之數字」，且原告之匯款亦係以左端之價格為之並相為吻合，益足證明價格並無虛報，至於字體有異，因二者價格尚需經過協商，所書載之日期可能不同，則因使用之電腦或印刷之工具不同，自亦可能產生差異，然並不因此而影響實際交易之價格，被告機關橫加揣測所認自難認合法。６、關於交易價格按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算之依據」，關稅法第十二條第一項定有明文，本件依日本國海關所發之輸出許可通知書上所載之交易價格及匯款數字均吻合，自屬確實之交易價格，原告以此為申報自符法制，然被告機關一味指責字體有異云云，但卻不向日本海關查明真正價格，又稱無法查悉真正價格，然本件原告已有明確之匯款水單為據，當然匯款自是支付之工具，且給付金錢本即為買賣之方式，原告就價金之給付已有明確之舉證，被告不予採信，所為之認定，實屬權力之濫用，自非合法。（六）綜上所述，有關進口堆高機之年份，均係依日本出口商ＫＯＥＫＩ　ＥＮＴＥＲＰＲＩＳＥ　ＣＯ　ＬＴＤ於平成十二年（西元二０００年）九月十二日所發給之年式證明書上之記載而申報，日本出口商更來文說明本件交易係大宗交易，買賣之標的為中古貨品，係以價格為交易之準據而非年份，有其函文在卷可稽，準此，縱或年份有誤差，惟因係日本廠商之誤值，原告並無違反禁止規定或作為義務可言，日本廠商既有說明函文，則原告亦確有證明自己無過失，則依法原告即不應受罰。二、被告之答辯略謂：（一）按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，‧‧‧：二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。」；「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」分別為海關緝私條例第三十七條第一項第二款及第四十四條前段所明定。本件原告報運貨物進口，虛報所運貨物之年份（品質）及規格，逃漏進口稅款，被告依上開規定予以論處，於法洵無不合。（二）原告主張稱：「海關緝私條例第三十七條第一項第二款法律構成要件應係申報進口貨物之『品質』『價值』或『規格』與來貨有不同時方能成立，本件原告根據日本海關核發之輸出許可通知書所載貨名、規格、價值及出口廠商開立之發貨清單、來貨狀況為中古機械申報，在未驗關領貨之前，原告根本無法得知來貨年份為何？有無不實？原告信賴日本海關及出口廠商開立之發票申報，依司法院釋字第二七五號解釋，應無責任條件可言，被告機關遽而論罰，顯非妥適。」乙節。查，海關緝私條例第三十七條所謂虛報，係以報單原申報與實際來貨是否相符為認定之依據。本件原告報運舊堆高機進口，原申報第一至第四項堆高機之年份分別為第一項一九八九年、第二項一九九○年、第三項一九八九年、第四項一九九○年，經被告派員查驗結果，與實際來貨之年份均為一九九九年不符。至第七項堆高機原申報規格為TCM　FRB-FB3-0-0000000，與實際來貨規格TCM FRBL-0-0000000不符，有原告委任之報關人簽認查驗結果附卷可稽。被告依據驗估處所查得實際來貨之價格與原申報貨物之價格核算結果，逃漏進口稅二○四、三四一元，已構成海關緝私條第三十七條第一項第二款處分要件。復查為確保國家經濟貿易正常發展及維護行政目的之實現，進口人對於進口貨物負有誠實申報之義務。本件原告從事國際貿易自日本進口貨物，對於所進口舊堆高機之年份、規格，與其應繳之進口稅款有關，應知之甚詳，自應在訂定買賣契約時，告知日本賣方確實交運製造出廠年份、規格與所訂契約相同之貨品，並於貨物出口前詳予確認。如有不符情事，應即通知原告更正相關文件，以免違反法令規定，原告卻疏於注意及此，縱無故意，亦有過失，參照司法院大法官釋字第二七五號及五二一號解釋，仍應受處罰。（三）原告主張所稱，對被告所核估系案貨物之價格不服。查，原告於提起行政訴訟時，經被告再報請調查系爭貨物價格之權責機關驗估處複查，據該處九十一年三月二十六日總驗三（二）字第九一一○○二二八號函查復結果，認為原告訴訟理由所稱無可採，原核定價格合理適法，應予以維持，並簽註答辯理由如下：１、原告行政訴訟理由略謂：「‧‧‧一九九九年為隔年貨品，在市場上應不難調查其實際銷售價格，‧‧‧直接以第十二條之六之末位價格認定，顯不適法」乙節，經查一般中古機械車輛其價格因出廠年份、使用程度、現況（是否有何故障）及市場供需等因素而異，而出廠年份為影響中古貨品價格之主要因素。本案第一至第四項貨品經查驗實際來貨之出廠年份為一九九九年，與原申報一九八九年及一九九○年份相距長達九及十年，原申報價格與來貨之出廠年份相較顯不合理，自不得據以核估完稅價格。何況依日本出口商致台北駐日經濟文化代表處函件，既稱發票價格為實際交易價格，該公司販賣商品都是十年前之舊品為主，及訴訟理由稱來貨係大宗交易且有毀損缺陷之商品，故交易價格便宜許多乙節，卻與查驗結果既非十年前舊貨又無毀損缺陷之實情不符。２、原告行政訴訟理由略謂：「‧‧‧所列舉之具體事證，如日本海關核發之出口報單、及日本廠商開立之統一發票暨‧‧‧為何不採？‧‧‧不進一步向日本海關查證，而不予採據」乙節，查台北駐日經濟文化代表處向出口商取得之輸出許可通知書（即出口商留存之出口報單，惟並非訴訟理由所稱日本海關核發之證明）所載發票價格及基礎價格合計金額字體有異，且與各分項基礎價格合計金額不符，日本出口商雖辯稱分項基礎價格係預估價格，故與成交之發票價格不同。然依正常貨物出口時交易價格既已確立，載明於輸出申告書中，又何須將預估價格填報？且依「日本海運出口貨物通關自動操作手冊」（日本關稅協會發行）第四十六頁說明，在一般ＦＯＢ日幣交易條件下，基礎價格即為申告價格，前開預估價格之辯顯係事後飾詞。出口商所提供之出口報單（日本輸出許可通知書），其上所載之發票金額顯不足採，該發票所列價格自不得作為核定完稅價格之依據。另貨物進口後之匯款水單金額雖與原申報價格相當，然銀行匯款僅係貨款支付工具之一，現金、旅行支票等均可為貨款支付方式，況該貨款之支付日期為八十九年九月十八日，已在貨物進口通關查驗不符日期九月十五日之後，該單據顯不足證明原申報價格為實際交易價格，舉證理由並不足採。３、原告行政訴訟理由略謂：「日本是法制國家，其海關出口報單之核發正確性無容置疑‧‧‧不能僅以字體有異，又不去查實，即不採據；又‧‧‧一方面認定來貨為隔年（一九九九年）新品，一面又認定『來貨均為舊品』」乙節，經查出口報單係出口商留存提供，並非日本海關所核發之證明，自無須向日本海關查證。又本案實到貨物係一九九九年產製之舊品，並非原告所稱之新品。４、系爭來貨原申報均為中古建設機械，年份與查驗結果不符，海關據來貨查驗結果更正出廠年份，並據以核定價格，訴訟理由稱海關認定為新品顯係誤解。又查系爭來貨均為舊品，按舊品之使用及堪用程度不一，缺乏認定標準，故無關稅法第二十七條、第二十八條（行為時關稅法第十二條之二及之三）同樣或類似貨物之交易價格可資適用，而原告未提供系爭來貨之國內銷售價格，復因來貨為舊品，無製造成本可考，故無關稅法第二十九條、第三十條（行為時關稅法第十二條之四及五）之適用，爰依關稅法第三十一條（行為時第十二條之六）規定，參照日本輸出許可通知書中分項基礎價格及專業商鑑得價格核估，於法並無不合。（四）原告主張辯稱：「本件系爭來貨有日本海關正式核發出口報單，有出口廠商開立之統一發票（發貨清單），有銀行匯款水單證明、有出口廠商說明書堪證原告並無虛報『買賣價格』，縱然部分年份有誤，亦不影響『買賣價格之真正』，換言之，並無逃漏關稅可言，‧‧‧」乙節，查本件原告進口舊堆高機，原申報之年份與實際來貨之年份不符，已構成虛報貨物之品質，且依據驗估處查復實際來貨之價格與原申報貨物之價格核算結果，顯有逃漏進口稅款情事，已至為明確，被告依法予以論處，並無不合。原告稱縱然部分年份有誤，亦不影響「買賣價格之真正」云云，與查得之事實不符，自無可採。（五）查本案（進口報單第ＢＣ／八九／Ｗ九八三／○二○三號）報關日期係八十九年九月十三日，查驗日期係同年月十五日，有進口報單附卷可證（原處分卷附件一），被告上開答辯狀答辯理由述及，該貨款支付日期為八十九年九月十八日，已在貨物進口通關查驗不符日期九月十五日之後，並無不符，原告以另案事實（繫屬　貴院九十一年度訴字第一三五號）指摘本案，顯有誤解。（六）台北駐日經濟文化代表處向出口商取得之輸出許可通知書（即出口商留存之出口報單，惟並非日本海關核發之證明）所載發票價格及基礎價格合計金額字體有異，且與各分項基礎價格合計金額不符，日本出口商雖辯稱分項基礎價格係預估價格，故與成交價格不同，然依正常貨物出口時交易價格既已確立，載明於輸出申告書中，自不須將預估價格填報，且依「日本海運出口貨物通關自動化操作手冊」（日本關稅協會發行）第四十六頁說明，在一般ＦＯＢ日幣交易條件下，基礎價格即申告價格，參見關稅總局驗估處提供輸出許可通知書三案例，分項申告價格金額等於分項基礎價格金額，顯見出口商所提供之出口報單（日本輸出許可通知書），其上所載之發票金額不足採信。（七）復查關稅總局驗估處提供輸出許可通知書二案例核算，分項申告價格金額各約為分項基礎價格金額百分之九十六．一二及百分之九十三．六三；另按原告自行提供之輸出許可通知書三案例核算，分項申告價格金額各約為分項基礎價格金額（右側）百分之九十．六四、百分之九十二．○五及百分之九十一．五九，如換算相同之交易條件，兩者又相同；然本案輸出許可通知書核算結果，分項申告價格金額各約為分項基礎價格金額百分之三十一．九五及百分之四．六五，顯非正常，參據「日本海運出口貨物通關自動化操作手冊」之計算式，關稅總局驗估處提供之二案例，其分項申告價格金額均依該計算式由分項基礎價格金額換算為ＦＯＢ條件下之價格，原告辯稱分項基礎價格系預估價格，與事實不符。理由一、按「分別提起之數宗訴訟係基於同一或同種類之事實上或法律上之原因者，行政法院得命合併辯論。命合併辯論之數宗訴訟，得合併裁判之。」行政訴訟法第一百二十七條第一項、第二項定有明文。本院兩造間九十一年度訴字第一三四、一三五號虛報進口貨物事件，係原告不服被告對其分別於八十九年九月十三日及二十二日報運貨物進口，以逃漏關稅為由，而予核定補稅及裁罰處分，所提起之訴訟，是其係基於同種類之事實及法律上原因，爰予命合併辯論及判決。合先敘明。二、次按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，‧‧‧：二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。」；「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」分別為海關緝私條例第三十七條第一項第二款及第四十四條前段所明定。再按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。‧‧‧」亦經司法院大法官釋字第二七五號解釋。司法院大法官復於九十年二月九日作成釋字第五二一號解釋，再以：「‧‧‧依海關緝私條例第三十六條、第三十七條規定之處罰，仍應以行為人之故意或過失為其責任條件，本院釋字第二七五號解釋應予以適用，‧‧‧。」更指明前開釋字第二七五號解釋，性質上為補充性規範，即個別法律條文對行政罰故意、過失無特別規定時，予以適用。如法律明定應以故意為必要（如：社會秩序維護法第八十三條第一款：「故意窺視他人臥室、‧‧‧，足以妨害其隱私者。」；公職人員財產申報法第十一條第一項：「公職人員明知應依規定申報，‧ ‧‧。」即為適例），則不能罰及過失，更不得推定過失（參閱吳庚著，行政法之理論與實用，九十年八月增訂七版，頁四四六）。再如改制前行政法院即現在最高行政法院八十九年度判字第四二六號判決，關於併排停車的罰鍰，即認為：「‧‧‧縱原告所述屬實，其所為併排停車，仍係基於『故意』，而非出於過失或不可抗力，被告自得依前開道路交通管理處罰條例第五十六條第一項、第二項之規定，使用民間拖吊車拖離之，並收取移置費。」即承認倘出於過失或不可抗力之併排停車，即無可罰性。益加證明，上開釋字第五二一號解釋旨在重申海關緝私條例第三十六條、第三十七條之規定，亦應受「無責任即無行政罰」法理之拘束，至各該法條究應依故意或過失為可歸責條件，則應以各該條文為斷。乃學者間或從前開釋字第四九五號解釋之意旨，認此進一步將「逃避管制」之行政罰的條件定為「推定故意」；或從海關緝私條例作為處罰對象之「虛報」、「私運」、「偷漏關稅」、「逃避管制」或「規避檢查」等，依文義解釋，顯然指有確定故意或不確定故意（參閱陳新民著，行政法學總論，八十九年八月修訂七版，頁三九一；及吳庚著，前揭書，頁四四一）。因而，人民只要能證明「自己有過失、無故意」即可，亦即需證明船上貨物是因過失誤裝、誤運，而非故意有虛報之行為，即可免罰。是兩造對違反海關緝私條例第三十七條第一項第二款及第四十四條前段而涉及虛報進口貨物之責任條件，顯均有誤解。從而，海關緝私條例第三十七條第一項第二款及第四十四條前段規定，涉及虛報所運貨物之品質、價值或規格而逃漏關稅之違法行為，須人民舉反證證明「自己無逃漏關稅之故意」，始可免罰。三、本件原告於民國（下同）八十九年九月十三日委由華邑報關有限公司向被告申報進口日本產製「USED CONSTRUCTION MACHINES」乙批（進口報單：第ＢＣ／八九／Ｗ九八三／０二０三號），計七項貨物，經被告派員查驗結果，第一項至第四項實際來貨之年份均為一九九九年，與原申報之年份第一項為一九八九年、第二項一九九０年、第三項一九八九年、第四項一九九０年不符，第七項實際來貨規格為 TCM FRBL-0-0000000與原申報規格TCM FRB-FB3-0-0000000不符。經被告依財政部關稅總局驗估處（下稱驗估處）查得之價格核估結果以原告核有逃漏進口關稅新台幣（下同）二０四、三四一元，遂認原告顯有虛報進口貨物年份及規格，偷漏關稅之違法情事。乃依海關緝私條例第三十七條第一項第二款及第四十四條之規定，處原告所漏進口稅額二倍之罰鍰計四０八、六八二元，並追徵所漏進口稅費計二八四、四四一元（即進口稅二七八、九八一元，商港建設費四、七八二元，推廣貿易服務費六七八元）。同上事實查驗經過，原告於八十九年九月二十二日委由華邑報關有限公司向被告申報進口日本產製「 USED CONSTRUCTION MACHINES」乙批（進口報單：第ＢＣ／八九／ＷＢ六四／０二０三號），計十五項貨物，第一項及第五項實際來貨之年份分別為一九九七年八月及一九九九年九月，與原申報之年份為一九九０年不符，被告遂認原告顯有虛報進口貨物偷漏關稅之違法情事，處原告所漏進口稅額二倍之罰鍰計一八四、四一八元，並追徵所漏進口稅費計一三一、六三二元（即進口稅一二九、一０六元，商港建設費二、二一三元，推廣貿易服務費三一三元）等情，已經兩造分別陳明在卷，並有進口報單及處分書等附卷可稽，自堪認定。而原告提起本件訴訟，無非以原告於右揭期日委由華邑報關有限公司報運進口系爭來貨，是否有虛報年份及規格，涉及逃漏關稅之違法情事予以爭執，爰分別敘述如次：四、經查：（一）按法院所確定之事實，皆係過去之歷史事實，為確保裁判之客觀性及公正性，事實之確定即非單純法院主觀之認識，須依「證據法則」作合理客觀之認定。而當事人主張之事實有爭執者，於訴訟中即為所稱之待證事實，或證據之對象。又行政訴訟兼採辯論主義，是法院據為判決基礎之事實，亦應衡量兩造當事人之主張；當事人主張有利於己之事實者，即有提出證據證明其事實真實性之責任，當事人不能盡舉證責任，或所舉之證據不能證明所主張之事實為真正時，即須負有受到敗訴判決之危險。行政訴訟之目的不惟攸關公益，並保護當事人的私權。而稅務訴訟多涉及當事人私人之財產權，因此，法院就舉證責任分配法則以及心證程度，於稅務訴訟中，要非不得與民事訴訟相同。即一造當事人只要取得「證據之優勢」，已經足使法院取得概然性的心證。在心證己達一定的概然性時，多可符合真實之經驗，亦可肯定待證事實之存在。是在稅務訴訟中，當事人之一方如欲解除其本身之舉證責任（民事訴訟中，當事人之主張常伴隨舉證責任，而舉證責任之所在，亦通常為敗訴之所在），即須有「證據之優勢」。由此可知，稅務訴訟上，證據之證明力，較為強大，更為可信者，即足以使審理事實之法院，對於爭執之事實認定其存在，更勝於不存在，即達到前開概然的心證，即為所稱之「證據優勢主義」。在具體案件審理中，若兩造所主張之事實及提出之證據，經衡量後對「待證事實」可達到前開所稱概然之心證時，法院即應為信該當事人所主張之事實為真，合先敘明。（二）本件原告主張本件交易係中古貨品之買賣，部分機械因已使用過造成磨損或缺陷，部分標示已無可辨識，且本件復因係大宗交易，買賣之標的為中古貨品，係以價格為交易之準據而非以年份、規格，則依商業交易慣例，原告依出口商所給付之年式證明書為申報之依據，自屬合法，若有錯誤亦非出於故意或過失，依司法院大法官釋字二七五號解釋，不應受罰云云。惟現行進口貨物通關係採申報與查驗制度，進口貨物如有實到貨物與原申報不符並涉漏稅或逃避管制等情事者，應受海關緝私條例有關規定論處，是原告為其自身權益，避免因虛報觸法而受罰，自應在報關前主動查明正確之實際來貨再行申報，又為確定實際來貨是否與原訂契約相符時，可依海關管理進出口貨棧辦法向海關申請先看貨再申報；如發現到貨不符時，即可依進出口貨物查驗及取樣準則之規定，向海關事先報備，申請退運。雖上開海關管理進出口貨棧辦法之規定，固非規定進口人有看樣、檢視貨物之義務，然原告既有確定所申報內容與實到貨物相符之義務，且可由上開看樣、檢視規定或其他方法（如裝船前驗貨等）確定而不為，依前揭司法院大法官解釋及學者之見解，原告仍應難辭虛報進口貨物之責任，應受行政罰責。是原告所稱申報進口前無從查明實際之來貨，無故意或過失云云，顯無理由，尚難憑採。（三）又原告主張依行為時關稅法第十二條第一項、第十二條之二第一項前段、第十二條之三第一項前段、第十二條之四第一項、第十二條之五第一項及第十二條之六之規定，進口貨物完稅價格認定之順序為進口貨物之交易價格，其次為銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格，再其次為銷售至中華民國「類似」貨物之價格，再其次為國內銷售價格，再其次按計算價格，最後才按查得之資料核定，被告機關自應「依法行政」受上開法律規定之約束予以認定，本件原告既已完整提出進口貨物之交易價格，則被告機關在未有足以推翻原告所申報之交易價格之證據時，自不能遽為否定，然本件被告機關不惟缺乏其認定之依據，甚而未依上開關稅法所之順序，即跳躍依最後順序認定云云。惟查，系爭來貨均為舊品，按舊品之使用及堪用程度不一，缺乏認定標準，故無關稅法第二十七條、第二十八條（行為時關稅法第十二條之二及第十二條之三）同樣或類似貨物之交易價格可資適用，而原告未提供系爭來貨之國內銷售價格，復因來貨為舊品，無製造成本可考，故無關稅法第二十九條、第三十條（行為時關稅法第十二條之四及第十二條之五）之適用；從而，被告依關稅法第三十一條（行為時第十二條之六）規定，參照日本輸出許可通知書中分項基礎價格及專業商鑑得價格核估，於法並無不合。（四）另原告主張本件進口貨物有關價格之申報，已提出１、日本海關核發之輸出許可通知書。２、日本出口廠商開立之發票清單（ＩＮＶＯＩＣＥ）。３、銀行匯款水單。而上開日本輸出許可通知書係日本海關驗證之國家文書，依商業及外交慣例除非有證據足以證明係偽造、變造，否則不得予以否認，被告機關雖認上開輸出許可通知書之字體有異，然未能說明有何偽造或變造之情形；又日本輸出廠商已復函說明左端金額為最終申報金額，右端係最初申報價額，並認左端之價額係「實際交易之數字」，並與附證發票清單與銀行匯款水單之價格數字均吻合，則足證原告並未違反禁止或作為之義務，且就價格上確已盡到舉證之能事，惟被告機關僅持「字體有異」之點但並未詳為查證云云。惟查，台北駐日經濟文化代表處向出口商取得之輸出許可通知書（即出口商留存之出口報單，惟並非訴訟理由所稱日本海關核發之證明）所載發票價格及基礎價格合計金額字體有異，且與各分項基礎價格合計金額不符，日本出口商雖辯稱分項基礎價格係預估價格，故與成交之發票價格不同。然依正常貨物出口時交易價格既已確立，載明於輸出申告書中，又何須將預估價格填報？且依「日本海運出口貨物通關自動操作手冊」（日本關稅協會發行）第四十六頁說明，在一般ＦＯＢ日幣交易條件下，基礎價格即為申告價格，前開預估價格之辯顯係事後飾詞。出口商所提供之出口報單（日本輸出許可通知書），其上所載之發票金額顯不足採，該發票所列價格自不得作為核定完稅價格之依據。另貨物進口後之匯款水單金額雖與原申報價格相當，然銀行匯款僅係貨款支付工具之一，現金、旅行支票等均可為貨款支付方式，且依原告於訴願書所稱成交流程為訂貨 →匯款→日本海關稅單→進口報單，而該貨款之支付日期為八十九年九月十八日，已在貨物進口通關查驗不符日期九月十五日之後，該單據顯不足證明原申報價格為實際交易價格，舉證理由並不足採。（五）再者，原告主張，一九九九年為隔年貨品，在市場上應不難調查其實際銷售價格，‧‧‧直接以第十二條之六之末位價格認定，顯不適法云云。經查，一般中古機械車輛其價格因出廠年份、使用程度、現況（是否有何故障）及市場供需等因素而異，而出廠年份為影響中古貨品價格之主要因素；本案系爭貨品經查驗實際來貨之出廠年份與原申報年份相距長達七至十年不等，原申報價格與來貨之出廠年份相較顯不合理，縱考慮原告所主張之因素，當亦不至有如此之差價，自不得據以核估完稅價格。何況，依日本出口商致台北駐日經濟文化代表處函件，既稱發票價格為實際交易價格，該公司販賣商品都是十年前之舊品為主，及訴訟理由稱來貨係大宗交易且有毀損缺陷之商品，故交易價格便宜許多乙節，卻與查驗結果既非十年前舊貨又無毀損缺陷之實情不符，在在顯示此一中古機械之貿易往來，買賣雙方有使其外觀上形成非故意虛報進口貨物之默契，應堪認定。五、綜上所述，原告未就被告據以作成行政處分之違章事實並無虛報之歸責條件，盡舉證責任，則被告所為系爭二件原處分（均含復查決定），並無違誤。訴願決定均予以維持，亦無不合。原告起訴論旨，核無理由，應予駁回。其餘攻擊防禦方法，與本案判決結果不生影響，爰不予贅述。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百二十七條第一項、第二項、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　　華　　　民　　　國九十一　　年　　七　　　月　　三十　　日高雄高等行政法院第三庭審判長法官江幸垠法官戴見草法官林石猛右為正本係照原本作成。如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。中　　　華　　　民　　　國九十一　　年　　七　　　月　　三十　　日法院書記官洪美智

高雄高等行政法院高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十一年度訴字第一三四號

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高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十一年度訴字第一三四號

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